Консолидированная отчетность

Содержание

 

 

Введение

 

1. Понятие и цели консолидированной  отчетности

 

2. Особенности консолидированной  отчетности

 

3. Порядок составления  бухгалтерской отчетности консолидированных  обществ

 

Практическая часть

 

Заключение

 

Список литературы

 

Введение

 

 

В результате рыночных преобразований в Российской Федерации прежняя  система бухгалтерского учета не смогла полностью отразить новые  финансово-хозяйственные операции организаций. Потребовались перемены в законодательстве, уточнение концептуальных основ и методологии бухгалтерского учета и отчетности.

 

До недавнего времени  составление консолидированной  отчетности в Российской Федерации  регулировалось приказом Минфина в  России «О порядке отражения в  бухгалтерском учете отдельных  операций, связанных с введением  в действие первой части Гражданского кодекса Российской Федерации»от 28 июля 1995 г. № 81 и Порядком ведения  сводных (консолидированных) учета, отчетности и баланса финансово-промышленной группы, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации  от 9 января 1997 г. № 24.

 

Оба документа давали лишь начальную информацию о консолидации отчетности. В первом речь шла об отношениях между головной (материнской) компанией и зависимым (дочерним) предприятием. Во втором предусматривалось  составление консолидированной  отчетности центральной (головной) компанией, учрежденной всеми участниками  договора о создании ФПГ и уполномоченной на ведение дел ФПГ.

 

Кроме указанных документов Минфином России был принят приказ «О методических рекомендациях по составлению  и представлению сводной бухгалтерской  отчетности» от 30 декабря 1996 г. № 112, отменивший приказ от 28 июля 1995 г. № 81. В приказе Минфина России № 112 конкретизируются положения приказа  № 81, дается более точное определение  сводной отчетности и определяются случаи, в которых она составляется.

 

Введение в действие этого  документа - важный этап в развитии консолидированной отчетности в  России. Однако в документе необоснованно  уравнены различные по своему содержанию понятия сводной и консолидированной  отчетности. Использование этих понятий  в качестве синонимов некорректно, поскольку эти формы отчетности различаются не только по назначению, технике составления, кругу пользователей, но и концептуально.

 

В настоящее время сводная  годовая бухгалтерская отчетность составляется по унитарным предприятиям и по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых  закреплена в федеральной собственности (независимо от размера доли).

 

Составление сводной годовой  бухгалтерской отчетности осуществляется путем построчного суммирования соответствующих данных, отраженных в формах годовой бухгалтерской  отчетности организаций и унитарных  предприятий.

 

Кроме того, сводная отчетность составляется внутри одного юридического лица на основании отчетных данных его подразделений и филиалов, выделенных на отдельный баланс, но не являющихся самостоятельными юридическими ли-цами и при наличии дочерних и зависимых обществ.

 

Консолидированная бухгалтерская  отчетность имеет в отличие от сводной иную цель - показать прежде всего инвесторам и другим заинтересованным лицам результаты финансово-хозяйственной  деятельности группы взаимосвязанных  предприятий, юридически самостоятельных, но фактически являющихся единым хозяйственным  организмом. Основная потребность составления  консолидированных отчетов - элиминирование отдельных показателей предприятий, входящих в группу, с целью исключения повторного счета в итоговом (консолидированном) отчете группы.

 

Таким образом, сводная отчетность составляется в рамках одного собственника или для статистического обобщения, а консолидированная - несколькими  собственниками по совместно контролируемому  имуществу.

 

1. Понятие и цели консолидированной  отчетности

 

 

Когда мы используем термин «отчетность», то рассматриваем финансовую отчетность организации, не углубляясь в ее организационно-экономические  структуры. Современные крупные  организации могут объединять несколько  предприятий с различной системой участия. Под одним наименованием  находится не одно предприятие, а  целая группа связанных предприятий. Организации, имеющие в своей  структуре дочерние предприятия, составляют консолидированную отчетность, получившую в нашей стране название сводной  отчетности.

