Отражение в бухгалтерской отчётности расчётов по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02

Федеральное Государственное  Образовательное  Учреждение Высшего  Профессионального  Образования

«Омский Государственный  Аграрный Университет»

Институт  Экономики и Финансов 

Кафедра бухгалтерского учета  и аудита 
 
 
 
 

Курсовая  работа на тему:

«Отражение  в бухгалтерской отчётности расчётов по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02»

на  ГУЗ Омский Клинический  Диагностический  Центр 

Исполнитель: ст-ка бух-44 – Бородина Е.А.

Руководитель: Якубенко М.Н. 

                                         Омск 2004 

Содержание

Введение

1. Нормативное регулирование бухгалтерского и налогового учёта финансовых результатов деятельности предприятия
2. Порядок применения ПБУ 18/02 для отражения расчётов по налогу на прибыль
1. Расчёт суммы текущего налога на прибыль с учётом проведённых ранее корректировок
2. Постоянные и временные разницы: сущность, способы отражения в учёте
3. Отражение данных, полученных в результате применения ПБУ 18/02 в бухгалтерской отчётности

Выводы и предложения

Список литературы

Приложения 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение

В современных  условиях выживаемость предприятия  в конкурентной среде зависит  от его финансовой устойчивости, которая  достигается посредством повышения  эффективности производства на основе экономического использования всех видов ресурсов, снижения затрат, выявления имеющихся резервов повышения производства продукции (работ, услуг) и увеличения прибыли.

Прибыль служит критерием эффективности деятельности предприятия и основным внутренним источником формирования его финансовых результатов.

    Финансовый  результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Формирование итогов годового финансового результата осуществляется накопительным путем в течение всего года на счете 99 "Прибыли и убытки" в виде его "свернутого" остатка, отражающего прибыль — по кредиту счета либо убыток - по дебету счета.

    Финансовый  результат представляет собой разницу  от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации – прибыль, а расходов над доходами – уменьшение имущества – убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитала организации.

    Положения по бухгалтерскому учету «Доходы  организации» (ПБУ 9/99), «Расходы организации» (ПБУ 10/99), признают доходами увеличение, а расходами – уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации.

Существуют следующие  показатели прибыли и порядок  их формирования (в соответствии с  ПБУ 4/99).

1. Валовая прибыль

Выручка от продажи  товаров, продукции, работ, услуг

- себестоимость  проданных товаров, продукции,  работ, услуг

2. Прибыль (убыток) от продаж

Валовая прибыль

- коммерческие  расходы

- управленческие  расходы

3. Прибыль (убыток) до налогообложения

Прибыль (убыток) от продаж

+ операционные  доходы

- операционные  расходы 

+ внереализационные доходы

- внереализационные  расходы                          

4. Прибыль (убыток) от обычной деятельности

  Прибыль (Убыток) до налогообложения

- налог на  прибыль и иные аналогичные платежи

5. Чистая прибыль/нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 

Прибыль / убыток от обычной деятельности

+ чрезвычайные  доходы

- чрезвычайные  расходы    

6. Нераспределенная прибыль/убыток отчетного года

Объектом обложения  налогом на прибыль,  (это налог, который я изучаю в этой курсовой работе) является валовая прибыль организации, уменьшенная (увеличенная) на установленные регулирующие суммы.

Валовая прибыль  представляет собой сумму прибыли  от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества организации и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Налог на прибыль  взимается по следующим ставкам:

• по части, зачисляемой федеральный бюджет, в размере 5%;
• по части, зачисляемой в бюджет субъектов РФ, в размере 17%;
• по части, зачисляемой в местный бюджет, в размере 2%.

Целью данной курсовой работы является: изучение бухгалтерского учета финансовых результатов деятельности и налогообложение прибыли в Омском Клиническом Диагностическом Центре.

