Финансовое право
Одним из уникальных явлений в истории российской правовой науки стал Демидовский юридический лицей, открывший немало талантливых имен отечественной юриспруденции. В нем на высоком уровне было поставлено преподавание финансового права. Ряды преподавателей этой дисциплины украшают имена таких выдающихся личностей, как М. Н. Капустин, И.Т. Тарасов, А.А. Исаев, а также А.Р. Свирщевский, Э.Н. Берендтс. Уникальность и научная мощь этой блестящей плеяды ученых общепризнанна. Следует отметить вклад в развитие финансовой науки каждого из этих ученых.
Начало преподавания науки о финансах в Демидовском юридическом лицее связано с именем М. Н. Капустина. М. Н. Капустин науку о финансах не признавал самостоятельной наукой, включая ее в структуру политической экономии, а также не видел необходимости в выделении юридической науки о финансах (иными словами, науки финансового права) и относил последнюю к области государственного права. Основной и определяющей статьей государственных доходов ученый признавал налоги как «денежные средства, которые отдельные лица доставляют государству, по его требованию, для удовлетворения общих нужд страны», и государственные сборы – «суть те уплаты, которые производятся лицами, пользующимися тем или другим государственным учреждением в своих частных интересах, или же взносы в вознаграждение за расходы, которые государство обязано сделать ради этих лиц исключительно».
Иван Трофимович Тарасов. В Демидовском юридическом лицее И.Т. Тарасов проявил себя как блестящий лектор и педагог. Он не только читал лекции студентам, но и проводил публичные лекции по самым разным актуальным вопросам. И.Т. Тарасов, работая в Демидовском юридическом лицее, много публиковался в лицейских печатных изданиях - во «Временнике» и в «Юридической библиографии». Больше всего И.Т. Тарасов печатался во «Временнике», и эти исследования, статьи, конспекты лекций, актовые речи составили целую серию научных работ.
Наши современники подчеркивают уникальность исследований И.Т. Тарасова по финансовому праву, отмечая, что в этих работах четко выделена как раз правовая составляющая финансовой науки. И.Т. Тарасов читал курс финансового права с 1878 по 1881 учебные годы. На базе лекций, прочитанных в Демидовском юридическом лицее, он издал «Очерк науки финансового права» (Ярославль 1883). В отличие от М.Н. Капустина Иван Трофимович обосновал самостоятельность и самодостаточность науки финансового права, при этом разграничивал положительное финансовое право и науку финансового права. В своем труде автор, прослеживая исторический путь исследуемой им науки, отмечает, что она только благодаря учению о правовом государстве возвысилась до значения самостоятельной науки, «в которой нашло выражение то основное начало, что как добывание средств в пользу государства так и расходование добытых средств на удовлетворение государственных потребностей должны быть правомерны и государственны». Кроме того, подчеркивает И.Т. Тарасов, само ведение хозяйства неизбежно создает юридический порядок соотношения между государством, с одной стороны и гражданами с другой. Анализ этого порядка и входит в науку финансового права как науку о правомерном государственном хозяйстве. Наука финансового права определяется И.Т. Тарасовым как наука о правовых нормах, определяющих сферу государственного хозяйства.
Теория финансов не отбрасывается правовой наукой, а находится с ней в постоянном взаимодействии и взаимопроникновении. В науке финансового права И.Т. Тарасовым усматривается в нераздельности правовой, политический и экономический элементы. Ученый также анализирует связь, соотношение науки финансового права с политическими, юридическими, общественными и техническими науками.
Положительное финансовое право, по мнению ученого, есть совокупность положений определяющих государственно-хозяйственную сферу. К числу источников финансового права И.Т. Тарасов относит законы, административные распоряжения и обычаи, допускаемые законом. Но автор считает, что нельзя рассматривать в этом качестве судебные решения и научные положения, не смотря на их влияние на развитие положительного финансового права. И. Т. Тарасов полагал затруднительным, нереальным и даже нежелательным кодификацию положительного финансового права, ввиду чрезвычайной подвижности государственно-хозяйственной правовой сферы.
Наука финансового права как теория представляет собой нечто постоянное, твердо устоявшееся, хотя и не лишенное элементов развития, необходимых каждой науке. Финансовое же право данного государства есть только отражение действительности, реального применения начал науки финансового права в данное время.
В рассматриваемом очерке И.Т. Тарасов первым в дореволюционной финансово-правовой литературе выстроил структуру, систему курса на основе юридических, правовых конструкций. В системе науки финансового права И.Т. Тарасов выделял три основных раздела: введение, общая часть и особенная часть. Во введении содержаться вопросы понятийного аппарата науки, в частности, её связи с другими науками, методы исследования и система.
