Исполнение обязанности по уплате налогов

Оглавление

Исполнение обязанности по уплате налогов

Налоговая обязанность представляет одну из важнейших категорий налогового права, относительно которой складывается большинство налоговых правоотношений.

Налоговый кодекс РФ выделяет из общей совокупности обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) исполнение обязанности по уплате налогов и сборов в отдельную главу.

Налоговая обязанность в широком аспекте включает комплекс мер должного поведения налогоплательщика, определенных ст. 23 НК РФ.

Налоговая обязанность  в узком аспекте представляет часть налоговых обязанностей налогоплательщика  и представляет собой реализацию конституционно установленной меры должного поведения по уплате законно установленных налогов и сборов.

Исполнение  обязанности по уплате налогов и  сборов является сложным юридическим фактом, поскольку предполагает целую систему обязанностей налогоплательщика:

• встать на учет в налоговом органе;
• вести налоговый учет;
• самостоятельно исчислить налоговую базу и определить на ее основе сумму налога;
• перечислить налог в соответствующий бюджет и т.д.

Сущность исполнения налоговой обязанности заключается в уплате налога или сбора.

Содержание  налоговой обязанности составляют императивные нормы-требования государства об уплате соответствующих налогов или сборов.

Однако механизм реализации исполнения налоговой обязанности  допускает и элементы диспозитивности, разрешая, в частности, договорные процедуры между налогоплательщиком и уполномоченным органом государства.

статья 44. Возникновение, изменение и прекращение обязанности по уплате налога или сбора¹

Согласно пункту 1 обязанность  по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Общее правило, согласно которому только НК РФ или иной федеральный закон могут устанавливать основания и порядок регулирования обязанностей по уплате налога и сбора.

Плательщики налогов  и сборов могут быть освобождены  от этой обязанности (статья 56 НК РФ).

Пунктом 2 установлен общий  порядок возникновения обязанности  по уплате конкретного налога или  сбора - момент возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Обстоятельства, при которых возникает обязанность уплачивать налог или сбор, установлены НК РФ (смотрите статью 17 НК РФ).

Изменение, а равно  прекращение обязанности по уплате налогов и сборов осуществляется внесением соответствующих поправок либо в нормы НК РФ, либо в акты законодательства о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.

В пункте 3 статьи 44 НК РФ перечислены основания прекращения  обязанности по уплате налога или сбора, а именно:

- уплата налога и  (или) сбора налогоплательщиком  или плательщиком сбора;

- смерть физического  лица - налогоплательщика или признание  его умершим в порядке, установленном  гражданским законодательством  Российской Федерации (статья 45 ГК РФ) (Приложение №2). Задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается наследниками (которые приняли наследство) в пределах стоимости наследственного имущества, в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя;

- ликвидация организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации в соответствии со статьей 49 НК РФ;

- возникновение иных  обстоятельств, с которыми законодательство  о налогах и сборах связывает  прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора.

Отметим, что нарушение  порядка взыскания налога со стороны  налоговых органов не относится к основаниям прекращения обязанности по уплате налога (Постановления ФАС Центрального округа от 19 октября 2005 года по делу №А35-316/05-С25 (Приложение №151), Поволжского округа от 28 апреля 2005 года по делу № А72-9896/04-4/230) (Приложение №162).

Основная обязанность налогоплательщика — уплачивать законно установленные налоги. Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного остатка на счете налогоплательщика. В случае если налогоплательщик имеет неисполненные требования к счету и не имеет достаточных денежных средств для удовлетворения всех требований, а также в случае отзыва платежного поручения, налог не признается уплаченным. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. Неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является основанием для применения мер принудительного исполнения по уплате налога.

Взыскание производится по решению налогового органа путем направления в банк инкассового поручения (распоряжения) на списание денежных средств со счетов (валютных, рублевых) налогоплательщика или налогового агента. Инкассовое поручение на перечисление налога с рублевых счетов должно быть исполнено банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения распоряжения, а с валютных счетов — не позднее двух операционных дней.

При недостаточности  или отсутствии денежных средств  на счетах налогоплательщика поручение налогового органа на перечисление налогов и сборов исполняется по мере поступления денежных средств на эти счета. При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах и при отсутствии информации о счетах налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика.

Взыскание налога за счет имущества производится по решению руководителя налогового органа. В течение трехдневного срока с момента вынесения такого решения судебному приставу направляется постановление о взыскании налога за счет имущества. Постановление исполняется в двухмесячный срок последовательно в отношении:

• наличных денежных средств;
• имущества, не участвующего в производстве продукции (ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений и т. п.);
• готовой продукции;
• сырья и материалов, предназначенных для непосредственного участия в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и других основных средств;
• имущества, переданного по договору во владение, пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество;
• другого имущества.

Обязанность по уплате налога считается выполненной  с момента реализации имущества налогоплательщика и погашения задолженности за счет вырученных сумм.

