Расчеты по налогу на прибыль, взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета

Введение

Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим  инструментом реализации государственных  приоритетов являются налоги. Они  выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую, - которые  взаимосвязаны и взаимозависимы, причем ни одна из них не должна развиваться в ущерб другой. Налог как экономическая категория представляет собой обязательный платеж, взимаемый государством с физических и юридических лиц.

Налог на прибыль-это  самый существенный источник пополнения государственной казны, на долю которого в настоящее время приходится около 40 % доходов федерального бюджета. Налог на прибыль организаций — федеральный, прямой налог, взимаемый в Российской Федерации в соответствии с главой 25 НК РФ. Он играет важную роль в формировании доходной части бюджета. Еще более значима его роль в формировании доходной базы консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации, где он занимает первое место в их доходных источниках. Так как рассматриваемый налог является прямым налогом, т.е. напрямую воздействует на экономический потенциал налогоплательщика, то становятся понятными действия и устремления государства по активному воздействию на развитие экономики именно через механизм его применения. Благодаря непосредственной связи этого налога с размером полученного налогоплательщиком реального дохода через механизм предоставления или отмены льгот и регулирования налоговой ставки государство ограничивает или стимулирует ту или иную деятельность, инвестиционную активность в различных отраслях экономики и регионах. Значительную роль в регулировании экономики играет устанавливаемая государством амортизационная политика, напрямую связанная именно с налогообложением прибыли организаций.

1. Теоретическая часть: расчеты по налогу на прибыль; взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета

0. 1.1. Различия между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

Бухгалтерская прибыль (убыток) формируется по правилам, предусмотренным  ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации» и др. При этом учитываются все доходы и расходы отчетного периода, отраженные на счетах 90, 91 и 99.

Налогооблагаемая прибыль (убыток) - налоговая база по налогу на прибыль организаций, рассчитанная в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах (ст.247 НК РФ). В налоговом учете расходами признаются лишь те суммы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль различаются вследствие несовпадения подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Указанные несоответствия порождают разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

Вследствие изменения  налогового законодательства произошло  возникновение существенных различий в правилах учета доходов и  расходов, в установлении величины прибыли для целей подготовки бухгалтерской отчетности в соответствии с бухгалтерским законодательством и для исчисления налога на прибыль в соответствии с НК РФ. Помимо этого, ст. 313 НК РФ зафиксировала необходимость ведения налогового учета, представляющего собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу на прибыль в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.

Следовательно, можно  говорить о двух разных учетных системах:

1) традиционном бухгалтерском  учете, информация которого применяется  для формирования бухгалтерской  отчетности, которая представляет  данные о финансовом положении  фирмы, ее финансовых результатах  деятельности и движении денежных  средств, к тому же бухгалтерская отчетность применяется большим количеством пользователей при утверждении ими экономических решений;

2) налоговом учете,  который производится для формирования  полной и достоверной информации  о хозяйственных операциях налогоплательщика  в течение отчетного (налогового) периода для расчета налога на прибыль, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль.

В бухгалтерском учете и в налоговом учете признание одних и тех же доходов и расходов происходит по-разному:

1) доходы и расходы  могут признаваться в бухгалтерском  учете, но при этом никогда  не будут учитываться для целей  налогообложения налогом на прибыль;

2) доходы и расходы могут быть признаны в налоговом учете, т.е. учитываться для формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, но при этом никогда не будут признаны в бухгалтерском учете;

3) доходы и расходы  могут быть признаны в разных  периодах, т.е. в бухгалтерском учете это будет в одном периоде (одних периодах), а в налоговом учете это будет совершенно в другом периоде (других периодах).

Прибыль, образованная в  бухгалтерском учете и отраженная в бухгалтерской отчетности, отличается от прибыли, которая формируется по правилам НК РФ и принимается в качестве налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Значит, величина налога на прибыль, исчисляемая согласно НК РФ как прибыль, умноженная на ставку налога на прибыль налогового (отчетного) периода, будет отличаться, и нередко достаточно значительно, от величины бухгалтерской прибыли, умноженной на ставку налога на прибыль.

1.2.  Разницы, возникающие  между бухгалтерским и налоговым  учетом различных видов имущества  и расходов, порядок их погашения.

Согласно ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Информация о постоянных и временных разницах формируется  в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно.

1.2.1.  Временные разницы

В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Налогооблагаемые временные  разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию  отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные  разницы образуются в результате:

1) применения разных  способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

2) признания выручки  от продажи продукции (товаров,  работ, услуг) в виде доходов  от обычных видов деятельности  отчетного периода, а также  признания процентных доходов  для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу;

3) применения различных  правил отражения процентов, уплачиваемых  организацией за предоставление  ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

4) прочих аналогичных  различий.