В Общую часть курса науки финансового права И.Т. Тарасов включал три раздела: 1) организация финансового управления (границы и органы финансового управления: законодательные, исполнительные, контрольные, судебные, органы самоуправления, соединства, корпорации, общества, товарищества); 2) законодательная и исполнительная власть (финансовые законы, исполнение финансовых законов); 3) обеспечение порядка и закономерности (кассоводство, счетоводство и отчетность, контроль и ревизия и ответственность).
В авторском введенье была представлена и Особенная часть курса науки финансового права. Ее составляли три основных разновидности (формы) государственного хозяйства: 1) Натуральное хозяйство (домены, натуральные повинности, монополии, регалии, пошлины); 2) Денежное хозяйство (прямые подати, косвенные налоги); 3) Кредитное хозяйство (финансовый кредит, государственные займы, бумажные деньги).
Рассматривая денежное государственное хозяйство, И.Т. Тарасов высказывался за установление всеобщего, прогрессивного подоходного налога с освобождением от податного обложения минимума, необходимого для существования. В споре между сторонниками единого налога и сторонниками множественности налогов И. Т. Тарасов занимал особую позицию. В частности, он считал, что сама по себе теория единства налога совершенно правильна, но практика не находит единого податного объекта, в этой связи для современного состояния более целесообразна множественность налогов, приведенных в систему, в основании которой лежит не произвол, а политическое и общественное значение налогов.
Кредитное государственное хозяйство И.Т. Тарасов отграничил от частных кредитов, выделив два вида государственных кредитов: финансовый кредит и собственно государственный кредит или государственный займ (внутренние и внешние, погашаемые и непогашаемые, процентные и беспроцентные и др.). К видам финансового кредита ученый причислял: 1) принудительные займы, которые объявляются государственным долгом; 2) бумажные деньги; 3) текущие долги.
И.Т. Тарасов является первопроходцем в обосновании концепции финансового закона в российской науке финансового права. Ученый рассматривал финансовые законы как средство к ограждению прав казны и плательщиков налогов.
В разделе своего «Очерка науки финансового права» И.Т. Тарасов, по сути, определил добровольный и принудительный порядок исполнения налоговой обязанности, а также способы обеспечения исполнения этой обязанности. В отношении принудительного взыскания налогов и способов обеспечения уплаты налогов он отметил, что допустимыми являются только те меры, которые касаются имущества, а не лиц и их личных прав.
И.Т. Тарасов разграничил два вида юридической ответственности. С одной стороны это ответственность органов финансового управления (дисциплинарная, административная, судебная и судебно-административная). По мнению ученого, она имеет репрессивное значение, ею восстанавливаются уже нарушенные права граждан или уже нарушенный порядок в управлении. С другой стороны ответственность частных лиц за нарушение прав и интересов казны (административная, гражданская и уголовная).
Таким образом, Иван Трофимович внёс очень весомый вклад в развитие науки финансового права. В настоящее время труды по финансовому праву И.Т. Тарасова переизданы и доступны для широкого круга читателей.
Андрей Алексеевич Исаев. По общепризнанному мнению, именно на ярославский период приходится расцвет научного творчества ученого. При этом современные специалисты по финансовому праву считают его одним из самых выдающихся ученых дореволюционного периода. Его научные статьи по теории и практике налогообложения были посвящены проблемам сравнительного анализа пропорциональных и прогрессивных налогов, процессам сложения и переложения податей, совершенствования в российскую налоговую систему подоходного налога. В период службы в Демидовском юридическом лицее им были опубликованы работы по финансовому праву, две из которых заслуживают особого внимания и составляют «Золотые страницы финансового права России». Речь идет о работах «Государственный кредит» (Ярославль, 1886) и «Очерки теории и политики налогов» (Ярославль, 1887). Первая работа – «Государственный кредит» – представляет собой систематизированные материалы лекций, которые А. А. Исаев читал в Демидовском лицее в течение 1884/1885 и 1885/1886 учебных годов.
А.
А. Исаев рассматривает
А. А. Исаев выделял три вида государственного кредита. Во-первых, это краткосрочный кредит, имеющий свое покрытие в обыкновенных доходах государственного, земского, городского казначейства. Во-вторых, это долгосрочный кредит, которым пользуется государство для покрытия чрезвычайных потребностей, он не имеет покрытия в текущих доходах. Этот кредит обнимает так называемые постоянные, утвержденные государственные долги. В-третьих, это бумажно-денежные долги.