При ликвидации юридического лица обязанность по уплате налогов и сборов исполняются ликвидационной комиссией за счет денежных средств организации. Если денежных средств недостаточно, то остающаяся задолженность должна быть погашена учредителями. Если ликвидируемая организация имеет суммы излишне уплаченных ею налогов, сборов, пеней и штрафов, то указанные суммы подлежат зачету в счет погашения задолженности ликвидируемой организации. При отсутствии у ликвидируемой организации задолженности, сумма излишне уплаченных налогов и сборов подлежит возврату организации.

При реорганизации юридического лица обязанность по уплате налогов  исполняется его правопреемником, который должен также уплатить все пени и суммы штрафов. При слиянии юридических лиц правопреемником признается возникшее юридическое лицо, при присоединении — присоединившее юридическое лицо, при разделении — возникшие юридические лица. Если разделительный баланс не позволяет определить долю правопреемника либо исключает возможность исполнения обязанности в полном объеме, то по решению суда возникшие юридические лица могут солидарно исполнять обязанность. При выделении юридического лица правопреемства не возникает. Но если в результате выделения юридического лица налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов, то выделившиеся юридические лица по решению суда могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.

Сумма налога, излишне уплаченная юридическим лицом до реорганизации, подлежит зачету налоговым органом в счет исполнения правопреемником обязанности по уплате других налогов, пеней, штрафов. При отсутствии у реорганизуемого юридического лица задолженности по исполнению обязанности по уплате налога эта сумма подлежит возврату правопреемнику.

Если физическое лицо признано судом безвестно отсутствующим, то имуществом отсутствующего управляет лицо, уполномоченное органом опеки и попечительства. Оно же обязано уплатить всю неуплаченную сумму налогов и сборов (пеней, штрафов) безвестно отсутствующего лица.

Если физическое лицо признано судом недееспособным, то обязанность по уплате налогов и сборов исполняется опекуном за счет денежных средств этого недееспособного лица. В случае недостаточности средств физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными, исполнение обязанности по уплате причитающихся сумм налогов и сборов (пени, штрафов) приостанавливается по решению налогового органа.

В случае если за отдельными налогоплательщиками числится недоимка, взыскание которой невозможно в силу причин экономического, социального или юридического характера, эта сумма признается безнадежной для взыскания и подлежит списанию. Такая задолженность возникает вследствие банкротства предприятия при невозможности удовлетворить требования кредиторов за счет его имущества в случае истечения срока давности взыскания налогов. Списание безнадежных долгов по федеральным налогам и сборам производится в порядке, установленном Правительством, а по региональным и местным налогам — исполнительными органами субъектов Федерации и местного самоуправления.

В целях снижения задолженности перед бюджетами  всех уровней коммерческих банков, а также их клиентов был принят комплекс законодательных мер по обеспечению поступления налоговых платежей в бюджетную систему. Так, банки несут ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение поручений налогоплательщика в соответствующие бюджеты, а также решений налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика. А неоднократное нарушение банками обязанностей в течение одного календарного года является основанием для обращения налогового органа в Банк России с ходатайством об аннулировании лицензии на осуществление банковской деятельности. Действующим законодательством предусмотрены следующие способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов.

Важно:

Если взыскание налога производится с организаций и  индивидуальных предпринимателей в судебном порядке, то суммы пеней по такой недоимке взыскиваются также в судебном порядке. Такое уточнение предусмотрено в пункте 6 статьи 75 НК РФ.²

Пункт 3 статьи 45 НК РФ устанавливает  основания, по которым обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 комментируемой статьи обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком:

1) с момента предъявления  в банк поручения на перечисление  в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа. Форма платежного поручения установлена Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным ЦБ Российской Федерации от 3 октября 2002 года №2-П. Правила заполнения поручений утверждены Приказом Минфина Российской Федерации от 24 ноября 2004 года №106н «Об утверждении правил указания информации в полях расчетных документов на перечисление налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему российской федерации»;

2) с момента отражения  на лицевом счете организации,  которой открыт лицевой счет, операции по перечислению соответствующих  денежных средств в бюджетную  систему Российской Федерации;

3) со дня внесения  физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

При уплате налогов через  банк плата за обслуживание не взимается (статья 60 НК РФ).

Что же касается перечисления в бюджет пени и штрафа по платежным  документам физических лиц, то в таком  случае Сбербанк России вправе взимать комиссионное вознаграждение за перечисление пени и штрафов по платежным документам физических лиц (Письмо Минфина Российской Федерации от 25 февраля 2005 года №03-02-07/2-19) (Приложение №83). Минфин пришел к такому выводу, ссылаясь на отсутствие нормы права, закрепляющую обязанность банка по перечислению пени и штрафа по платежным документам физических лиц без взимания платы за соответствующие операции. Однако, Федеральный закон №137-ФЗ (Приложение №23) распространил действие статьи 60 НК РФ на пени и штрафы.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

Порядок уплаты налога через  кассу органа местного самоуправления регулируется Инструкцией Минфина СССР от 12 марта 1975 года №21 «О порядке приема от населения и внесения в учреждения Госбанка налоговых и страховых платежей сельскими Советами депутатов трудящихся»;