 

Длительное время под  «объединением отчетности» понималось элементарное суммирование статей балансов предприятий, входящих в единый хозяйственный  комплекс. Это несло в себе вероятность  необъективного отражения в объединенной бухгалтерской отчетности показателей  деятельности группы предприятий в  целом. Неточности и искажения могут  возникать в результате:

 

 двойного учета средств,  внесенных головной организацией  в уставные капиталы дочерних  предприятий;

 

 завышения валюты баланса  за счет включения в баланс  внутригрупповой задолженности;

 

 включения в финансовые  результаты прибыли, полученной  от внутригрупповой реализации, и т д.

 

Основой составления сводной  отчетности являются государственная  собственность на средства производства и отраслевой принцип вертикальной подчиненности организаций. Методов  ее составления было два, а именно: фабрично-заводской и отраслевой.

 

На самом деле понятия  «сводная отчетность» и «консолидированная отчетность» не являются идентичными. Специалисты, занимающиеся вопросами  консолидированной отчетности, считают, что использование этих двух понятий в качестве синонимов некорректно, потому что эти формы отчетности различаются не только по назначению, технике составления, кругу пользователей, но и концептуально. Сводная отчетность составляется в рамках одного собственника или для статистического обобщения данных, а консолидированная -- несколькими собственниками по совместно контролируемому имуществу.

 

В приказе № 112 Минфина  России от 30 декабря 1996 г. «О методических рекомендациях по составлению и  представлению сводной бухгалтерской  отчетности» даны развернутая характеристика общих положений сводной (консолидированной) отчетности, порядок ее составления  и представления, правила объединения  показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ, правила включения данных о зависимых обществах в сводную  бухгалтерскую отчетность, а также  разработаны правила составления  пояснений к сводному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках.

 

В частности, в приказе  №112 сводная отчетность характеризуется  как «система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций».

 

При составлении консолидированной  отчетности ставится цель: элиминировать (исключить) влияние вышеперечисленных  факторов (искажающих данные отчетности) на показатели деятельности группы в  целом. Достижению этой цели способствует реализация целого комплекса мер. Следует  отметить, что в странах с развитой и высокоинтегрированной экономикой, где дано существуют корпоративные  группы, этим вопросам уделяется пристальное  внимание.

 

Впервые в мировой практике применили консолидацию и опубликовали консолидированный отчет американские компании в самом начале 20 века. Это  было вызвано большими масштабами концентрации и централизации капитала, появлением холдингов, концернов. Первой компанией, опубликовавшей консолидированную  отчетность, стала «United States Steel Company».

 

Позже консолидированная  отчетность стала составляться и  европейских странах. Это произошло  в конце 40-х годов 20-го столетия. В  законодательстве Великобритании первое упоминание о консолидированной  отчетности относится к 1947 г., и Западной Германии -- к 1965-му, а во Франции -- к 1986 г. Однако первые публикации по данному  вопросу появились в Великобритании еще в 20-х годах. Лондонская фондовая биржа стала требовать представления  консолидированной отчетности в 1939 г. Лишь 22 французские компании опубликовали консолидированный баланс в 1967 г., но только в 1986 г. требования к такой  публикации стали во Франции обязательными. В Германии консолидирование отчетности является обязательным лишь с 1990 г. при  наличии следующих условий:

 

 большинства голосов;

 

 персонального влияния,  обеспечивающего контроль;

 

 контроля по контракту;

 

 контроля на основании  учредительных документов -- акцент  делается на фактическом контроле.

 

В еще меньшей степени  консолидированная отчетность распространена в других европейских странах -- Испании, Италии, Греции.

 

Возникновение транснациональных  корпораций, имеющих высокую долю зарубежных активов, экспортных операций и рабочей силы за рубежом, создание предприятий с участием иностранного капитала, появление разнообразных  форм коммерческих, производственных, финансовых связей между компаниями потребовали представления информации об их деятельности в форме консолидированной  отчетности.