Задачами курсовой работы являются:

1. Систематизация, закрепление и расширение полученных теоретических и практических знаний по бухгалтерскому учету в сфере налогообложения по налогу на прибыль;
2. Развитие навыков самостоятельной работы и овладение методикой расчёта налога на прибыль на основании ПБУ 18/02;

Объектом исследования является Омский Клинический Диагностический Центр, созданный в городе Омске в 1996 году. Данное учреждение занимается предоставлением медицинских услуг населению.

Предметом исследования являются финансовые результаты деятельности этого учреждения.

      Система бухгалтерского учета является основой  для учета и анализа экономических  процессов предприятия любой  формы собственности. Качество бухгалтерского учета обеспечивает правильность уплаты налоговых платежей и эффективность управления предприятием. 
 
 
 
 
 
 

Нормативное регулирование бухгалтерского и налогового учёта  финансовых результатов  деятельности предприятия 

Бухгалтерский и налоговый учёт финансовых результатов регулируется следующими нормативными документами:

1. Федеральный закон «0 бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II.— М: Проспект, 1998.
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г.№34н).
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.
5. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 г. № 552, с последующими изменениями и дополнениями, утвержденными Правительством Российской Федерации.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н.
7. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.
8. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации». ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. № 43н.
9. Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций"
10. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95г. №49.
11. «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций». Инструкция Министерства РФ по налогам и сборам от 15.06.2000 г. № 62.
12. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации». ПБУ 1/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.981 №60н.
13. Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности. Утверждены приказом Минфина РФ от 30.12.96 г. № 112 (с изм. и доп., внесенными приказом Минфина РФ от 12.05:99 г. №36н).
14. Порядок составления и представления сводной годовой бухгалтерской отчетности. Приказ Минфина РФ от 15.01.97 г. № 3.
15. «Об утверждении порядка отчетности руководителей федеральных государственных унитарных предприятий и представителей Российской Федерации в органах управления открытых акционерных обществ». Постановление Правительства Российской Федерации от 04.10.99 г. № 1116
16. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам». ПБУ 12/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 27.01.2000 г.
17. Налоговый кодекс РФ, глава 25, введена Федеральным законом от 06.08.2001 № 110-ФЗ.

Финансовый результат  представляет собой конечный экономический  итог хозяйственной деятельности предприятия  и выражается в форме прибыли  или убытка, который определяется как разница между доходами и расходами организации.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок  формирования финансовых результатов  организации, являются приказ Минфина  России от 6 мая 1999 г. № 33н «Об утверждении  положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99[7] и приказ Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 [7].

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и  ПБУ 10/99 «Расходы организации» все доходы и расходы подразделяются на:

а) доходы и расходы  по обычным видам деятельности

б) прочие поступления (доходы) и расходы.

Доходы и расходы  подпункта б) в свою очередь могут  быть операционными, внереализационными и чрезвычайными.

Такая же группировка доходов и расходов дана в отчете о прибылях и убытках (форма № 2). Для учета вышеуказанных доходов и расходов используются следующие счета (см. Табл. 1).                                                                                                                                                                           Таблица 1

Счета для  учета доходов и расходов

2. Порядок применения  ПБУ 18/02 для отражения  расчётов по налогу  на прибыль 

2.1. Расчёт суммы текущего налога на прибыль с учётом проведённых ранее корректировок 

   Расчет  налоговой базы регламентирован  статьей 314 НК РФ [8] и составляется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из данных налогового учета, нарастающим итогом с начала года. Данные, раскрываемые в расчете налоговой базы, состоят из расшифровки доходов и расходов по отдельным видам деятельности, по которым предусмотрен особый порядок налогообложения, внереализационных доходов и расходов прибыли, а также сумм убытка, подлежащих переносу на будущий период.

   Расчет  налоговой базы по существу содержит систему показателей, отражаемую в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» (Приложение А). Данный документ составляется за I квартал, I полугодие, 9 месяцев и за год. Сумма доходов от реализации включает в себя:

• выручку от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;
• выручку от реализации полученных товаров;
• выручку от реализации ценных бумаг;
• выручку от реализации основных средств;
• выручку от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств;
• выручку от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке.

