Форма и структура аудиторского заключения. Дата подписания аудиторского заключения

Введение…………………………………………………………..  2

1. Форма и структура аудиторского заключения

1.1 Форма заключения аудиторов….. …………………………..5

1.2 Структура аудиторского заключения……………………...13

2. Дата подписания  аудиторского заключения…………….22

Заключение……………………………………………………....25

Список литературы……………………………………………..26

Введение

      Аудиторская деятельность - это форма финансового контроля, организуемая на коммерческой основе, наряду с финансовым контролем, проводимым, в соответствии с законодательством, уполномоченными на то государственными органами.

       Аудитор, как и бухгалтер, - древняя профессия. Латинское слово auditor означает «слушатель» (audit (лат.) - он слышит; auditio (лат.) - слушание).

      Аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

      Согласно ФЗ-№119 от 7 августа 2001 года «Федеральный закон об аудиторской деятельности» подп. 4 ст. 1 аудит не подменяет государственного контроля достоверности бухгалтерской отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными органами государственной власти.

    После  проведения всех необходимых  процедур проверки аудиторам  предстоит  оценить полноту и качество выполнения всех пунктов общего плана и  программы аудита. Кроме того,  они  должны  провести  систематизацию  и  аналитический обзор  результатов  проверки,  чтобы   составить   объективное   аудиторское заключение.

    Стандартное аудиторское заключение - это мнение аудиторов, выраженное после проведения проверки, и оформленное по установленному образцу в соответствии общепринятым, отраженным в нормативной базе Российской Федерации, правилам и стандартам аудиторской деятельности.  
    Систематизация  результатов проверки  заключается   в   приведении   и

определенную последовательность всех полученных  результатов.  Ее  проводит, как правило, руководитель группы аудиторов. Данные группируются по  разделам проверки (учет основных средств, учет  материально-производственных  запасов и т. д.), а внутри разделов -  по  аналитическим  и  другим  признакам.  При  необходимости выделяют наиболее существенные ошибки  и  замечания:  неверные учетные  записи,  отсутствие  оправдательных  документов  по   хозяйственным

операциям, нарушения  налогового законодательства и др.

    Анализ  результатов проверки проводится  по  полученным  данным  и   имеет несколько целей:

    оценка  учетной политики  предприятия.  Учетная  политика  изучается   на

предмет  ее  соответствия  в  методическом,  техническом  и  организационном  аспектах  требованиям  нормативных  документов,   регулирующих   организацию бухгалтерского  учета,  и  особенностям  предприятия.  Выделяются   наиболее существенные аспекты и делаются  выводы  относительно  соблюдения  положений  учетной   политики   в   практике    финансово-хозяйственной    деятельности предприятия;

    подтверждение  достоверности  ведения  учета   по  отдельным  разделам  и

счетам.  Правильность  ведения  бухгалтерского  учета   определяется   путем

установления  соответствия  фактического  порядка  оформления  и   отражения хозяйственных операций на предприятии требованиям нормативных актов;

    оценка  соблюдения налогового законодательства. В процессе такой  оценки устанавливается  влияние  выявленных  налоговых  нарушений   на   показатели бухгалтерской отчетности;

    анализ  финансового состояния предприятия.  Этот  анализ  выполняется   по

данным бухгалтерской  отчетности (баланс, отчет о прибылях и убытках и  др.).

  Он позволяет определить  существование  какого-либо  серьезного  сомнения  в применимости   допущения   непрерывности   деятельности    для    подготовки бухгалтерской отчетности  проверяемого  предприятия.  Такое  сомнение  может возникнуть, если определена отрицательная величина  чистых  активов  или  не выполняются установленные законодательством требования  в  отношении  чистых активов,  имеют  место  значительные  убытки   от   основной   деятельности,  зафиксированы  существенные  отклонения  значений  основных   коэффициентов, характеризующих финансовое положение, от нормальных значений.

В п. 3 ст. 6 Федерального закона «Об  аудиторской деятельности» указано, что требования к форме, содержанию, порядку формирования и представления  аудиторского заключения устанавливаются  федеральными стандартами аудиторской  деятельности.