 

Теория и практика составления  консолидированной отчетности в  разных странах существенно различаются  по следующим основным моментам:

 

 неодинаковая степень  распространения консолидированной  финансовой отчетности;

 

 различные подходы  к пониманию категории «группа  компаний» с точки зрения консолидации;

 

 неодинаковые объемы  информации, публикуемой компаниями;

 

 разные методы консолидации.

 

Общая идея консолидации очень  простая по своей сути. Имеется  группа предприятий, взаимосвязанных  в экономическом и финансовом плане, но являющихся самостоятельными юридическими лицами. Необходимо составить  консолидированную отчетность, позволяющую  получить представление о финансовом состоянии и результатах деятельности группы и целом. При этом каждое юридически самостоятельное предприятие, входящее в состав корпоративной группы, обязано вести собственный бухгалтерский учет и оформлять его результаты в виде собственной финансовой отчетности.

 

При анализе деятельности групп их частные балансы не дают комплексного представления об общих  результатах деятельности, так как  они являются ограниченными и  утрачивают свои аналитические возможности. Возникает необходимость в принципиально  иной информации, которая формируется  в результате составления консолидированной  бухгалтерской отчетности. Ее задачей  является отражение фактической  картины имущественного, финансового  положения и результатов хозяйственной  деятельности группы юридически самостоятельных  предприятий, которые рассматриваются  как одна экономическая общность.

 

Таким образом, консолидированная  бухгалтерская отчетность представляет собой объединение при помощи специальных учетных процедур (а  не простого суммирования) отчетности двух и более предприятий, находящихся  в определенных юридических и  финансово-хозяйственных взаимоотношениях, когда одно или несколько юридически самостоятельных предприятий находятся  под контролем лишь одного общества -- так называемого материнского (родительского) общества, стоящего над  всеми прочими членами группы.

 

Консолидированные отчеты показывают, какими были бы отчеты организации, если бы она закрыла все дочерние предприятия  и осуществляла непосредственное управление их деятельностью в рамках одного юридического лица.

 

Вопросы порядка составления, структуры и назначения консолидированной  отчетности отражаются в нескольких Международных стандартах финансовой отчетности (IAS). В частности, наиболее важными по проблемам консолидированной  отчетности являются стандарты: 22 «Объединение компаний» (IAS 22 «Business Combinations»); 25 «Учет  инвестиций» (IAS 25 «Accounting for Investments»); 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании» (IAS 27 «Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments in Subsidiaries»); 28 «Учет  инвестиций в ассоциированные предприятия» (IAS 28 «Accounting for Investmens in Associates»), 31 «Финансовая  отчетность об участии в совместной деятельности» (IAS 31 «Financial Reporting of Interests in Joint Ventures»).

 

Большая работа проводилась  также в рамках Европейского сообщества (ЕС). В 1983 г. была разработана и принята  знаменитая Седьмая директива «Учет  и консолидированная отчетность», ставшая примечательной вехой в  истории становления идеи консолидации. Членам сообщества ею предписывалось внести к 1988 г. изменения в национальное законодательство по вопросам учета  и отчетности, а к 1990 г. разработать  детализированное методологическое и  методическое обеспечение исполнения этой директивы.

 

Седьмая директива определяет состав консолидируемой отчетности: баланс, отчет о прибылях и убытках, примечания и аналитические расшифровки  к отдельным статьям. Ограничений  на форму и структуру отчетности не накладывается, отмечается лишь, что  в ней отдельными статьями должны отражаться интересы сторонних участников (меньшинства). Эти документы должны оформляться в виде консолидированного годового отчета, содержащего также  необходимые комментарии и пояснения  о текущей деятельности группы и  перспективах ее развития. В отчет  должно включаться аудиторское заключение, и он должен публиковаться в соответствии с общепринятыми правилами. Согласно Седьмой директиве местные власти вправе требовать предоставления консолидированной  отчетности от любой размещенной  на их территории материнской компании, если выполнены некоторые общие  условия относительно степени ее влия-ния и контроля ею деятельности дочерней компании.

