Основные обязанности аудиторов, аудит расчетов по социальному страхованию

Оглавление 
 

1. Основные  права и обязанности  аудиторов.

Основные права и обязанности аудиторов, аудиторских организаций и проверяемых субъектов определены Законом об аудите и могут быть конкретизированы при заключении договора. В соответствии со ст. 5 данного Закона индивидуальные аудиторы и аудиторские организации имеют, в частности, право:

а) самостоятельно определять формы и методы аудита;

б) проверять  у аудируемых лиц документацию о  финансово-хозяйственной деятельности, получать разъяснения и дополнительные сведения, необходимые для проверки;

в) отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в аудиторском заключении в следующих случаях:

• непредставления аудируемым лицом всей необходимой документации;
• выявления в ходе проверки обстоятельств, оказывающих или могущих оказать существенное влияние на мнение о степени достоверности финансовой отчетности.

Данным  правам аудиторов и аудиторских  организаций соответствуют обязанности проверяемого субъекта (ст. 6 Закона об аудите), в частности:

а) создавать аудитору (аудиторской организации) условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки, предоставлять всю документацию, необходимую для ее проведения, а также давать по запросу аудитора разъяснения и объяснения в устной и письменной форме, запрашивать необходимые для проверки сведения у третьих лиц;

б) оперативно устранять выявленные аудиторской  проверкой нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности;

в) не предпринимать действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению в процессе проведения аудиторской проверки;

г) заключать  договоры на проведение обязательного  аудита с аудиторскими организациями в установленные законодательством РФ сроки;

д) своевременно оплачивать услуга аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов) в соответствии с договором независимо от высказанного аудитором мнения, в том числе в случае неполного выполнения аудиторами работы по независящим от них причинам.

Закон предусматривает широкий круг обязанностей для аудиторов (аудиторских организаций). Так, аудиторы (аудиторские организации) обязаны:

 а)  соблюдать при осуществлении  аудиторской деятельности требования  законодательства;

б) предоставлять  аудируемому лицу по его требованию необходимую информацию о требованиях законодательства, касающихся аудита, а после ознакомления с заключением аудитора - о нормативных актах, на которых основываются изложенные замечания и выводы;

в) в  срок, установленный договором, передать заключение аудируемому лицу или лицу, заключившему договор;

г) обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской  проверки, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица.

С обязанностями  аудиторов (аудиторских организаций) корреспондируют предусмотренные ст. 6 вышеуказанного Закона права аудируемых лиц и (или) лиц, заключивших договор об оказании аудиторских услуг.

Статьей 202 Уголовного кодекса РФ предусмотрена  ответственность за злоупотребление полномочиями аудиторами, а именно за использование частным аудитором своих полномочий вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя и для других лиц, либо нанесение вреда другим лицам, если это деяние причинило существенный вред правам и законным интересам граждан или организаций либо охраняемым законом интересам общества или государства. Среди обстоятельств, отягчающих это преступление, в части второй данной статьи указано злоупотребление полномочиями в отношении заведомо несовершеннолетнего или недееспособного. Данное преступление совершается умышленно, с целью извлечения выгод для себя или других лиц либо нанесения вреда другим лицам.

2. Аудит расчетов по социальному  страхованию.

Программа проверки расчетов по социальному страхованию  должна выглядеть следующим образом:

1. Аудит  расчетов с Пенсионным фондом.

1.1. Установить  правильность определения налоговой  базы

- Подтвердить,  что налоговая база (для лиц,  являющихся работодателями)определена как сумма выплат и иных вознаграждений, начисляемых налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, а также по авторским договорам.

- В случае, если проверяемое лицо не производит  выплат физическим лица, подтвердить,  что налоговая база определена  как сумма доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

1.2. Проверить  правильность применения налоговых  ставок 

- Подтвердить  правомерность применения льгот  по социальному страхованию (нахождение на специальном налоговом режиме)

- Подтвердить  последовательность применения  налоговой ставки в течение  периода

1.3. Проверить  правильность распределения средств  на страховую и накопительную части.

- Подтвердить  правомерность применения принципа  распределения между страховой и накопительной частью пенсии

- Подтвердить  правильность и своевременность  уплаты взносов.

1.4. Проверить  правильность отражения операций  в учете и отчетности

- Проверить  правильность составления бухгалтерских  проводок на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому должен быть открыт субсчет 69.2 – «Расчеты по пенсионному обеспечению».

По кредиту  счета 69.2 должны отражаться суммы отчислений в ПФР, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих  расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со: счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 69.2); счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» -- в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Дт 70 Кт 69.2); счетом 99 «прибыли и убытки» -- на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 99 Кт 69.2); счетом 51 «Расчетный счет» -- на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69.2).