Налогооблагаемые временные  разницы появляются тогда, когда  бухгалтерская прибыль в отчетном периоде получается больше, чем налогооблагаемая, тем не менее, потом появится противоположная ситуация, и "экономия" налога на прибыль, образованная в отчетном периоде, будет возмещена "переплатой" в следующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные  разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные  разницы образуются в результате:

1) применения разных  способов начисления амортизации  для целей бухгалтерского учета  и целей определения налога  на прибыль;

2) применения разных  способов признания коммерческих  и управленческих расходов в  себестоимости проданных продукции,  товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

3) убытка, перенесенного  на будущее, неиспользованного  для уменьшения налога на прибыль  в отчетном периоде, но который  будет принят в целях налогообложения  в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах;

4) применения в случае  продажи объектов основных средств  разных правил признания для  целей бухгалтерского учета и  целей налогообложения остаточной  стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

5) наличия кредиторской  задолженности за приобретенные  товары (работы, услуги) при использовании  кассового метода определения  доходов и расходов в целях  налогообложения, а в целях  бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

6) прочих аналогичных  различий.

Данные разницы появляются тогда, когда в отчетном периоде  бухгалтерская прибыль получается меньше, чем налогооблагаемая, тем  не менее, потом образуется противоположная ситуация, и "переплата", возникшая в отчетном периоде, будет возмещена "недоплатой" в последующих отчетных периодах.

1.2.2. Постоянные разницы

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Постоянные разницы — это доходы и расходы, которые учитываются в бухгалтерском учете, но не принимаются во внимание в налоговом учете. К ним относят:

1. суммы превышения фактических расходов, отражаемых в бухгалтерском учете, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения (по суточным, представительским расходам, расходам по некоторым видам добровольного страхования и некоторым видам рекламы, процентам по займам и кредитам);
2. расходы по безвозмездной передаче имущества;
3. убыток, перенесенный на будущее, но который по истечении времени не может быть принят для целей налогообложения;
4. другие виды постоянных разниц.

По безвозмездно переданному  имуществу величина постоянных разниц определяется суммированием стоимости  переданного имущества с расходами, связанными с этой передачей. При  определении постоянной разницы  по убытку, перенесенному на будущее, следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 283 НК РФ организации могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму ранее полученного убытка в течение 10 лет в размере до 30% налоговой базы ежегодно. По истечении 10 лет оставшийся убыток учитывается в качестве постоянной разницы. Постоянные разницы могут учитываться по первичным документам, в бухгалтерских регистрах или в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. Однако в аналитическом учете они должны отражаться обособленно. Для обособленного учета постоянных разниц целесообразно открыть два субсчета по учету нормируемых расходов (для учета расходов в пределах норм и учета сверхнормативных расходов).

1.3. Формирование затрат  для бухгалтерской и налогооблагаемой  прибыли.

Определяя налоговую  политику в области налогообложения прибыли, государство также учитывает необходимость обеспечения процесса расширенного воспроизводства, что как минимум предполагает изъятие только той части прибыли, которая остается после компенсации всех затрат, связанных с производством и продажей продукции. Осуществление организацией затрат непроизводственного характера, даже в случае их санкционирования собственниками, не должно затрагивать интересы формирования государственного бюджета и, следовательно, учитываться при исчислении налога на прибыль.

Следует иметь в виду, что бухгалтерская прибыль (убыток), системно формируемая в бухгалтерском  учете, является чисто экономической  категорией и определяется исходя из экономического содержания влияния  произведенных в отчетном периоде расходов и полученных доходов на величину собственного капитала организации. При этом отдельные виды расходов, уменьшающие собственный капитал организации и, следовательно, формирующие бухгалтерскую прибыль, могут быть санкционированы собственниками, но при этом иметь непроизводственный характер (например, расходы по созданию корпоративного духа в компании путем организации проведения совместного досуга). Очевидно, что такой подход к исчислению показателя прибыли не может в полной мере соответствовать интересам государства при определении налога на прибыль, подлежащего взносу в бюджет. Следовательно, показатели прибыли для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения будут различны.

Процесс реформирования национальной учетной системы в  соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности требовал исключения влияния налоговых факторов на формирование прибыли как показателя бухгалтерской отчетности. Это было обеспечено путем полного выделения процедуры формирования показателя налогооблагаемой прибыли из системы бухгалтерского учета.

Вступившая в действие с 1 января 2002 г. глава 25 НК РФ ввела понятие  обособленной от бухгалтерского учета  системы признания доходов и  расходов для целей налогообложения, что обеспечивает внесистемное формирование показателей доходов и расходов, принимаемых для целей исчисления налогооблагаемой прибыли.