 

Консолидированная финансовая отчетность адресована руководству  и наблюдательным советам предприятий, входящих в корпоративную семью, учредителям, а также внешним  потребителям информации, таким, как  существующие и потенциальные инвесторы, кредиторы, поставщики, покупатели, государство. Для внешних пользователей она  выступает в качестве дополнительной информации. Для материнской компании консолидированная отчетность является своеобразным «расширением» и «дополнением»  к своей отчетности.

 

Составление консолидированной  отчетности связано, прежде всего, с  крупными транснациональными корпорациями (ТНК), чьи акции котируются на фондовых биржах и операции носят международный  характер. Многочисленные мелкие и  средние компании в большинстве  случаев освобождаются от необходимости  ее составления. Вместе с тем значение консолидированной отчетности выходит  за чисто информационные рамки, поскольку  имеет вполне конкретных пользователей, -- инвесторов и акционеров. Внутрифирменные  операции могут создавать нереалистичную картину активности группы компаний, ее продаж, расчетов, запасов, финансовых результатов. Консолидированная отчетность представляет более объективную  картину операций и финансового  положения единой экономической  единицы, не заменяя отдельных финансовых отчетов компаний группы, поскольку  отражает ее экономические взаимосвязи. Такая отчетность может выполнять  функцию контроля для материнской  компании и влиять на ее дивидендную  политику. В некоторых странах, например в США, консолидированная прибыль  является основой для объявления дивидендов (материнская компания принимает  решение о выплате дивидендов по результатам деятельности дочернего  предприятия). Несомненно, консолидированная  отчетность содержит важную информа-цию  для принятия финансовых и управленческих решений.

 

Если материнская компания удовлетворяет перечисленным выше критериям, она обязана составлять консолидированную отчетность. Это  относится к каждому дочернему  предприятию группы.

 

Компания, имеющая дочерние предприятия, не составляет консолидированную  отчетность, если в свою очередь  является дочерним предприятием, а  ее материнская компания составляет консолидированную отчетность.

 

Освобождаются от составления  консолидированной отчетности малые  и средние компании, если соблюдаются  два из трех требований: размеры  товарооборота, итог баланса и число  занятых. Расчет суммы баланса и  товарооборота может осуществляться валовым или чистым методами; согласно последнему исключаются внутрифирменные  операции.

 

Консолидированная отчетность не составляется, если:

 

предполагается временный  контроль, поскольку дочернее предприятие  приобретено с целью продажи  в ближайшем будущем;

 

 дочернее предприятие  работает в условиях строгих  ограничений, что существенно  снижает возможность передачи  фондов материнской компании;

 

 дочернее предприятие  не является значительным для  группы;

 

 несколько взятых вместе  предприятий не занимают значительного  места в группе;

 

 деятельность дочернего  предприятия отличается от деятельности  предприятий, входящих в группу (иначе нарушается концепция справедливой  и достоверной оценки);

 

 высока стоимость и  значительна задержка представления  информации и документов, необходимых  для консолидации.

 

2. Особенности консолидированной  отчетности

 

 

Сводная (консолидированная) бухгалтерская отчетность составляется по видам основной деятельности:

 

-- организаций промышленности;

 

-- строительных, монтажных,  ремонтно-строительных, буровых, проектных  и изыскательских организаций;

 

-- геологических организаций  и топографо-геодезических организаций  (экспедиций);

 

-- научных организаций;

 

-- организаций по материально-техническому  снабжению и сбыту;

 

-- организаций торговли  и общественного питания;

 

-- организаций по производству  сельскохозяйственной продукции;

 

-- вычислительных центров  и других организаций, оказывающих  информационно-вычислительные услуги;

 

-- организаций транспорта;

 

-- организаций по ремонту  и содержанию автомобильных дорог;

 

-- организаций жилищно-коммунального  хозяйства;

 

-- внешнеэкономических организаций.

 

Отраслевые министерства, другие федеральные органы исполнительной власти (ГТК РФ и др.) имеют право  расширять приведенный перечень видов деятельности, в разрезе  которых составляется и представляется сводная бухгалтерская отчетность.