А. А. Исаев считал порочной финансовую практику, согласно которой по шаблонному делению обыкновенные расходы государства погашаются за счет налогов, а чрезвычайные – за счет займов.
Особому анализу были подвергнуты основные направления влияния государственного кредита на общественное хозяйство в сферах производства, обмена, потребления и распределения.
Организация государственного кредита рассматривается А.А. Исаевым в зависимости от форм кредита. Автор выделяет две основные формы кредита: краткосрочный и долгосрочный, анализируя основания и порядок их возврата (погашения).
Краткосрочный государственный кредит используется в виде долгов по управлению, связанных с отдельными ведомствами, и долгов по финансовому управлению, связанных с «кассовыми разрывами» или краткосрочными банковскими кредитами.
В отношении долгосрочных государственных кредитов А. А. Исаев дает развернутую их классификацию. Они подразделяются на два вида: погашаемые и непогашаемые. В первом случае государство обязуется уплатить в течение определенного срока капитал, а во втором – государство, не обещая уплаты капитала и предоставляя своему усмотрению выбор времени погашения долга, обещает уплатить только проценты.
А. А. Исаев анализирует основные источники погашения государственного долга, такие как продажа государственного имущества (земель, лесов и т. д.) и налогообложение. Единственно правильным способом уплаты государственных долгов, по мнению ученого, является их погашение из бюджетных остатков, но «дабы погашение долгов при незначительности бюджетных остатков не было слишком медленно, правительство должно напрягать все силы для улучшения системы налогов, для увеличения государственных доходов, насколько это допускает состояние народного хозяйства».
Остановился автор также и на исследовании алгоритма способов погашения бумажно-денежного долга. К таковым он отнес следующие: 1) уничтожение бумажных денег, ценность которых понизилась почти до нуля; 2) девальвация, т. е. понижение нарицательной ценности бумажных денег до полного уничтожения лажа; 3) извлечение из оборота и уничтожение известного количества бумажных денег посредством займов (внутренних и внешних); 4) совокупность экономических и финансовых мероприятий в связи с мерами, действующими прямо на бумажно-денежное обращение. При этом автор заявил, что он «с особой настойчивостью указывает на решительное преимущество» последней из указанных мер перед всеми другими.
Андрей Алексеевич определяет налоги как «суть обязательные денежные платежи частных хозяйств, служащие для покрытия общих расходов государств и единиц самообложения», тем самым, называя три основных квалифицирующих признака налогов, отграничивающих их от иных государственных доходов: обязательность, денежная форма и назначение для покрытия общих расходов государства.
А.А. Исаеву принадлежит и «пальма первенства» в наиболее полном определении элементов налога, которые в настоящее время легально закреплены в НК РФ в качестве элементов налоговой обязанности, общих условий установления налогов (ст. 17).
Налоги классифицируются автором на основании отличительных признаков: 1) податный источник; отсюда деление налогов на поимущественные и подоходные; 2) основание для установления налогов – личные и вещные: 3) по способу взимания налоги могут быть разделены на прямые и косвенные; 4) раскладочные и окладные.
В
лаконичных формулировках А. А. Исаев
весь механизм управления налогами сводит
к следующим моментам: 1) установление
подателей, 2) их взимание и 3) контроль
и ответственность
В
отношении принудительного
Применительно к ответственности за неуплату налогов А. А. Исаев вел речь о ее комплексном характере. Во-первых, гражданско-правовой ответственности отводилась роль возмещения причиненных убытков казне. При этом она должна быть сопряжена с денежными пени, превосходящими в несколько раз оклад с утаенной части дохода или имущества. Однако в случае
обмана этих мер недостаточно, лицо должно подлежать уголовной каре. По мнению автора, «денежные пени и продолжительность лишения свободы должны быть для богатейших плательщиков более велики, нежели бедных: чем выше доход и имущество, подлежащее налогу, тем легче скрыть часть их от бдительности финансовой администрации, а потому, тем тяжелее должна быть кара за обман».
Еще
один вывод автора заслуживает особого
внимания. А.А. Исаев ратовал за международную
унификацию налогового законодательства.
Он писал: «Почему не надеяться, что международные
конгрессы могут содействовать построению
податных систем всех цивилизованных
государств на началах однородных, соответствующих
более высоким общественным идеалам? Если
международные финансовые конгрессы войдут
в обычай и будут работать над улучшением
податных систем, то финансовая политика
постепенно подчинится этому влиянию…»
Андрей Алексеевич Исаев занимает видное место в плеяде представителей финансовой науки императорской России. Он имел непосредственное отношение сразу к трем крупнейшим российским научным и учебным центрам - Московскому и Санкт-Петербургскому университетам и Ярославскому юридическому лицею. Однако именно в Ярославле А.А. Исаев впервые раскрылся как талантливый ученый. Ярославский период в его творческой жизни стал наиболее насыщенным и плодотворным в научном отношении.