4) со дня вынесения  налоговым органом в соответствии  с НК РФ решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога. Согласно статье 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Зачет суммы излишне  уплаченного налога в счет погашения  недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится налоговыми органами самостоятельно;

5) со дня удержания  сумм налога налоговым агентом,  если обязанность по исчислению  и удержанию налога из денежных  средств налогоплательщика возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента;

6) со дня уплаты  декларационного платежа в соответствии  с Федеральным законом от 30 декабря 2006 года №269-ФЗ «Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами». В соответствии со статьей 1 названного закона упрощенным порядком декларирования доходов признается: «уплата физическими лицами декларационного платежа без представления документов о видах и источниках доходов».

Физические лица, осуществившие  уплату декларационного платежа  считаются исполнившими свои обязанности  по:

1) уплате налога на доходы физических лиц;

2) представлению налоговой  декларации (деклараций) по налогу  на доходы физических лиц (подоходному налогу) и иных документов, представление которых было обязательным в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах при подаче такой декларации (деклараций).

Физические лица, получившие доходы от предпринимательской деятельности или от занятия частной практикой, осуществившие уплату декларационного платежа считаются также исполнившими свои обязанности по:

1) уплате единого социального  налога (страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды) с полученных доходов;

2) представлению налоговой  декларации (деклараций) по единому  социальному налогу с полученных ими доходов и иных документов, представление которых было обязательным в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах при подаче такой декларации (деклараций).

Организации осуществляют уплату налогов в безналичной  форме. При этом исполнение организацией обязанности по уплате налогов осуществляется путем предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога с расчетного (текущего) счета.

Банки обязаны исполнять  поручение налогоплательщика или  налогового агента на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1 статьи 60 НК РФ). При этом, банк обязан учитывать очередность списания, установленную статьей 855 ГК РФ (Приложение №3).

Поручение на перечисление налога исполняется банком в течение  одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается (пункт 2 статьи 60 НК РФ).

За неисполнение или  ненадлежащее исполнение данной обязанности  банки несут ответственность, установленную НК РФ (пункт 4 статьи 60 НК РФ).

Налог не признается уплаченным в случаях (пункт 4):

- отзыва налогоплательщиком  или возврата банком налогоплательщику  неисполненного поручения на  перечисление соответствующих денежных  средств в бюджетную систему  Российской Федерации;

- отзыва налогоплательщиком-организацией, которой открыт лицевой счет, или возврата органом Федерального казначейства (иным уполномоченным органом, осуществляющим открытие и ведение лицевых счетов) налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;

- возврата местной  администрацией либо организацией  федеральной почтовой связи налогоплательщику - физическому лицу наличных денежных средств, принятых для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации;

- неправильного указания  налогоплательщиком в поручении  на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства;

- если на день предъявления  налогоплательщиком в банк (орган  Федерального казначейства, иной уполномоченный орган, осуществляющий открытие и ведение лицевых счетов) поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, которые предъявлены к его счету (лицевому счету) и в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и если на этом счете (лицевом счете) нет достаточного остатка для удовлетворения всех требований.

Кроме того, в случае ликвидации банка, налогоплательщик должен самостоятельно отозвать платежное поручение, в противном случае денежные средства могут не поступить в бюджет, соответственно обязанность не будет исполнена (Письмо ФНС Российской Федерации от 27 апреля 2006 года №ММ-6-06/450@) (Приложение №106).

Пункт 5 обязывает уплачивать налоги в валюте Российской Федерации.

Наряду с добровольным исполнением обязанности по уплате налога или сбора НК РФ допускает и принудительное исполнение обязанности по уплате налога или сбора. Пунктом 6 статьи 45 НК РФ установлено, что неисполнение налоговой обязанности по уплате налога или сбора является основанием для применения мер принудительного исполнения этой обязанности. Речь в данном случае идет о принудительном взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика в соответствии со статьями 46-48 НК РФ.

Впервые на законодательном  уровне установлен механизм исправления  ошибок в платежном поручении, которые  не повлекли неперечисления этого налога в бюджет на соответствующий счет. Так, в пункте 7 статьи 45 НК РФ указано, что при обнаружении налогоплательщиком ошибки в платежном поручении, в результате которой платеж был зачислен на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик может подать заявление в произвольной форме в налоговый орган с просьбой уточнить платеж. К заявлению об уточнении должны быть приложены документы, подтверждающие перечисление налога в бюджет на соответствующий счет. После подачи заявления может быть проведена сверка (по предложению налогового органа или налогоплательщика), либо налоговый орган может самостоятельно запросить от банка копию платежного поручения на перечисление налога. На основании заявления и акта сверки (если она проводилась) налоговый орган обязан принять решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога.

Список используемой литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации
2. Интернет источник: http://www.audit-it.ru

¹ Налоговый кодекс РФ , глава 8, ст.44

² http://www.audit-it.ru/articles/account/court/a54/44987.html