Сравнительный анализ МСА 320 «Существенность в планировании и проведении аудита» и ПСАД 4 «Существенность в аудите»

СОДЕРЖАНИЕ:

Введение 

ПСАД 4 «Существенность  в аудите» 

МСА 320 «Существенность  в планировании и проведении аудита» 

Сравнение ПСАД 4 и МСА 320 

Заключение 

Список литературы

ВВЕДЕНИЕ 
 

     Разработкой, внедрением и продвижением международных стандартов аудита непосредственно занимается Международная федерация бухгалтеров (IFAC - International Federation of Accountants, www.ifac.org) - международное объединение бухгалтерской профессии. IFAC определила свою миссию, как "служить интересам общества и с этой целью и далее осуществлять деятельность, направленную на усиление позиций бухгалтерской профессии по всему миру и вносить свой вклад в развитие сильной международной экономики путем установления профессиональных стандартов высочайшего качества, стимулирования приверженности указанным стандартам и путем осуществления деятельности, нацеленной на сближении стандартов в международном масштабе, а также посредством представления интересов общества в случаях, когда необходимы профессиональные знания и опыт". В настоящее время в ее состав входят 164 профессиональных организаций бухгалтеров из 125 стран, в том числе и России, представляющих более двух с половиной миллионов бухгалтеров, занимающихся частной практикой, преподаванием, состоящих на государственной службе, занятых в промышленности и торговле.

     В 2000 году в целях повышения качества отчетности государственных учреждений Комитет МФБ по государственному сектору приступил к осуществлению многолетнего проекта, в рамках которого планировалось разработать стандарты и методические указания по бухгалтерскому учету, удовлетворяющие требованиям правительств, министерств, налогоплательщиков и рейтинговых агентств. Осенью 2001 российской публике были представлены первые восемь международных стандартов для государственного сектора на проходившей в Президент-Отеле конференции. Предложения Комитета по государственному сектору получили широкую поддержку. Данные стандарты распространялись на все государственные структуры. Предполагалось, что правительства во всем мире смогут использовать их в качестве инструмента при совершенствовании методов управления финансовыми ресурсами и повышении качества своей отчетности. По состоянию на конец 2001 года МФБ представила еще 4 новых стандарта и проекты 2 стандартов.

     Уже в начале 2000-х аудиторские фирмы России были вынуждены использовать международные стандарты аудита в связи с участием в проектах Мирового Банка, Организации объединенных наций, USAID и т.п. Если аудиторская фирма не использовала в своей профессиональной деятельности международные стандарты аудита, то об участии в проектах международных организаций можно было забыть.

     Переход к работе в соответствии с международными стандартами аудита в России происходил с трудом. Это связано с тем, что многие клиенты не понимали сущности классического аудита, да и просто не были заинтересованы в его проведении; растущая аудиторская профессия в России еще не имела традиций работы в соответствии с общепринятыми в развитых странах этическими нормами, а работа по международным стандартам аудита объективно вела к усложнению и удорожанию аудита и, следовательно, ухудшала позиции квалифицированных аудиторов в конкурентной борьбе с теми, кто не соблюдает в работе стандартов. Именно поэтому в настоящее время одной из главных задач аудита в России является стандартизация аудиторской деятельности и разработка национальных стандартов на базе международных.¹

      В своей работе я буду сравнивать МСА 320 «Существенность в планировании и выполнении аудита» и ПСАД 4 «Существенность в аудите». Постараюсь выявить сходства и различия этих стандартов. 

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) N 4. 

СУЩЕСТВЕННОСТЬ  В АУДИТЕ 

Введение 

    1. Настоящее федеральное правило  (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных  стандартов аудита, устанавливает  единые требования, касающиеся концепции  существенности и ее взаимосвязи  с аудиторским риском.

    2. Аудиторская организация и индивидуальный  аудитор (далее именуются - аудитор)  в процессе проведения аудита  обязаны оценивать существенность  и ее взаимосвязь с аудиторским  риском.

    3. Информация об отдельных активах,  обязательствах, доходах, расходах  и хозяйственных операциях, а  также составляющих капитала  считается существенной, если ее  пропуск или искажение может  повлиять на экономические решения  пользователей, принятые на основе  финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины  показателя финансовой (бухгалтерской)  отчетности и/или ошибки, оцениваемых  в случае их отсутствия или  искажения. 