По дебету счета 69.2 должны отражаться перечисленные  суммы платежей

(Дт 69.2 Кт 51).

2. Аудит  расчетов с Фондом социального  страхования.

2.1. Подтвердить  правильность определения налоговой  базы

- Подтвердить,  что налоговая база (для лиц,  являющихся работодателями)определена как сумма выплат и иных вознаграждений, начисляемых налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, а также по авторским договорам.

- В случае, если проверяемое лицо не производит  выплат физическим лица, подтвердить,  что налоговая база определена  как сумма доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

2.2. Проверить правильность применения налоговых ставок

- Подтвердить  правомерность применения льгот  по социальному страхованию (нахождение на специальном налоговом режиме)

- Подтвердить  последовательность применения  налоговой ставки в течение  периода

2.3. Проверить правильность распределения средств на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, и др.

- Подтвердить  правильность определения сумм  выплат пособий

- Подтвердить  правильность и своевременность  уплаты взносов.

2.4. Проверить правильность отражения операций в учете и отчетности

- Проверить  правильность составления бухгалтерских  проводок на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому должен быть открыт субсчет 69.1 – «Расчеты по социальному обеспечению».

По кредиту  счета 69.1 – «Расчеты по социальному  обеспечению»должны отражаться суммы отчислений в ФСС, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со: счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 69.1); счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» -- в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Дт 70 Кт 69.1); счетом 99 «прибыли и убытки» -- на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 99 Кт 69.1); счетом 51 «Расчетный счет» -- на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69.1).

По дебету счета 69.1 должны отражаться перечисленные суммы платежей

(Дт 69.1 Кт 51).

3. Аудит  расчетов с Фондом обязательного  медицинского страхования.

3.1. Подтвердить  правильность определения налоговой  базы

- Подтвердить,  что налоговая база (для лиц,  являющихся работодателями)определена как сумма выплат и иных вознаграждений, начисляемых налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, а также по авторским договорам.

- В случае, если проверяемое лицо не производит  выплат физическим лица, подтвердить, что налоговая база определена как сумма доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

3.2. Проверить  правильность применения налоговых  ставок 

- Подтвердить правомерность применения льгот по медицинскому страхованию (нахождение на специальном налоговом режиме)

- Подтвердить  последовательность применения  налоговой ставки в течение  периода

2.3. Проверить  правильность распределения средств  по уровням медицинского страхования – территориальный, федеральный, местный.

- Подтвердить  правильность определения сумм  начисленных и уплаченных сборов

- Подтвердить  правильность и своевременность  уплаты взносов.

2.4. Проверить  правильность отражения операций  в учете и отчетности

- Проверить  правильность составления бухгалтерских  проводок на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому должен быть открыт субсчет 69.3 – «Расчеты по медицинскому обеспечению».

По кредиту  счета 69.3 – «Расчеты по медицинскому обеспечению».должны отражаться суммы отчислений в ФСС, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со: счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 69.3); счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» -- в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Дт 70 Кт 69.3); счетом 99 «прибыли и убытки» -- на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 99 Кт 69.3); счетом 51 «Расчетный счет» -- на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69.3).

По дебету счета 69.3 должны отражаться перечисленные суммы платежей

(Дт 69.1 Кт 51).

Работы  при проведении аудита расчетов по социальному страхованию осуществляются в три последовательных этапа: ознакомительный, основной, заключительный.

На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить поставленные задачи.

Ознакомительный этап

На данном этапе выполняются:

- оценка  систем бухгалтерского и налогового  учета;

- оценка  аудиторских рисков;

- расчет  уровня существенности;

- определение  основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

- анализ  правовых актов, регулирующих  социально-трудовые отношения;

- анализ  организации документооборота и  изучение функций и полномочий  служб, ответственных за исчисление  и уплату налогов.

Выполнение  процедур на данном этапе позволит рассмотреть такие существенные факторы, как существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

Основной  этап

На данном этапе проводится углубленная проверка участков налогового учета, на которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности.

Данный  этап включает:

- оценку  правильности определения налогооблагаемой базы по социальному страхованию

- проверку  налоговой отчетности, представленной  обществом по установленным формам;

- расчет  налоговых последствий для общества  в случаях некорректного применения норм налогового законодательства;

- разработку  и представление рекомендаций об использовании организацией налоговых льгот и предложений по улучшению системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налогов.