Аналогично  в этом же разрезе приводится сумма  расходов, произведенных в отчетном периоде и уменьшающих сумму  доходов от реализации. Общая сумма  расходов уменьшается также на суммы остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции на складе и продукции отгруженной, но нереализованной на конец отчетного периода, определяемых в соответствии со ст. 319 НК РФ.[8]

При определении  облагаемой налогом прибыли, балансовая прибыль уменьшается на  сумму отчислений в резервные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством, организациями, для которых предусмотрено создание таких фондов до достижения размеров этих фондов в соответствии с учредительными документами, но  не более 25% уставного капитала при этом сумма отчислений в эти фонды не должна превышать 50% налога на прибыль. Сумма налога на прибыль исчисляется плательщиками самостоятельно исходя из величины прибыли, ставок налога и предоставляемых по уплате налога льгот.[5]

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 [7] утверждено приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н, зарегистрировано 31 декабря 2002 года Минюстом России за номером 4090 .

ПБУ 18/02 вводится в действие, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год, т.е. с 01.01.2003. Применять его должны все фирмы за исключением банков, страховых и бюджетных организаций. Малые предприятия могут не использовать это положение в своей отчетности.

Данное  ПБУ приближает российские правила ведения бухгалтерского учета к Международным стандартам бухгалтерского учета и имеет задачу сделать бухгалтерскую отчетность организации более понятной для всех пользователей этой информации, помимо текущих обязательств по налогу на прибыль, предусмотрено признание и раскрытие в финансовой отчетности отложенных налоговых обязательств и активов. Раскрытие отложенных налоговых активов и обязательств в финансовой отчетности регулирует МСФО-12 "Налоги на прибыль".

Целью ПБУ 18/02 является сближение бухгалтерского и налогового учета по нормам главы 25 НК РФ в части расчета налога на прибыль. Бухгалтерская прибыль (убыток), отраженная в Отчете о прибылях и убытках, как правило, не совпадает с налогооблагаемой прибылью (убытком), отраженной в Налоговой декларации (Приложение Б) по налогу на прибыль организаций. Применение данного ПБУ позволит отразить в бухгалтерском учете и отчетности разницу между налогом на бухгалтерскую прибыль и той суммой налога на прибыль, которую вы реально должны уплатить в бюджет.[2, 10,13]

Ведь  основа для формирования прибыли  одна - это хозяйственные операции, производимые организацией в налоговом  периоде. Поэтому, сравнив отражение  одних и тех же операций в каждом из видов учета, можно выявить  причины, по которым данные бухгалтерского и налогового учета расходятся.

Собственно  на этом принципе выявления различий и отражения в бухгалтерском  учете суммы налога на прибыль, рассчитанной на их основе, и строиться ПБУ.

ПБУ 18/02 вводит много новых понятий и  категорий: "налог на бухгалтерскую прибыль (убыток)", "налог на налогооблагаемую прибыль", "постоянные разницы", "временные разницы", "постоянные налоговые обязательства", "отложенный налог на прибыль", "вычитаемые временные разницы", "налогооблагаемые временные разницы", "отложенные налоговые активы", "отложенные налоговые обязательства".[9] 
 
 
 
 
 
 
 
 

Для того чтобы понять, как от бухгалтерской  прибыли (убытка) нужно переходить к  налогооблагаемой прибыли, приведем схему 1.