Существенность 

    4. Аудитор оценивает то, что является  существенным, по своему профессиональному  суждению.

    При разработке плана аудита аудитор  устанавливает приемлемый уровень  существенности с целью выявления  существенных (с количественной точки  зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

    недостаточное или неадекватное описание учетной  политики, когда существует вероятность  того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

    отсутствие  раскрытия информации о нарушении  нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций  сможет оказать значительное влияние  на результаты деятельности аудируемого лица.

    5. Аудитору необходимо рассмотреть  возможность искажений в отношении  сравнительно небольших величин,  которые в совокупности могут  оказать существенное влияние  на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре,  проводимой в конце месяца, может  указывать на возможное существенное  искажение, которое возникнет  в том случае, если такая ошибка  будет повторяться каждый месяц.

    6. Аудитор рассматривает существенность  как на уровне финансовой (бухгалтерской)  отчетности в целом, так и  в отношении остатков по отдельным  счетам бухгалтерского учета,  групп однотипных операций и  случаев раскрытия информации. На  существенность могут оказывать  влияние нормативные правовые  акты Российской Федерации, а  также факторы, имеющие отношение  к отдельным счетам бухгалтерского  учета финансовой (бухгалтерской)  отчетности и взаимосвязям между  ними. В зависимости от рассматриваемого  аспекта финансовой (бухгалтерской)  отчетности возможны различные  уровни существенности.

    7. Аудитору следует принимать во  внимание существенность при:

    определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

    оценке  последствий искажений. 

Взаимосвязь между существенностью

и аудиторским риском 

    8. При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить такие вопросы, как, например, вопрос о том, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

    9. Между существенностью и аудиторским  риском существует обратная зависимость,  то есть чем выше уровень  существенности, тем ниже уровень  аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью  и аудиторским риском принимается  во внимание аудитором при  определении характера, сроков  проведения и объема аудиторских  процедур. Например, если по завершении  планирования конкретных аудиторских  процедур аудитор определяет, что  приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу. 

Существенность  и аудиторский  риск при оценке

аудиторских доказательств 

    10. Оценка существенности и аудиторского  риска на начальной стадии  планирования может отличаться  от такой оценки после подведения  итогов аудиторских процедур. Это  может быть вызвано изменением  обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности и финансовое положение окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита. 

Оценка  последствий искажений 

    11. При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору  следует определить, является ли  совокупность неисправленных искажений,  выявленных в ходе аудита, существенной.

    12. Совокупность неисправленных искажений  включает:

    конкретные  искажения, выявленные аудитором, включая  результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего  аудита;

    наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно  определены (то есть прогнозируемые ошибки).

    13. Если аудитор приходит к выводу  о том, что искажения могут  оказаться существенными, ему  необходимо снизить аудиторский  риск посредством проведения  дополнительных аудиторских процедур  или потребовать от руководства  аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

    14. В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности".

    15. Если совокупность неисправленных  искажений, выявленных аудитором,  приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения,  рассматриваемые вместе с совокупными  обнаруженными, но неисправленными  искажениями, могут превысить  уровень существенности, определенный  аудитором. Следовательно, по  мере того, как совокупные неисправленные  искажения приближаются к уровню  существенности, аудитор рассматривает  вопрос о снижении риска посредством  проведения дополнительных аудиторских  процедур или требует от руководства  аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.² 

     МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 320

     СУЩЕСТВЕННОСТЬ  В ПЛАНИРОВАНИИ И  ПРОВЕДЕНИИ АУДИТА 

     Введение

Область применения данного  МСА

1. Данный  Международный стандарт аудита(МСА)рассматривает обязанность аудитора применять концепцию существенности при планировании и выполнении аудита финансовой отчетности. МСА 450 объясняет, как существенность применяется при оценке влияния идентифицированных искажений на аудит и неисправленных искажений, если таковые имеются, на финансовую отчетность. 

