Формы бухгалтерского учёта 

1. Сущность  и значение учётных регистров
2. Виды и формы бухгалтерских регистров
3. Понятие формы бухгалтерского учёта
4. Характеристика форм бухгалтерского учёта
5. Приёмы исправления ошибочных записей в бухгалтерских регистрах

1. Сущность  и значение учётных регистров

    Поступившие в бухгалтерию первичные документы  обязательно подвергаются проверке как по форме (полнота и правильность оформления первичных документов, заполнения реквизитов), так и по содержанию (законность документируемых операций, логическая увязка отдельных показателей). Затем осуществляются регистрация и экономическая группировка их данных в системе синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета. С этой целью сведения об остатках имущества и источниках их формирования, а также данные о произошедших хозяйственных операциях из первичных или сводных документов записываются в учетные регистры.

    Учетные регистры - это счетные таблицы определенной формы, построенные в соответствии с экономической группировкой данных об имуществе и источниках его образования. Они служат для отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

    Правильность  отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета  обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

    Содержание  регистров бухгалтерского учета согласно указанному Закону является коммерческой тайной. Лица, получившие доступ к этой информации, обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации. 
 

2. Виды и  формы бухгалтерских регистров

    Совокупность  и расположение реквизитов в регистре определяют его форму, которая зависит  от особенностей учитываемых объектов, назначения регистров, способов учетной  регистрации. Под учетной регистрацией понимают запись хозяйственных операций в учетных регистрах.

    По  внешнему виду учетные регистры подразделяются на

    - книги, 

    - карточки 

    - свободные листы (ведомости)

    В бухгалтерских книгах все страницы пронумерованы и заключены в переплет. На последней странице указывается общее число пронумерованных страниц за подписью главного бухгалтера. В некоторых книгах, например кассовой, страницы не только нумеруют, но и прошнуровывают шпагатом, скрепляют сургучной печатью. В зависимости от объема учетных записей в книге отводится одна или несколько страниц для того или иного счета. Книги применяют для синтетического и аналитического учета.

    Карточки из плотной бумаги или картона не скрепляются между собой. Их хранят в специальных ящиках - картотеках. Карточки открываются на год.

    Свободные листы (ведомости) отличаются от карточек тем, что они изготавливаются из менее плотной бумаги, имеют больший формат. Хранят их в особых папках-регистраторах; заводятся, как правило, на месяц или квартал.

    Запись  в учетные регистры осуществляется ручным или машинным способом. В первом случае операции регистрируются вручную чернилами или шариковой ручкой. Машинную запись производят при использовании средств автоматизации.

    По  окончании месяца по каждой странице учетных регистров подводятся итоги. Итоговые записи синтетических и аналитических регистров обязательно сверяются путем составления оборотных ведомостей или другим способом.

    После утверждения годового отчета учетные  регистры группируют, переплетают и  сдают на хранение в текущий архив  организации.

    Технология  обработки учетных данных и система  применяемых регистров зависят  от форм и методов бухгалтерского учета, которые формирует главный  бухгалтер. Исходя из объема получаемой информации, степени подготовленности бухгалтеров и ряда других факторов главный бухгалтер выбирает одну из следующих форм бухгалтерского учета:

    - мемориально-ордерная форма;

    - журнально-ордерная форма;

    - упрощенная форма учета для  малых предприятий;

    - автоматизированная форма. 
 
 

3. Понятие формы  бухгалтерского учёта

    Совокупность учетных регистров, используемых в организации для отражения хозяйственных операций в определенной последовательности и группировке, образует форму бухгалтерского учета.

    Форма учета определяется следующими признаками:

    - количеством, структурой и внешним видом учетных регистров,

    - последовательностью связи между  документами и регистрами, а также между самими регистрами,

    - способом записи в них, т.е.  использованием тех или иных  технических средств. 

    Отличие разных форм учета в наборе учетных регистров, системе их взаимодействия и документообороте на этой стадии учета. Объединяет же их единство учетных принципов: подтвержденные первичными документами хозяйственные операции находят отражение в учетных регистрах без всякого исключения способом двойной записи на счетах бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов.

    Кроме этого учетные регистры независимо от формы учета, выполняют функцию посредника между первичными документами и бухгалтерской отчетностью организации: они отражают, обобщают и систематизируют учетную информацию. 
 