До 2 августа 2010 г. порядок формирования и представления аудиторского заключения регулировался Федеральным правилом (стандартом) № б «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» (далее - стандарт № 6), утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.02 № 696. Однако постановлением Правительства РФ от 02.08.10 № 586 «О внесении изменений в  акты Правительства Российской Федерации» (далее - Постановление № 586) утверждены следующие федеральные стандарты  аудиторской деятельности, регулирующие порядок формирования и представления  аудиторского заключения по результатам  проверки аудируемого лица:

Федеральный стандарт аудиторской  деятельности (ФСАД 1/2010) «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о  ее достоверности (далее - ФСАД 1/2010);

Федеральный стандарт аудиторской  деятельности (ФСАД 2/2010) «Модифицированное  мнение в аудиторском заключении» (далее - ФСАД 2/2010);

Федеральный стандарт аудиторской  деятельности (ФСАД 3/2010) «Дополнительная  информация в аудиторском заключении» (далее - ФСАД 3/2010).

В связи с вступлением в силу Постановления № 586 правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» признано утратившим силу.

1.1 Форма заключения аудиторов

 
       Под формой аудиторского заключения, согласно федеральному порядку, нужно понимать не только само оформленное по стандартной схеме мнение аудиторов, но и бухгалтерскую отчетность лица, где происходила проверка.           Это важно, поскольку данные документы с заключением аудита являются одним целым, и должны предоставляться аудиторской фирмой заказчику проверки не менее чем в двух экземплярах. Третьим лицам, кроме случаев, установленных законом, аудиторская фирма не имеет права передавать заключение целиком или его часть. Третьи заинтересованные лица, включая государственные органы (например, ИФНС), не имеют права требовать от аудиторов результаты проверки того или иного лица. 

              Согласно ст. 10 Закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. 
         Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определяются Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности стандарт № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности. 
        Аудиторское заключение представляет собой мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности, и никто не может трактовать его как-либо иначе. 
       Мнение о достоверности отчетности должно выражать собой оценку соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухучет и отчетность в Российской Федерации. 
      Если аудитор обнаружил, что из-за имущественного и финансового положения экономического субъекта возникают серьезные сомнения в его возможности продолжать свою деятельность и исполнять обязательства в течение как минимум 12 месяцев, эти сомнения должны быть отражены в аудиторском заключении. 
       В аудиторской практике применяются следующие виды аудиторского заключения: 
    - аудиторское заключение с выражением безоговорочно положительного мнения; 
    - модифицированное аудиторское заключение: 
    - аудиторское заключение с выражением мнения, не являющегося безоговорочно положительным; 
   - аудиторское заключение с отрицательным мнением; 
  - аудиторское заключение с отказом от выражения мнения. 
    Безоговорочно положительное мнение должно выражаться аудитором тогда, когда он приходит к заключению о том, что финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности в Российской Федерации. 
    Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли: 
- факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности; 
- факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению. 
 
     При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности. 
     Аудитор также должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не раскрытой (или недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к этой отчетности. Например, если, по мнению аудитора, необходимо изменить либо дополнить какие-либо пояснения, содержащиеся в проверяемой отчетности, а аудируемое лицо отказывается внести такие изменения или дополнения, аудитор может включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к такой ситуации. 
   Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности: 
а) имеется ограничение объема работы аудитора, что может привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения; 
б) имеется разногласие с руководством относительно: 
допустимости выбранной учетной политики; 
метода ее применения; 
адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. 
      Вышеуказанные обстоятельства могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению. 
    Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств» (характеристика обстоятельств, к которым относится оговорка). 
     Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. 
   Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу: внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности. 
     Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Остановимся на основных принципиальных отличиях между утратившим силу стандартом № б и вновь введенными стандартами, регулирующими порядок составления аудиторского заключения (табл. 1).