Для целей исчисления налога на прибыль предприятия должны организовать самостоятельную систему  налогового учета, в рамках которой  происходит признание полученных доходов и понесенных расходов с точки зрения установленных налоговым законодательством правил формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В целях исчисления налога на прибыль, подлежащего взносу в  бюджет, совершенные в течение  отчетного периода хозяйственные операции, оформленные в установленном порядке первичными учетными документами, приведшие к доходам и расходам, признаваемым в целях налогообложения налогом на прибыль, регистрируются в самостоятельно разрабатываемых организацией налоговых регистрах учета доходов и расходов.

Данные налоговых регистров  являются основанием для исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, расчета налога на прибыль по установленной налоговой ставке и заполнения налоговых деклараций.

2. Расчетная  часть.

2.1. Исходные данные по варианту №1 для выполнения расчетов

Хозяйственные операции за отчётный квартал                                     Таблица 1

Исходные данные для  расчёта налога на доходы физических лиц (месячная з/п)                                                                                     Таблица 2

Количество детей                                                                               Таблица 3

Сумма начисленных отпускных  в марте 2007г.                                 Таблица 4

Сумма полученных призов в феврале 2007г.                                 Таблица 5

Сумма заёмных средств  в январе                                                        Таблица 6

Сумма приобретенной квартиры или дома                                     Таблица 7

Сумма средств израсходованных  на обучение                                     Таблица 8

Сумма средств израсходованных  на лечение и медикаменты             Таблица 9

Расходные данные для  расчета налога на имущество                       Таблица 10

Исходные данные для расчёта транспортного налога                       Таблица 11

Исходные данные для  расчета земельного налога                        Таблица 12

Дополнительные  исходные данные

Остаточная стоимость  недоамортизированного автомобиля            Таблица 13

1. Ставка рефинансирования ЦБ  РФ – 11% годовых. Срок кредита 1 месяц (НДФЛ). Ставка кредита – 5% годовых.

2. Шацких – инвалид 2-ой группы (НДФЛ).

3. Срок лицензии на строительство  – 1г.

4. Группа риска 13, коэффициент  – 1,7 (ЕСН).

5. Займ взят в марте под  19%. Ставка рефинансирования ЦБ РФ – 11% годовых.

6. Компьютер – срок эксплуатации 3 г.

2.2. Определение амортизации по основным средствам и нематериальным активам, начисляемой в б/у и н/у

Начисление амортизации  по основным средствам: в январе приобретен компьютер стоимостью 25200р. (в т.ч. НДС), срок эксплуатации 3 года.

Начисление амортизации линейным методом для бухгалтерского учета: при линейном методе сумма начисленной амортизации за один месяц определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому амортизируемому  имуществу определяется по формуле: К = (1/п) *100% = (1/36)*100% = 2,78%, где

К - норма амортизации  в процентах к первоначальной стоимости амортизируемого имущества;

П - срок полезного использования объекта, в месяцах.

Стоимость компьютера без НДС –  21355,93 рублей

Амортизация в феврале – 21355,93 * 2,78% = 593,69 рубля.

                           марте – 21355,93 * 2,78% = 593,69 рубля.

Начисление амортизации  нелинейным методом для налогообложения: при нелинейном методе сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации определяется по формуле: К = (2/п) * 100% = (2/36) * 100% = 5,56%.

Амортизация в феврале 21355,93 * 5,56% = 1187,39 рублей

                           марте (21355,93 – 1187,39) * 5,56% = 1121,37 рубль.

Начисление амортизации по нематериальным активам: если использование объектов НМА связано с производственной деятельностью, то они входят в состав косвенных расходов.

Приобретена лицензия на строительную деятельность в январе. Стоимость 15000,00рублей (в т.ч. НДС), сроком на 1 год.

Начисление амортизации  линейным методом для бухгалтерского учета: при линейном методе сумма начисленной амортизации за один месяц определяется путем деления первоначальной (восстановительной) стоимости объекта НМА на срок полезного использования данного объекта (в месяцах).

Стоимость лицензии без  НДС – 12711,86 рублей

Амортизация в феврале  – 12711,86/12 = 1059,32 рублей;

                           марте – 12711,86/12 = 1059,32 рублей.

Начисление амортизации  нелинейным методом для налогообложения: при нелинейном методе сумма начисленной амортизации за один месяц определяется путем деления удвоенной остаточной стоимости объекта НМА на срок полезного использования данного объекта (в месяцах).

Амортизация в феврале  – (12711,86 * 2) / 12 = 2118,64 рублей

                           марте - ((12711,86 – 2118,64) * 2) / 12 = 1765,54 рублей.

Начисление амортизации                                                                Таблица 14