Другим крупным финансистом лицея был Александр Рафаилович Свирщевский, который около четверти века преподавал в лицее, затем перешел в Ярославский университет. С 1890 по 1918 гг. читал курс финансового права в Демидовском юридическом лицее. В связи с его преобразованием в Ярославский университет становится профессором этого вуза.
Сферу научных интересов А.Р. Свирщевского составляли проблемы финансового права, налоговой политики, статистики.
К
числу наиболее значительных работ
этого ученого относится «
Подоходный
налог исследуется А. Р. Свирщевским
по ставшей сегодня классической
формуле «установления
Ученый отстаивает позицию, согласно которой «освобождение минимума средств существования должно иметь место для всякого рода доходов, ибо в нем следует видеть не только льготу для беднейшего населения, но и неотъемлемое право, принадлежащее всем без изъятия».
А.Р. Свирщевский выделял два вида доходов: доходы в денежной форме и доходы в натуральной форме, в последнем случае он вел речь об оценке этого дохода по средним ценам сложившимся в данной местности и данное время, а также ставил проблему оценки имущества, приносящего доход, и имущества, не приносящего дохода. Поскольку объектом налогообложения А.Р. Свирщевский признавал совокупный доход налогоплательщика, то специальному анализу подверг источники получения дохода: с недвижимого имущества, движимого имущества, прибыль от промысла, заработной платы, проценты по ценным бумагам. В последнем случае, вопреки широко распространенному в то время мнению о необходимости освободить от налога проценты по государственным ценным бумагам, ученый считал необходимым и справедливым такое налогообложение.
А. Р. Свирщевский подчеркивал важное значение при исчислении дохода точного определения хозяйственного периода (элемент, который мы сегодня называем «налоговый период»). Таковым он считает должен быть календарный год, но при этом отмечает, что в других странах обычно практикуют три года.
В дискуссионном ключе, полемизируя с противниками прогрессивного налогообложения (Леруа Болье, К.Г. Рау, С. Миль и др.), он обосновал, в том числе и с необходимыми расчетами, справедливость прогрессивной ставки по подоходному налогу. Более того, вывел перечень правил прогрессивного налогообложения доходов, которые звучат актуально и сегодня, и назвал их «правилами целесообразного устройства прогрессии»: 1) Прогрессия не должна переходить границы, за которой она угрожает существованию частных капиталов, должна будет изгонять капиталы из страны или побуждать к значительным утайкам и обманам. 2) Прогрессия должна быть медленная и умеренная. 3) При обложении свободного дохода знаменатель прогрессии должен также понижаться, но только гораздо медленнее. 4) При обложении чистого дохода прогрессия всегда должна быть устроена таким образом, чтобы минимум средств существования оставался свободным от налога. 5) Прогрессия должна возрастать не относительно всего дохода, а только относительно вновь прибавившейся части дохода. 6) Пределы доходов, входящих в один и тот же класс и обложенных одним и тем же процентом, не должны быть значительно удалены друг от друга. 7) Шкала окладов должна представлять собой непрерывный бесконечный ряд, ни один из членов которого не должен превышать известный максимум дохода. В практике обычно после этого налог становится пропорциональным.
Автор, с учетом, в том числе и зарубежного опыта подоходного налогообложения (в основном Англии и Пруссии), выделил шесть возможных форм оценки доходов налогоплательщиков, охарактеризовав достоинства и недостатки каждой.
В отношении налоговых деклараций А.Р. Свирщевский высказал довольно интересную позицию. Он полагал, что подача декларации – это право налогоплательщика, а для значительного числа случаев законодательством в фискальных целях следует установить обязанность плательщиков подать налоговую декларацию. При этом автор считал неэффективным штрафную ответственность за непредставление декларации, а вместо этой меры предусмотреть для налогоплательщика неблагоприятное последствие в виде известной потери прав, а именно лишение права протеста против оценки комиссии. А в отношении ложных деклараций наиболее соответствующим цели средством признавалось назначение денежного штрафа. Размер денежного штрафа должен «совершенно уничтожить материальную выгоду, которую плательщики извлекают из неточных деклараций, необходимо уничтожить расчет плательщика, при которой при предположении, например, открытия обмана один раз из десяти, имел бы еще барыш практиковать его». При этом следует различать, произошла ли неточность в декларации по ошибке или под влиянием умысла лица, более того, величину штрафа следует соизмерять и с величиной имущественных средств виновного.