Содержание  разделов (подразделов) проверки и процедуры  по существу выглядят следующим образом:

1. Проверка  полноты и правильности определения  налогооблагаемой базы по ЕСН  по видам выплат и даты осуществления  выплат и иных вознаграждений (получения доходов), в том числе  выплаты в пользу работников - физических лиц: общие процедуры  по проверке правильности формирования налогооблагаемой базы (проверка документов, бухгалтерских записей, запросы и подтверждение, подсчет и аналитические процедуры). Анализ трудовых договоров, договоров подряда и актов выполненных работ к ним

2. Проверка  правильности и полноты определения сумм, не подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 238 и п. 3 ст. 236 НК РФ (в случае, если в проверяемом периоде действовала гл. 24 НК): Проверка документов, бухгалтерских записей, запросы и подтверждение, расчеты и аналитические процедуры

в том  числе:

2.1. Государственные  пособия: не подлежат обложению  ЕСН, в том числе пособия  по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным  ребенком, пособия по безработице,  беременности и родам;

2.2. Компенсационные  выплаты: к таким выплатам относятся возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья; бесплатное предоставление жилых помещений и коммунальных услуг (денежная компенсация за непредставление бесплатного жилья), питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения; оплата стоимости и (или) выдача полагающегося натурального довольствия, а также выплата денежных средств взамен этого довольствия и многое другое;

3. Проверка  своевременности уплаты сборов  в бюджет: Расчет суммы страховых взносов, анализ соответствия результатов с данными форм отчетности.

Заключительный  этап

На данном этапе производится оформление результатов  аудита социального страхования, включающее анализ выполнения программы аудита, классификацию выявленных ошибок и нарушений, обобщение результатов проверки.

Внутри  каждого подраздела аудиторами проводятся тесты, утвержденные внутрифирменными стандартами аудиторской организации. Тест включает предмет тестирования, вывод о соответствии действующему законодательству, замечания с конкретными примерами, рекомендации по исправлению.

Необходимо  отметить также, что с 2011 г. вступят  в силу новые размеры ставок по социального страхования. Изменено процентное соотношение ставок единого социального налога, зачисляемого в ФСС и ФОМС. Общая нагрузка на плательщика сбора будет существенно повышена (с 26% до 34%)

Администрирование взносов возлагается на фонды, ФНС  России теперь администрировать отчисления от фонда оплаты труда (ФОТ) не будет. В результате с введением нового порядка число чиновников увеличится, т.к. теперь каждый фонд будет иметь свой отдел по контролю, ревизии, получению отчетности и т.д.

3. Контроль  операций с немтериальными активами.

Бухгалтерский учёт нематериальных активов и операций с ними производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000, утвержденным приказом Министерства Финансов РФ № 91н от 16 октября 2000 года. Данный акт устанавливает целый ряд обязательных условий, при наличии которых актив может быть принят к учёту в качестве нематериального:

а) отсутствие материально - вещественной структуры; 
б) возможность идентификации организацией от другого имущества; 
в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; 
г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; 
д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества; 
е) способность приносить организации экономические выгоды в будущем; 
ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности.

Под нематериальными  активами, подлежащими учёту, понимаются, прежде всего, объекты интеллектуальной собственности. Это права патентообладателей на изобретение, полезную модель, промышленный образец, селекционные достижения, авторские права на базы данных, компьютерные программы, товарный знак, фирменное наименование и так далее. Помимо этого, согласно нормам ПБУ 14/2000 в числе нематериальных активов должны учитываться деловая репутация организации, а также расходы, понесённые учредителями при создании (регистрации) предприятия.

Перечень  методов, используемых в ходе применения специальных процедур для аудита нематериальных активов, включает в  свой состав анализ финансового состояния и суммарной величины чистых активов, инспектирование объективности оценки НМА, контроль расчётов по начислению амортизации НМА, проверка налогообложения по операциям с НМА и некоторые другие.

Перед тем, как начать аудиторскую проверку по существу предполагаемой задачи, аудитору необходимо произвести анализ обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам. В процессе проверки на данной стадии должны найти своё документарное подтверждение такие важнейшие показатели, как наименование НМА, наименование охранного документа, срок, территория действия, совокупный объём субъективных прав им установленный, наименование сторон по договорам, опосредующим передачу прав на НМА, календарные даты подписания и регистрации этих договоров. С этой целью аудитором должна быть проверена тождественность информационных данных, содержащихся в правоустанавливающей документации на объекты НМА и в документации, устанавливающей действительность существования НМА.