 

Организации по своему юридическому статусу, а также физические лица, способные оказывать влияние  на деятельность других организаций  или физических лиц путем принятия соответствующих решений, рассматриваются  как аффилированные лица. Среди юридических  лиц это прежде всего акционерные  общества.

 

Операцией между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и таким лицом является любая  операция, результатом которой является изменение их активов и обязательств.

 

Состав сводной бухгалтерской (финансовой) отчетности включает:

 

-- сводный баланс;

 

-- сводный отчет о прибылях  и убытках;

 

-- пояснения к указанным  отчетным формам.

 

Необходимость составления  консолидированных отчетов распространяется на те организации, которые имеют  дочерние и зависимые общества и  обязаны включать сведения об их деятельности в годовой отчет головной организации.

 

В соответствии со ст. 105 ГК РФ дочерним признается хозяйственное  общество, если другое (основное) хозяйственное  общество или товарищество имеет  возможность определять решения, принимаемые  таким обществом, в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным  договором, либо иным образом.

 

Зависимое хозяйственное  общество согласно ст. 106 ГК РФ признается таковым, если другое общество располагает  более чем 20 % голосующих акций акционерного общества или 20 % уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

 

Консолидированный баланс -- сводный отчетный баланс всех компаний, входящих в данную сферу консолидации. Составная часть консолидированной  финансовой отчетности.

 

Консолидированный отчет  о прибылях и убытках включает результаты финансово-хозяйственной  деятельности всех компаний, входящих в данную сферу консолидации. Это  обязательный элемент консолидированной  финансовой отчетности.

 

При составлении консолидированной  отчетности данные отчетности материнской  компании и дочерних предприятий  объединяют поэтапно, чтобы представить  их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают взаимные инвестиции и операции.

 

Консолидирование должно обеспечить исключение повторного учета  взаимных операций компаний группы.

 

При составлении сводной  бухгалтерской отчетности головная организация и дочерние общества должны использовать единую учетную  политику в отношении оценки аналогичных  статей имущества и обязательств, доходов и расходов и пр.

 

В сводную бухгалтерскую  отчетность объединяется бухгалтерская  отчетность головной организации и  дочерних обществ, составленная за один и тог же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.

 

Организация должна составлять сводную бухгалтерскую отчетность и объеме и порядке, установленных  Положением по бухгалтерскому учету  «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. При этом

 

 формы бухгалтерской  отчетности могут дополняться  данными, необходимыми пользователям  сводной бухгалтерской отчетности;

 

 статьи (строки) форм бухгалтерской  отчетности, по которым у группы  отсутствуют показатели, могут не  приводиться, кроме случаев, когда  соответствующие показатели получены  в периоде, предшествовавшем отчетному;

 

 числовые показатели  об отдельных активах, пассивах  и хозяйственных операциях должны  приводиться в сводной бухгалтерской  отчетности обособленно, если  без знания о них для пользователей  невозможна оценка финансового  положения группы или финансового  результата ее деятельности.

 

Числовые показатели по отдельным  видам активов, пассивов и хозяйственных  операций не приводятся в сводном  бухгалтерском балансе или сводном  отчете о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности  не существен для оценки пользователями финансового положения группы или  финансового результата ее деятельности, а отражаются общей суммой в пояснениях к сводному бухгалтерскому балансу  и сводному отчету о прибылях и  убытках.

 

Головная организация  придерживается принятой формы сводного бухгалтерского баланса, сводного отчета о прибылях и убытках и пояснений  к ним от одного отчетного периода  к другому. Изменение избранных  форм сводного бухгалтерского баланса, сводного отчета о прибылях и убытках  и пояснений к ним раскрывается в пояснениях к данным формам отчетности с указанием причин, вызвавших  это изменение.

 

Объем и порядок, включая  сроки представления бухгалтерской  отчетности дочерних и зависимых  обществ головной организации (в  том числе дополнительной информации, необходимой для составления  сводной бухгалтерской отчетности), устанавливает головная организация.