    Формы учета, применяющиеся в практике бухгалтерского учета, многообразны. Выбор  формы учета остается на усмотрение руководителя организации и главного бухгалтера, закрепляется в приказе об учетной политике и осуществляется в зависимости от различных условий, прежде всего от масштабов бизнеса и степени автоматизации бухгалтерского учета в организации.  
 

4. Характеристика  форм бухгалтерского учёта

1. Мемориально-ордерная форма учёта

    При мемориально-ордерной форме учета  на основании первичных или накопительных документов составляют мемориальные ордера. Мемориальный ордер - это документ бухгалтерского оформления. В нем отражается бухгалтерская проводка. Мемориальные ордера составляются на специальных бланках и подписываются главным бухгалтером или его заместителем. К ордерам прилагаются оправдательные документы. Каждому мемориальному ордеру присваивается порядковый номер.  
 
 
 
 

    Мемориальный  ордер имеет такой вид:

                         Мемориальный журнал N 1

                       записать за ________ 200_ г.

                                    (месяц) 

┌──────────────────┬───────────────────────┬───────────────────┬────────┐

│Содержание  опера-│    По дебету счета    │  По кредиту счета │  Сумма  │

│ции, документ, да-│                       │                   │        │

│та, N             │                       │                   │        │

├──────────────────┼───────────────────────┼───────────────────┼────────┤

│                  │                       │                   │        │

└──────────────────┴───────────────────────┴───────────────────┴────────┘

     "___" ______ 200__ г.

     Главный бухгалтер  ___________      _________________________

                         (подпись)         (расшифровка  подписи) 

      Мемориальные  ордера регистрируются в регистрационном журнале и вместе с приложенными к ним оправдательными документами служат основанием для записей по счетам бухгалтерского учета: 

                         Регистрационный  журнал

                     за _____________________ 200_ г.

                                 (месяц)

┌───────────────────────────────────┬─────────┬─────────────────────────┐

│  Порядковый номер мемориального   │  Дата   │ Сумма по мемориальному  │

│            ордера                 │ ордера  │       ордеру, руб.      │

├───────────────────────────────────┼─────────┼─────────────────────────┤

│                                   │         │                         │

└───────────────────────────────────┴─────────┴─────────────────────────┘ 

      Итог  всех сумм по регистрационному журналу должен равняться сумме всех дебетовых и сумме всех кредитовых оборотов за месяц по всем синтетическим счетам.

      На  основании мемориальных ордеров  производят записи по счетам синтетического учета в Главной книге. Она  открывается на год. Одному синтетическому счету соответствует один развернутый лист книги.

      Мемориально-ордерная форма учета отличается строгой  последовательностью учетного процесса, простотой и доступностью учетной  техники, при ней широко используются стандартные формы аналитических регистров, счетные машины, копировальный способ регистрации. Кроме того, при ней легко осуществлять разделение учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными работниками. 

                ┌───────────────────────────────┐

       ┌────────┤Первичные и   сводные  документы│

       │        └─────────────┬─────────────────┘

       ▼                      ▼

┌──────┴───────┐     ┌────────┴──────────┐

│Кассовая книга│     │Мемориальные  ордера│

└──────────────┘     └────────┬──────────┘

       ┌──────────────────────┼──────────────────────────────┐

       ▼                      ▼                              ▼

┌──────┴────────┐    ┌────────┴────────┐         ┌───────────┴───────────┐

│Регистрационный│    │  Главная книга  │         │Регистры аналитического│

│журнал         │    └────────┬────────┘         │       учета           │

└──────┬────────┘             │                  └───────────┬───────────┘

                              ▼                              ▼

       │         ┌───────────┴──────────┐       ┌───────────┴──────────┐

                  │Оборотная ведомость по│       │Оборотная ведомость по│

       └─ ─── ──►─┤синтетическим  счетам  ├─◄─ ─► ┤аналитическим  счетам  │

                  └───────────┬──────────┘       └───────────┬──────────┘

                              ▼                              │

                   ┌──────────┴───────────┐                  │

                   │Бухгалтерский баланс и│                  │

                   │другие отчетные формы ├◄─────────────────┘

                   └──────────────────────┘ 

 ◄──────────  - запись                      ◄──────────── - сверка записи 

Схема 1. Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета

      Недостатки  мемориально-ордерной формы учета:

      1) трудоемкость учета, вызванная многократным дублированием одних и тех же записей (в мемориальном ордере, регистрационном журнале, синтетических и аналитических регистрах);

      2) отрыв или частое отставание аналитического учета от синтетического;

      3) формы регистров зачастую не содержат показателей, которые необходимы для контроля, анализа деятельности и составления отчетности.