После того, как окончательно будет установлена  правомерность отнесения активов  организации к разряду нематериальных, аудитором производится проверка данных бухгалтерского учёта на предмет точного отражения итогов процедур инвентаризации НМА. Поскольку бухгалтерский учёт активов предприятия, в том числе и нематериальных, осуществляется на основе данных полученных в ходе инвентаризации, аудитору важно ознакомиться с внутренними актами, регламентирующими  проведение и  оформляющими её конечные результаты. Такими актами могут являться приказы о проведении инвентаризации и её сроках, протоколы и решения инвентаризационной комиссии, описи, акты инвентаризации и регистры бухгалтерского учёта. При этом аудиту подлежит корреспонденция счетов 04 “Нематериальные активы”, 05 “Амортизация нематериальных активов”, 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет 5 “Приобретение нематериальных активов”, 70 “Расчёты с персоналом по оплате труда”, 73 “Расчёты с персоналом по прочим операциям”, субсчёт 2 “Расчёты по возмещению материального ущерба”, 91 “Прочие доходы и расходы”, 94 “Недостачи и потери от порчи ценностей”, 98 “Доходы будущих периодов”, субсчёт 4 “Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей”.

Определение первоначальной стоимости объекта  и определение срока его полезного  использования для коммерческих нужд организации представляет собой важнейший этап учёта нематериального актива, влияющего как на величину амортизационных отчислений, так и на будущий порядок списания.

Как правило, первоначальная стоимость НМА формируется  за счёт совокупного размера покупной цены, импортной пошлины, налогов, не подлежащих возмещению, стоимости услуг третьих лиц (юридических, консультационных, технических и т.д.) и расходов на подготовку НМА к использованию в коммерческой деятельности предприятия. Однако на конкретный порядок формирования первоначальной стоимости оказывает большое влияние то, каким именно образом был приобретён тот или иной актив.

Так, стоимость  нематериальных активов, созданных  аудируемым лицом самостоятельно или с привлечением услуг сторонних организаций, определяется как совокупность расходов на их изготовление. Сюда могут относиться стоимость расходных материалов, оплата труда сотрудников организации и привлеченных специалистов, государственная, то есть патентная пошлина. Не могут составлять первоначальную стоимость актива возмещаемые налоги, в том числе и НДС. Стоимость нематериальных активов, внесенных в счет вклада в складочный капитал предприятия, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями, НМА, приобретённых по договору дарения - исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Когда актив приобретается по возмездному  договору, расходы организации могут  включать в себя стоимость объекта  по договору, регистрационный сбор, таможенную и патентную пошлину, комиссионные, сумму невозмещаемых налогов, стоимость информационных услуг и так далее. Данные расходы, в конечном счете, и формируют первоначальную стоимость приобретённого актива. Аудитору следует принимать во внимание тот факт, что не всякий приобретённый объект готов к практическому использованию на производстве. В этих случаях первоначальная стоимость актива может существенно разниться с фактическими затратами на его приобретения. В подавляющем большинстве случаев такую разность составляют суммы на зарплаты и социальное обеспечение (страховые взносы и т.д.) вновь привлечённых к работе с НМА специалистов.

Проверка  правильности учёта операций по поступлению  НМА производится посредством контроля корреспондирующих счетов 08 “Вложения во внеоборотные активы” - субсчёт 5 “Приобретение нематериальных активов”, 10 “Материалы”, 50 “Касса”, 51 “Расчётные счета”, 60 “Расчёты с поставщиками и подрядчиками”, 68 “Расчёты по налогам и сборам”, 69 “Расчёты по соцстрахованию и обеспечению”, 70 “Расчёты с персоналом по оплате труда”, 75 “Расчёты с учредителями” - субсчёт 1 “Расходы по вкладам в уставный капитал”, 76 “Расчёты с разными дебиторами и кредиторами”, 91 “Прочие доходы и расходы”, 98 “Доходы будущих периодов” – субсчёт 2 “Безвозмездные поступления”. Другим вариантом установления полноты и объективности отражения в бухгалтерском учёте фактов поступления НМА, которым может воспользоваться при определённых обстоятельствах аудитор, является сравнение данных об оприходованных объектах аудируемого лица с данными, полученными от лиц, осуществивших поставку объектов НМА. Основным правилом, которым руководствуется аудитор на этом этапе, является необходимость обязательного отражения всех поступающих в пользование организации нематериальных активов в бухгалтерской документации.

В обязательном порядке аудитору следует убедиться  в том, что в отношении принятых к учёту НМА, установлены сроки  полезного использования. Срок полезного использования нематериальных активов определяется в соответствии со сроком действия патента и свидетельства либо с ожидаемым сроком использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды. Многие объекты интеллектуальной собственности, а в особенности программное обеспечение для ЭВМ склонны к быстрому моральному износу, поэтому в отношении этих объектов срок полезного использования определяется организациями самостоятельно. Исходя из особенностей конкретной группы НМА, срок их полезного использования определяется согласно количеству продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования таких объектов.