Схема 1:

      --------     -------     --------     ---------         ----------

     |Прибыль  |   |Посто- |   |Вычитае-|   |Налогооб-|       |  Прибыль  |

     |(убыток)|   |янные  |   |мые вре-|   |лагаемые |       |(убыток)  |

  +  |по  бух-|   |разницы|   |менные  |   |временные|       |по налого-|

(-) |галтерс-| + |(ПР)   | + |разницы | - |разницы  | =  +  |вому учету|

     | скому  |   |       |   |(ВВР)   |   |(НВР)    |   (-) |(НП  или   |

     |учету   |   |       |   |        |   |         |       |  НУ)     |

     |(БП  или |   |       |   |        |   |         |       |          |

     |БУ)     |   |       |   |        |   |         |       |          |

      --------     -------     --------     ---------         ----------  

        Х Ст         Х  Ст        Х Ст          Х Ст              Х Ст

          =            =           =             =                 =

      --------     --------     --------     ----------         --------

     |Условный|   |Постоян-|   |Отложен-|   |Отложенное|       |Текущий |

     | расход |   |ное   на|   |ный   на-|   |налоговое |       |налог на|

     |(доход) |   |логовое |   |логовый  |   |обязатель-|       |прибыль |

  +  |по нало-|   |обязате-|   |актив   |   |ство (ОНО)|    +  |(убыток)|

(-) |гу    на| + |льство  | + |(ОНА)   | - |          | = (-) |(ТНП или|

     |прибыль |   |(ПНО)   |   |        |   |          |       |ТНУ)    |

     |(УР  или |   |        |   |        |   |          |       |        |

     |УД)     |   |        |   |        |   |          |       |        |

      --------     --------     --------     ----------         --------

Ст - ставка налога на прибыль на отчетную дату. В НК РФ по различным видам доходов  предусмотрены разные ставки налога на прибыль. Нужно брать именно ту ставку, которая предусмотрена по данному виду доходов.

Понятие налогового учета было введено главой 25 Налогового кодекса РФ ("Налог на прибыль организаций"), вступившей в силу с 1 января 2002 года. До этой даты прибыль для целей налогообложения определялась исходя из данных бухгалтерского учета. Для определения налогооблагаемой прибыли бухгалтерская прибыль (убыток) корректировалась в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли". Действия, предлагаемые ПБУ 18/02, напомнят бухгалтеру о шагах, которые он делал при заполнении Справки.[5,8]

Вначале по данным бухгалтерской прибыли (убытка), полученной по итогам отчетного периода, исчисляется условный расход (доход) по налогу на прибыль.

Собственно  бухгалтерская прибыль (убыток) без  учета налога на прибыль отражена не по строке 140 формы №2, а с учетом чрезвычайных доходов и расходов определяется как строка 140 + строка 170 - строка 180 формы N 2.

Налог на прибыль, рассчитанный на основании бухгалтерской  прибыли (убытка), сформированной в  отчетном периоде, по-другому называется условным расходом (доходом) по налогу на прибыль.[7] Для его расчета воспользуйтесь формулой:

Условный  расход (доход) по налогу на прибыль=

Бухгалтерская прибыль (БП или БУ) * Ставка налога на прибыль 

Для отражения  этих сумм к счету 99 "Прибыли и  убытки", который является источником начисления налога на прибыль, создается специальный субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль".

По итогам отчетного периода, рассчитав сумму  налога на бухгалтерскую прибыль, необходимо осуществить проводку:

Дебет 99 субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- начислен  условный расход по налогу  на прибыль;

- или  при наличии бухгалтерского убытка:

Дебет 68 Кредит 99 субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль"

- начислен  условный доход по налогу на  прибыль.

Величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль для целей определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) корректируется по следующей схеме:

+ (—)  Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль + Постоянное налоговое обязательство + Отложенный налоговый актив — Отложенное налоговое обязательство =  +(—) Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток)

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.[11, 12]

Далее будем находить разницы между  бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского учета и НК РФ. С учетом разницы будем корректировать начисленный условный доход (расход) по налогу на прибыль.

Разницы могут быть:

- постоянными;

- временными. 
 
 
 
 
 
 
 

2.2.  Постоянные разницы (ПР) и временные разницы (ВР): сущность, способы отражения в учёте. 

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Эти разницы возникают, если моменты признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете совпадают, но их величина в бухгалтерском учете больше.[9,13]

Как правило, в бухгалтерском учете расходы  признаются полностью. Правила формирования бухгалтерской прибыли (убытка) даны в Положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ). В частности, правила учета доходов и расходов установлены в Положениях по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 и "Доходы организации" ПБУ 9/99.