      Данная  форма учета применяется в  небольших организациях.

      Разновидностью  мемориально-ордерной формы учета  является форма Журнал-Главная – эта форма совмещает хронологическую и систематическую регистрацию мемориальных ордеров, заменяя регистрационный журнал и Главную книгу. 
 

2. Журнально-ордерная форма учёта

    Особенности:

    1) совмещение в ряде журналов-ордеров синтетического и аналитического учета;

    2) применение для учета хозяйственных операций журналов-ордеров, запись в которых ведется только по кредитовому признаку;

    3) отражение в журналах-ордерах хозяйственных операций в разрезе показателей, необходимых для контроля и составления отчетности;

    4) объединение в журналах-ордерах систематической записи с хронологической;

    5) сохранение количества записей за счет рационального построения журналов-ордеров и Главной книги.

    Журналы-ордера представляют собой сводные листы  большого формата, содержащие значительное количество реквизитов. Каждому журналу-ордеру присваивается постоянный номер. Записи в журналы-ордера производят ежедневно. Производятся только кредитовые записи того синтетического счета, операции которого учитываются в данном журнале. Месячные итоги каждого журнала-ордера показывают общую сумму кредитового оборота счета и суммы дебетовых оборотов каждого корреспондирующего с ним счета. В ряде журналов-ордеров совмещается синтетический и аналитический учет. Хозяйственные операции записываются по мере их совершения и оформления документами.

 Журнал-ордер N 1 по счету 50 "Касса"

┌───────┬───────────┬──────────────────────────────────────────┬────────┐

│   N   │    Дата   │     С кредита счета 50 в дебет счетов    │ Итого  │

│строки │           │                                          │        │

├───────┼───────────┼─────────┬───────┬──────┬───────┬─────────┼────────┤

│       │           │    57   │   62  │  70  │   71  │  и т.д. │        │

├───────┼───────────┼─────────┼───────┼──────┼───────┼─────────┼────────┤

└───────┴───────────┴─────────┴───────┴──────┴───────┴─────────┴────────┘ 

                          ┌─────────────────────┐

                          │Первичные  и сводные├─────────────┐

                          │      документы      │             │

                          └─────────┬───────────┘             │

                                    ▼                         ▼

┌────────────────┐          ┌───────┴────────┐        ┌───────┴────────┐

│Кассовая книга  ├─────────►┤Журналы-ордера  ├◄───────┤Накопительные  и│

└────────────────┘          └───────┬────────┘        │группировочные  │

                                    │                 │ведомости       │

                                    │                 └───────┬────────┘

                                    ▼                         ▼

                            ┌───────┴──────┐          ┌───────┴──────┐

                            │Главная книга ├◄─ ── ─┐  │Регистры      │

                            └───────┬──────┘          │аналитического│

                                    │              │  │учета         │

                                    │                 └───────┬──────┘

                                    ▼              │          ▼

                            ┌───────┴──────┐          ┌───────┴─────┐

                            │Бухгалтерский │       │  │Оборотная    │

                            │баланс и  дру-│       └ ─┤ведомость  по│

                            │гие   отчетные│          │аналитическим│

                            │формы         │          │счетам       │

                            └──────────────┘          └─────────────┘ 

─────────── - запись                  ◄─ ── ── ── ─ - сверка записи 

Схема 2. Журнально-ордерная форма бухгалтерского учета 
 
 

    Проверенные месячные итоги журналов-ордеров  записывают в Главную книгу.

    Главная книга - это учетный регистр, предназначенный  для синтетического учета. Она предназначена для ведения учета в течение года. В ней открываются все счета синтетического учета, применяемые организацией. На счетах записывается сальдо на 1 января и ежемесячно производится запись итоговых данных журналов-ордеров, выводятся обороты за месяц и сальдо на конец отчетного месяца. В главной книге по каждому счету кредитовый оборот отражается одной суммой, а дебетовый - в корреспонденции с кредитуемыми счетами. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов по всем счетам должны быть равны. На основании данных главной книги составляется бухгалтерский баланс.

Применение  данной формы учета снижает трудоемкость, что достигается за счет совмещения в одном регистре синтетического и аналитического учета, систематических и хронологических записей, отмены ряда регистров.

    К недостаткам журнально-ордерной формы  учета следует отнести сложность  и громоздкость построения журналов-ордеров, ориентированных на ручное заполнение данных и затрудняющих механизацию учета. 