Существенность  в контексте аудита 

2. Основы  представления финансовой отчетности  часто обсуждают концепцию существенности в контексте подготовки и представления финансовой отчетности. Хотя основы представления финансовой отчетности могут обсуждать существенность в различных аспектах, в целом они объясняют, что:

• Искажения, включая упущения, расцениваются как существенные, если они, сами по себе или в совокупности с другими искажениями, согласно разумным ожиданиям, могли бы повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности;

• Суждения о существенности выносятся в свете сложившихся обстоятельств и зависят от размера или характера искажения или от первого и второго вместе;

• Суждения о вопросах, которые являются существенными для пользователей финансовой отчетности, основываются на рассмотрении общих потребностей пользователей, как группы, в финансовой информации. Возможное влияние искажений на индивидуальных пользователей, потребности которых могут варьироваться, не принимаются во внимание. 

3. Такое  обсуждение, если оно присутствует  в применимой основе представления финансовой отчетности, является для аудитора справочной базой при определении уровня существенности для аудита.АУДИТ

Если  применимая основа представления финансовой отчетности не содержит обсуждение концепции существенности, то такую справочную базу аудитору представляют характеристики, упомянутые в параграфе 2. 

4. Определение  аудитором уровня существенности  является вопросом профессионального суждения и зависит от восприятия аудитором потребностей пользователей финансовой отчетности в финансовой информации. В этом контексте для аудитора есть основания полагать, что пользователи:

(а) Владеют  информацией о бизнесе, экономической  деятельности и бухгалтерском учете, а также готовы изучать информацию, представленную в финансовой отчетности, с разумной тщательностью;

(б) Понимают, что финансовая отчетность подготовлена, представлена и аудируется, исходя из уровней существенности;

(в) Признают  неотъемлемую неопределенность  оценки сумм, основанной на использовании расчетных оценок, суждения и рассмотрения будущих событий;

(г) Принимают  разумные экономические решения  на основе информации, представленной в финансовой отчетности. 

5. Концепция  существенности применяется аудитором  как при планировании, так и при выполнении аудита и оценке влияния идентифицированных искажений на аудит и неисправленных искажений, если таковые имеются, на финансовую отчетность и при формулировании мнения в аудиторском отчете(заключении).(См.параграф A1) 

6. При  планировании аудита аудитор выносит суждения о размере искажений, которые будут расцениваться как существенные. Эти суждения являются основанием для:

(а) Определения  характера, сроков выполнения  и масштаба процедур по оценке риска;

(б) Идентификации  и оценки рисков существенных  искажений; и

(в) Определения  характера, сроков выполнения  и масштаба дальнейших аудиторских процедур.

Уровень существенности, который был определен  при планировании аудита, не обязательно устанавливает сумму, ниже которой неисправленные искажения, сами по себе или в совокупности с другими искажениями, всегда будут всегда оцениваться как несущественные. Обстоятельства, связанные с некоторыми искажениями, могут заставить аудитора оценивать их как существенные, даже если они ниже уровня существенности. Хотя разработать аудиторские процедуры для обнаружения искажений, которые могли бы быть существенными исключительно из-за их характера, не представляется возможным, аудитор рассматривает не только размер, но также характер неисправленных искажений и специфические обстоятельства их возникновения при оценке их влияния на финансовую отчетность. 

Дата  вступления в силу 

7. Данный МСА вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, начинающиеся с 15 декабря 2009 года или после этой даты. 

Цель 

8. Цель  аудитора состоит в том, чтобы  надлежащим образом применять концепцию существенности при планировании и выполнении аудита. 

Определение 

9. В  контексте МСА порог существенности  означает величину или величины, установленные аудитором на более низком уровне, чем тот, который установлен для финансовой отчетности в целом, чтобы снизить до приемлемо низкого уровня вероятность того, что совокупная величина неисправленных и необнаруженных искажений превысит уровень существенности, установленный для финансовой отчетности в целом. В случае необходимости, термином «порог существенности» также обозначается величина или величины, установленные аудитором на более низком уровне, чем уровень или уровни существенности, установленные для конкретных классов операций, сальдо счетов или раскрытий. 