 

До составления сводной  бухгалтерской отчетности необходимо выверить и урегулировать все  взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации  и дочерних обществ, а также между  дочерними обществами.

 

Наименование каждой составляющей сводной бухгалтерской отчетности должно содержать слово «сводный»  и название группы.

 

Сводная бухгалтерская отчетность представляется учредителям (участникам) головной организации, а иным заинтересованным пользователям -- в случаях, установленных  законодательством Российской Федерации, или по решению головной организации.

 

Головной организации  целесообразно составлять сводную  бухгалтерскую отчетность не позднее 30 июня следующего за отчетным года, если иное не установлено законодательством  Российской Федерации или учредительными документами этой организации.

 

Сводную бухгалтерскую отчетность подписывают руководитель и главный  бухгалтер (бухгалтер) головной организации.

 

По решению участников группы сводная бухгалтерская отчетность может публиковаться в составе  публикуемой бухгалтерской отчетности головной организации.

 

В консолидированную бухгалтерскую  отчетность не включаются отчеты предприятий, в принципе входящих в сферу консолидации, но не представляющих интереса для  объединения. К ним относятся:

 

1) компании, контроль над  которыми можно считать временным.  Например, контрольный пакет акций  дочернего общества приобретается  и находится в собственности  материнского общества исключительно  с целью его последующей продажи  в недалеком будущем;

 

2) дочерние общества, действующие  в условиях долгосрочных непреодолимых  ограничений, которые лишают их  возможности (или существенным  образом снижают ее переводить  денежные средства на счет  материнского общества. Например, из-за  валютных ограничений на зарубежных  филиалах, «блокирования» банковских  счетов и т.п.;

 

3) дочерние компании, хозяйственная  деятельность которых резко отличается  от характера деятельности основной  материнской компании, например, банк  и промышленное акционерное общество, торговое и страховое общества.

 

Таким образом, процедура  консолидации охватывает такие расчеты, как:

 

 консолидация капитала;

 

 консолидация статей  баланса, связанных с внутригрупповыми  расчетами и операциями;

 

 консолидация финансовых  результатов (прибыли или убытков)  от внутригрупповой продажи продукции  (работ, услуг), а также взаимных  объемов продажи продукции (работ,  услуг) между основным и дочерними  обществами и соответствующих  затрат;

 

 консолидация прочих  взаимных (операционных и внереализационных)  доходов и расходов внутри  группы;

 

 суммы дивидендов основного  и дочерних обществ.

 

В соответствии с международными стандартами консолидированная  отчетность должна базироваться на определенных принципах и методах (отвечать определенным требованиям).

 

1. Принцип полноты. Все  активы, обязательства, расходы будущих  периодов, доходы будущих периодов  консолидированной группы принимаются  в полном объеме независимо  от доли материнской компании. Долю меньшинства показывают  в балансе отдельной статьей  под соответствующим заголовком.

 

2. Принцип собственного  капитала. Поскольку материнская  компания и дочерние предприятия  рассматриваются как единая экономическая  единица, собственный капитал  определяется по балансовой стоимости  акций консолидируемых предприятий,  а также по финансовым результатам  деятельности этих предприятий  и резервам.

 

3. Принцип справедливой  и достоверной оценки. Консолидированная  отчетность должна быть представлена  в ясной и удобной для понимания  форме и давать правдивую и  достоверную картину активов,  обязательств, финансового положения,  прибылей и убытков предприятий,  входящих в группу и рассматриваемых  как единое целое.

 

4. Принцип постоянства  использования методов консолидации  и оценки и принцип функционирующего  предприятия. Методы консолидации  должны применяться продолжительное  время при условии, что предприятие  является функционирующим, т.е.  не намеревается прекращать свою  деятельность в обозримом будущем.  Отклонения допустимы в исключительных  случаях, причем они должны  быть раскрыты в приложениях  к отчетности с соответствующим  обоснованием. Эти принципы распространяются  как на формы, так и на  методы составления консолидированной  отчетности.