    4.3 Упрощенная форма  учета для малых  предприятий 

    Упрощенная  форма бухгалтерского учета для  малых предприятий предусмотрена  законодательством может вестись по двум формам:

    1) простой форме бухгалтерского  учета (без использования регистров  бухгалтерского учета имущества  малого предприятия).

    2) форме бухгалтерского учета с  использованием регистров бухгалтерского  учета имущества малого предприятия.

    По  первой форме рекомендовано вести  учет малым предприятиям, совершающим  незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более тридцати в месяц), не осуществляющим производство продукции и работ, связанное с большими затратами материальных ресурсов. При этом учет всех операций ведётся путем их регистрации только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности.

    Учет  с использованием второй формы бухгалтерского учета рекомендовано осуществлять малым предприятиям, осуществляющим производство продукции (работ, услуг). При этом могут быть применены следующие регистры: ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений; ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям; ведомость учета затрат на производство; ведомость учета денежных средств и фондов; ведомость учета расчетов и прочих операций; ведомость учета реализации; ведомость учета расчетов и прочих операций; ведомость учета расчетов с поставщиками; ведомость учета оплаты труда; ведомость (шахматная). 

    4.4 Автоматизированная форма учета  

    Автоматизированная  форма учета предполагает использование  компьютерной программы для ведения  бухгалтерского учета. Организация  может сама разработать или приобрести лицензионную программу. Выбор программы зависит от величины организации, объема хозяйственных операций, потребностей в раздельном учете и т.д.

    Данная  форма обеспечивает высокую точность и оперативность учетного процесса, достоверность учетных данных, повышение производительности учетных работников, увязку всех видов учета и планирования. Исходная информация из первичного документа заносится в память компьютера и с помощью специальных программ учета группируется и обобщается на регистрах бухгалтерского учета. Большинство программ создано на основе использования информации журналов хозяйственных операций. При необходимости журнал быстро и легко обрабатывается, могут быть распечатаны любые данные: журналы-ордера, мемориальные ордера, шахматная ведомость, оборотно-сальдовая ведомость. 
 

5. Приёмы  исправления ошибочных записей  в бухгалтерских регистрах

    Исправление ошибок в учетных регистрах осуществляется

    - корректурным способом,

    - способом дополнительных проводок,

    - способом "красное сторно".

    Корректурный  способ применяется в тех случаях, когда ошибка не затрагивает корреспонденции счетов или она быстро обнаружена и не отразилась на итогах учетных записей. Ошибочный текст или сумма зачеркивается и над зачеркнутым пишут правильный текст или сумму. Зачеркивание производят тонкой линией, так, чтобы можно было прочесть зачеркнутое. При этом зачеркивается все число, если даже ошибка допущена только в одной цифре. Исправление ошибки оговаривается и подтверждается: в документах - подписями лиц, подписавших документ; в учетных регистрах - подписью лица, производящего исправление. Оговорку об исправлении делают на полях или в конце страницы, записывая в ней "исправлено" и правильный текст или сумму.

    Способ  дополнительных проводок применяется в тех случаях, когда в бухгалтерской проводке и в учетных регистрах указана правильная корреспонденция счетов, но преуменьшена сумма операции. Для исправления такой ошибки на разность между правильной и преуменьшенной суммами операции составляют дополнительную бухгалтерскую проводку. Если, например, подотчетным лицам выдали из кассы 40 руб., а ошибочно записали 10 руб., то на разность между этими суммами - 30 руб. (40 - 10) нужно составить дополнительную проводку.

    Способ "красное сторно" применяется, если в учетных записях указана неправильная корреспонденция счетов. В начале ошибочная проводка повторяется в той же корреспонденции счетов, но запись производится красными чернилами. Эта проводка записывается красными чернилами также в соответствующие учетные регистры. При подсчете итогов в учетных регистрах суммы, записанные красными чернилами, не прибавляются, а вычитаются из итога. Тем самым неправильная запись аннулируется, снимается отрицательными числами. После этого составляется новая проводка с правильной корреспонденцией счетов и записывается в регистры обычными чернилами.

    Способ "красное сторно" применяют  для исправления ошибок и в  тех случаях, когда корреспонденция счетов не нарушена, но преувеличена сумма операции. Для исправления такой ошибки составляют вторую сторнировочную проводку на разность между преувеличенной и правильной суммами операции.