Таблица 1. Основные принципиальные отличия в порядке формирования аудиторского заключения согласно стандарту  № 6 и вновь введенным федеральным  стандартам

Как видно из табл. 1, со вступлением  в силу ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010 порядок  формирования и представления аудиторского заключения существенно изменился. Наиболее важные изменения коснулись:

мнения в аудиторском заключении;

порядка подтверждения движения денежных средств за период;

несогласованности в терминологии;

вопросов подписи в аудиторском  заключении.

Мнение в аудиторском заключении. В аудиторском заключении может  быть выражено модифицированное и немодифицированное мнения. Форма модификации посредством  части, привлекающей внимание, в п. 1 ФСАД 2/2010 не указана. Вместе с тем, ФСАД 3/2010 регулирует порядок включения  дополнительной информации в аудиторское  заключение с целью привлечения  внимания пользователей финансовой отчетности. При этом в п. 6 сказано, что привлекающая часть должна содержать  указание на то, что в отношении  обстоятельства, к которому привлекается внимание, аудиторское мнение не является модифицированным.

Известно, что аудиторское заключение с частью, привлекающей внимание, является одним из важнейших видов заключений, т.к. позволяет не просто констатировать факт достоверности (недостоверности) бухгалтерской (финансовой) отчетности, а предупредить заинтересованных пользователей о существующих рисках в финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, которые не влияют на достоверность отчетности, но могут оказать существенное влияние на принимаемые заинтересованными пользователями экономические решения.

В соответствии с п. 4 ФСАД 3/2010 привлекающая внимание часть должна указывать  только на обстоятельства, отраженные в финансовой отчетности. Такими обстоятельствами могут быть:

-неопределенность в отношении не завершенных на отчетную дату судебных разбирательств, решения по которым могут быть приняты лишь в следующие отчетные периоды, или неопределенность, связанная с действиями надзорных органов;

-досрочное применение (если это разрешено) новых правил отчетности, которое оказывает всеобъемлющее влияние на бухгалтерскую отчетность;

-крупная катастрофа, которая оказала или продолжает оказывать существенное влияние на финансовое положение аудируемого лица.

1.2 Структура аудиторского  заключения

    Структура аудиторского заключения унифицирована и может меняться по сути в зависимости от того, какое именно заключение выносится: безусловно положительное, с оговоркой или отрицательное. Закон предусматривает и такую ситуацию, в какой аудитор может отказаться от составления мнения после проведения аудита (в случаях, описанных в нормативных документах). 
    В аудиторском заключении  указывается объект  аудита:   наименование

предприятия,  все  формы  бухгалтерской  отчетности,  в  отношении   которых проводился аудит, отчетный период и отчетная дата.  Если  предприятие  имеет  филиалы и представительства,  то  проверяемая  отчетность  должна  содержать показатели  их  деятельности.  В   заключении   должны   быть   учтены   все существенные   обстоятельства,   влияющие   на   достоверность   отчетности. Существенность  этих  обстоятельств  определяется  аудиторской  организацией исходя из  требований  нормативных  актов  и  аудиторских  стандартов.  Если

заключение, выдаваемое  аудиторской  организацией,  не  является  безусловно положительным,  то   в   нем   должны   быть   раскрыты   все   существенные обстоятельства такого заключения.

    Аудиторское   заключение  должно  быть  составлено  на  русском   языке,

содержать  стоимостные  показатели,  выраженные  в  рублях,  быть  подписано  руководителем аудиторской организации и аудиторами, принимавшими  участие  в  аудите. К нему должна быть приложена бухгалтерская отчетность,  в  отношении которой  проводился  аудит.  Исправления   в   аудиторском   заключении   не допускаются.

    Аудиторское заключение  должно состоять из трех частей:

    1. Вводная часть  содержит название  документа  "Аудиторское  заключение

аудиторской  организации  ...  о  достоверности   бухгалтерской   отчетности

предприятия ... за _    _  год"  и  представляет  собой  общие  сведения  об

аудиторской   организации   (наименование  аудиторской   организации,   ИНН,

юридический  адрес,  номер,  дата   выдачи   и   срок   действия   лицензии,

наименование органа, ее выдавшего,  номер  и  дата  выдачи  свидетельства  о

государственной  регистрации,  банковские   реквизиты,   Ф.И.О.   аудиторов,

принимавших участие в  аудите, данные их квалификационных аттестатов).