Нормами ПБУ 10/99 (пп.5-7) не предусмотрены какие-либо ограничения возможности признания расходов. В бухгалтерском учете расходы признаются расходами по обычным видам деятельности и в сумме фактически произведенных затрат и отражаются по дебету счетов 08 "Вложения во внеоборотные активы", 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу" " и др.[2, 4]

В Налоговом  кодексе существует ряд расходов, которые не учитываются в налогообложении  ни при каких обстоятельствах, либо учитываются в пределах нормативов. Поэтому на практике очень часто складывается ситуация, когда фирма фактически потратила средства и признала их расходами в бухгалтерском учете, но уменьшить на их сумму налогооблагаемую прибыль не может.[11] 

Постоянные  разницы 

Возникают постоянные разницы, которые никогда не будут учтены при налогообложении прибыли, ни в текущем, ни в следующем отчетном периоде.[7]

Примером  расходов, полностью никогда не признаваемых, в налоговом учете является случай безвозмездной передачи объекта основных средств. В бухгалтерском учете расход будет признан в составе операционных доходов и расходов (п.29, 31 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). В налоговом учете стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п.16 ст.270 НК РФ).[8]

Кроме того, в налоговом учете не учитывается  ряд выплат работникам. Это: выплаты, не предусмотренные трудовым контрактом (п.21 ст.270 НК РФ), материальная помощь (п.23 ст.270), оплата дополнительных отпусков и единовременных пособий уходящим на пенсию работникам по коллективному договору (п.24 и 25 ст.270) и др.[8]

Передача  имущества в счет вклада в уставный (складочный) капитал в бухгалтерском учете отражается следующим образом. Сумма вклада отражается в оценке согласно учредительным документам на дебете счета 58 "Финансовые вложения" субсчет "Паи и акции" в корреспонденции с кредитом счета выбытия имущества (например, 01 "Основные средства"). Выявленная разница между оценкой вклада, отраженной по дебету счета 58, и остаточной стоимостью передаваемого имущества отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы" как операционный доход и расход (п.29 и 31 ПБУ 6/01). В налоговом учете разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев) при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации не признается доходом (убытком) акционера (участника, пайщика) (пп.2 п.1 ст.277 НК РФ).

К нормируемым  в налоговом учете расходам относятся:

• представительские расходы;
• расходы на подготовку и переподготовку кадров;
• рекламные расходы;
• суточные или полевое довольствие;
• расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов;
• взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, а также заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей;
• расходы на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации;
• плата нотариусу за нотариальное оформление;
• проценты, начисленные кредитору по долговым обязательствам и др.[5,8]

Нормативная величина некоторых из этих расходов определяется в твердой сумме  или расчетным путем на основании  иных показателей (выручки, фонда оплаты труда, ставки ЦБ РФ) и может вычисляться  нарастающим итогом с начала года. Сверхнормативные расходы могут полностью исключаться из расчета налоговой базы по налогу на прибыль отчетного и последующего отчетных периодов или корректироваться в течение года.

На сумму  сверхнормативных расходов надо увеличить бухгалтерскую прибыль для получения налоговой базы по налогу на прибыль. Перечисленные расходы являются постоянными разницами, которые исключаются из налоговой базы текущего и последующего отчетного периода.

Величина  постоянной разницы определяется так:

Постоянная  разница (ПР) = Сумма  данного вида расходов признанная в бухгалтерском  учете – Сумма  данного вида расходов признанная в налоговом  учете

Информация  о постоянных разницах формируется  на основании первичных учетных  документов. Она может накапливаться в регистрах бухгалтерского учета или иным образом, в порядке, установленном организацией самостоятельно в учетной политике.[14]

Сведения  о постоянных разницах могут накапливаться  обособленно на соответствующих  субсчетах, на которых ведется учет актива или обязательства, по которому они возникли.