Требования

Определение уровня существенности и порога существенности при планировании аудита 

10. Устанавливая  общую стратегию аудита, аудитор  должен определить уровень существенности для финансовой отчетности в целом. Если в конкретных обстоятельствах субъекта имеется один или несколько специфических классов операций, сальдо счетов или раскрытий, для которых искажения меньшей величины, чем уровень существенности финансовой отчетности в целом, согласно разумным ожиданиям, могли бы повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности, то аудитор должен также определить уровень или уровни существенности, которые будут применяться к таким специфическим классам операций, сальдо счетов или раскрытиям.(См. параграфы A2-A11) 

11. Аудитор  должен определить порог существенности  в целях оценки рисков существенных искажений и определения характера, сроков выполнения и масштаба дальнейших аудиторских процедур.(См. параграф A12) 

Пересмотр по мере выполнения аудита

12. Аудитор  должен пересмотреть уровень  существенности для финансовой отчетности в целом (и, в случае необходимости, уровень или уровни существенности для специфических классов операций, сальдо счетов или раскрытий)в случае, если в ходе аудита ему становится известно об информации, которая заставила бы аудитора изначально определить другую величину(или величины).(См. параграф A13) 

13. Если  аудитор приходит к заключению, что должен быть установлен более низкий уровень существенности для финансовой отчетности в целом (и, в случае необходимости, уровень или уровни существенности для специфических классов операций, сальдо счетов или раскрытий)чем тот, который был изначально установлен, то аудитор должен установить, есть ли необходимость пересмотреть порог существенности и остаются ли в силе характер, сроки выполнения и масштаб дальнейших аудиторских процедур. 

     Документация 

14. Аудитор  должен включить в аудиторскую  документацию следующие величины, а также факторы, которые рассматривались при определении таких величин:

(а) Уровень  существенности для финансовой  отчетности в целом(см. параграф 10);1

(б) В  случае необходимости, уровень  или уровни существенности для специфических классов операций, сальдо счетов или раскрытий(см. параграф 10);

(в) Порог  существенности (см. параграф 11); и

(г) Любой  пересмотр пунктов(а)-(в)по мере выполнения аудита(см. параграфы 12-13). 

Руководство по применению и пояснительный  материал

Существенность  и аудиторский  риск (См. параграф 5) 

     A1. При проведении аудита финансовой отчетности общие цели аудитора заключаются в получении разумной уверенности относительно того, не содержит ли финансовая отчетность в целом существенных искажений, вызванных мошенничеством или ошибкой, которая позволит аудитору выразить мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность, во всех существенных аспектах, в соответствии с применимой основой представления финансовой отчетности; выпустить отчет(заключение)по финансовой отчетности и предоставить информацию, как того требуют МСА, в соответствии с результатами аудита.

       Аудитор получает разумную уверенность  посредством получения достаточного и надлежащего аудиторского доказательства, чтобы уменьшить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск – это риск, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение, когда финансовая отчетность существенно искажена. Аудиторский риск находится в прямой зависимости от рисков существенных искажений и риска необнаружения.

     Существенность  и аудиторский риск рассматриваются  на протяжении

всего аудита, в частности, при:

(а) Идентификации  и оценке рисков существенных  искажений;

(б) Определении характера, сроков выполнения и масштаба дальнейших

аудиторских процедур;

(в) Оценке  влияния неисправленных искажений,  если таковые имеются, на

финансовую  отчетность и при формулировании мнения в аудиторском

отчете (заключении).

Определение уровня существенности и порога существенности при планировании аудита.

Аспекты, характерные для субъектов государственного сектора (См. параграф 10) 

A2. В  случае субъекта государственного  сектора законодательные и регулирующие органы зачастую являются основными пользователями его финансовой отчетности. Кроме того, финансовая отчетность может использоваться для принятия решений, которые не являются экономическими решениями. Следовательно, определение уровня существенности для финансовой отчетности в целом(и, в случае необходимости, уровня или уровней существенности для специфических классов операций, сальдо счетов или раскрытий)при аудите финансовой отчетности субъекта государственного сектора регулируется законодательством, нормативными актами или какими-либо иными регулирующими положениями и учитывает потребности законодательных органов и общественности в финансовой информации, связанной с программами государственного сектора. Использование ориентиров при определении уровня существенности для финансовой отчетности в целом (См. параграф 10) 

A3. Определение  уровня существенности предполагает  вынесение профессионального суждения. При определении уровня существенности для финансовой отчетности в целом к выбранному ориентиру, как к точке отсчета, часто применяется процент. Среди факторов, которые могут оказать влияние на определение соответствующего ориентира, можно назвать:

• Элементы финансовой отчетности (например, активы, обязательства, капитал, выручка, расходы);

• Существуют ли статьи, на которых сконцентрировано внимание пользователей финансовой отчетности конкретного субъекта(например, с целью оценки финансовых результатов деятельности пользователи могут уделять особое внимание доходу, выручке или чистым активам);