    2. Аналитическая  часть представляет собой отчет  аудиторской организации предприятию  об  основных   результатах   проверки   состояния   внутреннего контроля, учета и отчетности, а также соблюдения  предприятием  действующего законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

    Аналитическая  часть  должна  содержать   название  данной  части  "Отчет

аудиторской организации", кому она адресована (администрации),  наименование предприятия, объект аудита, общие результаты проверки состояния  внутреннего контроля,  бухгалтерского  учета  и  отчетности,   соблюдения   предприятием действующего  законодательства   в   финансово-хозяйственной   деятельности, анализ   финансового   состояния   предприятия   (финансовой   устойчивости, ликвидности баланса, платежеспособности, эффективности деятельности и  др.). Результаты проверки представляются в произвольной форме.

    Изложение   результатов  проверки  состояния   внутреннего  контроля   на

предприятии должно включать:  указание  на  ответственность  исполнительного органа предприятия за состояние и организацию внутреннего контроля, цель  и характер его изучения при аудите, стенку соответствия системы  внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности предприятия.

    Характеристика  общих  результатов  проверки  состояния  бухгалтерского

учета и отчетности на предприятии  должно включить: общую  оценку  соблюдения установленного порядка ведения учета и  отчетности,  описание  выявленных  в ходе  аудита  существенных  нарушений   такого   порядка.   Описание   общих результатов проверки соблюдения предприятием  действующего  законодательства при  совершении  финансово-хозяйственных  операций  должно  включать:  общую оценку   соответствия   совершенных   предприятием   операций    действующим нормативным   актам,   соблюдения   положений   учредительных    документов,

характеристику выявленных нарушений.

    Важно также  оценить допущение непрерывности   деятельности  предприятия, то есть его возможность продолжать  деятельность  в  обозримом  будущем  (не менее  12  месяцев,  следующих  за  отчетным  периодом)  и  исполнять   свои обязательства. Для этого в соответствии с правилом (стандартом)  аудиторской деятельности   "Применимость   допущения   непрерывности   деятельности"   в аудиторском заключении должны найти  отражение  доказательства,  позволяющие сделать вывод о применимости (или неприменимости) допущения о  непрерывности

деятельности предприятия  в обозримом  будущем.  Такие  доказательства  могут быть получены по результатам выполнения ряда процедур: анализ  и  обсуждение с управленческим персоналом денежных  потоков  и  прибыли  по  состоянию  на дату, ближайшую к  дате  подписания  аудиторского  заключения;  рассмотрение условий договоров займа и других долговых обязательств и  анализ  фактов  их нарушения; запрос сведений о любых  существенных  для  предприятия  правовых проблемах и др.

    Если в процессе  аудиторской проверки выявлены  искажения  бухгалтерской отчетности, то в аналитической части следует отразить конкретные  нарушения, которые привели к появлению этих искажений. Правило  (стандарт)  аудиторской деятельности  "Действия  аудитора  при  выявлении  искажений   бухгалтерской отчетности" определяет следующие возможные виды нарушений:

-    отклонения  от  установленных законодательством   правил   ведения   и

организации бухгалтерского учета и отчетности;

-    отсутствие  или несоблюдение  в течение отчетного периода принятой

учетной политики отражения  в  бухгалтерском  учете  отдельных  хозяйственных операций и оценки имущества;

-    нарушения гражданского, налогового и валютного законодательства;

-    прочие виды нарушений, влияющих на искажение бухгалтерской отчетности.

    В аналитической  части заключения  должна  быть  также  отражена  оценка

влияния  существенных   нарушений   нормативных   актов   на   достоверность бухгалтерской  отчетности  предприятия.   Исходя   из   требований   правила (стандарта) аудиторской деятельности "Проверка соблюдения нормативных актов .