Эдуард Николаевич Берендтс. Однако самая крупная его работа по финансовому праву была опубликована, когда он уже оставил Демидовский лицей. Речь идет о курсе лекций по русскому финансовому праву, прочитанному в Санкт-Петербурге, в Императорском училище правоведения, – это курс Э. Н. Берендтса «Русское финансовое право» (СПб., 1914). В рамках финансового права предметом исследования признавались Берендтстом не только права и обязанности государства (финансовая деятельность государства), но и права, обязанности граждан, защита прав граждан-налогоплательщиков.
К обязанностям российских подданных были отнесены обязанности уплачивать установленные законом налоги и пошлины, а равно обязанности отбывать законные повинности. Эти обязанности, как писал Э.Н. Берендтс, имеют своим основанием публично-правовую связь, существующую между государством и членами государственного союза. При этом отмечалось, что, во-первых, эта публично-правовая связь (в современном значении – правоотношение) носит односторонний характер. Гражданин (или подданный) данного государства находится с ним не в договорной связи, поэтому ни отдельный гражданин, ни сословие, ни класс не могут по своему усмотрению определять условия их участия в покрытии расходов, обусловленных потребностями государства. Мера участия каждого гражданина в несении финансовых тягот устанавливается односторонним волевым актом Верховной власти. Во-вторых, эта публично-правовая связь носит обязательный, принудительный характер. По мнению ученого, без ограничения экономической свободы граждан и без применения к ним принудительной власти государственное хозяйство существовать не может. Оно поэтому и называется хозяйством «принудительным». Финансово-административная власть вторгается в хозяйственную жизнь гражданина: принудительное взимание налога, т. е. принудительное изъятие из частной собственности части дохода или имущества гражданина; принудительное изъятие промыслового занятия из сферы свободного применения частной предприимчивости и др. В этой части ученый обращает внимание на противостояние интересов государства и граждан, стремящихся всячески уклониться от исполнения податной обязанности, утаить доход или переложить тяжесть налогов на других.
Э. Н. Берендтс под финансовым управлением понимал закономерную (правомерную) деятельность государственных органов, должностных лиц в целях получения финансовых средств и затраты их для осуществления задач управления. В систему органов финансового управления он включал центральные (Министерство финансов и др.) и местные органы (губернские, областные акцизные управления и др.). Среди органов финансового управления выделял финансовые кассы (Казначейство и др.), в которые стекаются финансовые средства и из которых они выдаются сообразно указаниям закона. По мнению ученого, эффективное финансовое управление предполагает, что финансовые органы должны находиться под наблюдением, надзором независимого органа (государственный контроль). А для разрешения жалоб между финансовыми органами и гражданами необходимо установление особых органов – административной юстиции.
Государственный контроль, для того чтобы действовать с пользой должен быть, во-первых, самостоятельным, т. е. независимым не только от органов администрации (исполнительной власти), но и законодательных учреждений. Во-вторых, органы контроля должны быть наделены достаточной властью, чтобы предупредить всякое злоупотребление государственными средствами, независимо от того, исходит ли такое злоупотребление от высших или низших органов управления, от влиятельных или заурядных членов государства. В-третьих, государственный контроль должен действовать не только в центре, но и на местах иметь своих представителей везде, где действуют органы финансового управления. В-четвертых, система государственных органов контроля должна обеспечить оперативность реагирования на случаи незаконного или нецелесообразного обращения с государственными средствами. Э. Н. Берендтс по форме и объекту действия разграничил следующие виды контроля: 1) предварительный и последующий; 2) документальный и материальный. При этом под документальным контролем подразумевалась проверка отчетных документов с точки зрения не только арифметической верности, но и закономерности (законности) распоряжений. Материальный или фактический контроль имел своей целью проверку добросовестности и целесообразности действий администрации при приобретении за счет государства каких-либо материалов, а равно их расходования.
Под государственными расходами с правовой точки зрения Э. Н. Берендтс подразумевал все выдачи и затраты государственных хозяйственных средств, производимых органами государства, уполномоченными законом, в закономерной (законной) форме для исполнения задач, требуемых или допущенных законом. В отличие от частных хозяйств, где расходы сообразуются с доходами, в государственном хозяйстве, наоборот, доходы должны стоять в зависимости от расходов государства. Э. Н. Берендтс дал развернутый анализ, в том числе на примере российского бюджета, классификации расходов в соответствии с их назначением, формой и ролью, которую они играют в государственном хозяйстве и государственном управлении.