     При проведении  аудита"  в  процессе  такой  оценки   аудиторы   должны   учесть возникновение следующих негативных  для  предприятия  последствий  нарушения действующего законодательства:  взыскание  штрафных  санкций  в  проверяемом отчетном периоде; появление угрозы отчуждения имущества, стоимостная  оценка которого  отразится  ни   структуре   имущества   предприятия;   прекращение деятельности предприятия, появление сомнений в правдивости  и  достоверности

данных, отраженных в бухгалтерской  отчетности.

    3. Итоговая часть  представляет собой мнение аудиторской   организации  о

достоверности  бухгалтерской  отчетности  предприятия  и  должна   включать:

- название данной части, кому адресована, название предприятия, объект  аудита ("Заключение аудиторской организации акционерам предприятия о бухгалтерской отчетности предприятия за _ год"): указание  на  нормативный  акт,  которому должна    соответствовать    отчетность;    распределение    ответственности руководства предприятия и аудиторской организации в отношении  бухгалтерской отчетности (руководство предприятия несет ответственность  за  подготовку  и достоверность отчетности, а аудиторская организация - за высказанное  мнение о достоверности отчетности); указание на нормативный акт, в  соответствии  с которым проводился аудит, изложение обстоятельств, приведших  к  составлению аудиторского заключения,  отличного  от  безусловно  положительного;  мнение

аудиторской организации  о достоверности  отчетности;  вывод  о  применимости (неприменимости) к предприятию допущения непрерывности деятельности;  дату аудиторского  заключения   (устанавливается   не   ранее   даты   подписания бухгалтерской отчетности).

Таблица 2

Структура аудиторского заключения

Основные принципиальные отличиях между утратившим силу стандартом № б и вновь введенными стандартами, регулирующими порядок составления аудиторского заключения (табл. 3).

Таблица 3. Основные принципиальные отличия в порядке формирования аудиторского заключения согласно стандарту № 6 и вновь введенным федеральным стандартам по отношению к структуре аудиторского заключения

      Кроме того, заключение содержит сведения о том, что аудит был спланирован. Также указывается, что он проводился на выборочной основе в соответствии российскому законодательству.  
            Все заключения по итогам аудита должны быть стандартизированными для облегчения их прочтения, толкования и использования. При составлении заключения аудиторы равным образом должны неукоснительно соблюдать все правила, установленные стандарты аудиторской деятельности. С другой стороны, они должны быть абсолютно уверены в полноте и достаточности финансовой информации, которой оперируют.  
 

2. Дата подписания  аудиторского заключения

    Аудиторское заключение должно иметь дату его подписания, после  которой  в заключение не может быть внесено ни одного изменения, не  обговоренного  с клиентом.  Заключение  не  может  быть  датировано  ранее  даты   подписания бухгалтерской отчетности предприятия.

    Аудиторская  организация должна быть уверена  в том, что все существенные обстоятельства и события, которые подлежат отражению  в  отчетности,  вплоть до  даты  подписания  аудиторского  заключения,  определены  и  включены   в отчетность. При этом аудиторам нужно  оценить  неопределенные  потенциальные обязательства   предприятия   на   неточно   известную   сумму,   являющиеся  результатом его предшествующей деятельности  и  существенно  изменяющие  его финансовое положение в будущем.

    К   числу  неопределенных  обязательств  в   соответствии   с   правилом

(стандартом)  аудиторской   деятельности   "Дата   подписания   аудиторского

заключения и  отражение в нем событий, произошедших после даты составления  и представления бухгалтерской отчетности" относятся:

-    незаконченный судебный процесс, связанный с возможными  существенными расходами для предприятия;

-    разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты налогов;

-   гарантии качества продукции;

-    гарантии по обязательствам третьей стороны.

    Неопределенные  обязательства по  возможности   должны  быть  отражены  в аудиторском  заключении  и   в   письменной   информации   для   руководства предприятия. Для оценки их существенности аудиторам  целесообразно  опросить руководство  предприятия  и  сотрудников  его  юридической  службы,  изучить информацию о претензиях налоговых органов и т. д.

    Аудиторская   организация   не   несет   ответственность   за   события,

произошедшие после  даты подписания аудиторского заключения. Она  не  обязана проводить какие-либо  специальные  работы  для  выявления  и  анализа  таких событий по завершению аудита.