Налогооблажение операций по доверительному управлению ценными бумагами
1
Содержание
Введение…………………………………………………………
I Теоретическая часть:……………………………………………………
1Бухгалтерский учет операций …………………………………………..4
1.1. Правовое регулирование доверительного управления имуществом……………………………………………………
1.2. Бухгалтерский учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом……………………………8
1.3. Отражение учредителем управления операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом………10
1.4. Отражение выгодоприобретателем операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом……..12
1.5. Отражение доверительным управляющим на отдельном балансе операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом……………………………………………………
1.6. Отражение доверительным управляющим операций по осуществлению договора доверительного управления имуществом………14
2. Налогооблажение операций по доверительному управлению ценными бумагами…………………………………………………………
2.1. Обложение налогом на прибыль операций доверительного управления ценными бумагами………………………………………………15
2.2. Обложение НДС операций доверительного управления ценными бумагами…………………………………………………………
II Практическая часть…………………………………………………….24
Заключение……………………………………………………
Библиографический список…………………………………………….30
Введение
Рыночная экономика, формируемая в последние 15 лет в Российской Федерации, представляет собой совокупность различных рынков. Одним из них является финансовый рынок. Финансовый рынок – это рынок, который опосредует распределение капитала между участниками экономических отношений. С его помощью мобилизуются свободные финансовые ресурсы и перераспределяются между теми субъектами экономических отношений, которые могут наиболее эффективно их использовать в процессе производства.
Одним из сегментов финансового рынка выступает рынок ценных бумаг или фондовый рынок. Фондовый рынок – это рынок, который опосредует отношения собственности на ценные бумаги.
Относительно серьезно рынок ценных бумаг начал работать в России в 1991 году и тогда же началось активное законотворчество в этой области, включая налогообложение операций с ценными бумагами.
В целом, действующее законодательство наиболее полно регулирует такие вопросы, как допуск тех или иных лиц на рынок ценных бумаг, порядок и условия лицензирования профессиональных участников, защиту прав и интересов инвесторов, государственный контроль в данной сфере, а так же налогообложение операций с ценными бумагами физических и юридических лиц как резидентов Российской Федерации так и не резидентов.
Важной вехой в развитии законодательства о ценных бумагах явилось принятие 30 ноября 1994 года части I Гражданского Кодекса Российской Федерации, который был разработан на основе практического опыта правового регулирования рыночных отношений.
Федеральный Закон «О рынке ценных бумаг» и Федеральный Закон «Об акционерных обществах» стали фундаментом развития российского законодательства о ценных бумагах и фондовом рынке.
Рынок ценных бумаг является сферой отношений, бурно развивающейся в последние несколько лет. Это относится к появлению новых финансовых инструментов, новых сегментов инфраструктуры рынка, а также к новым возможностям для инвесторов и эмитентов, предоставляемых фондовым рынком. Налогообложение операций с ценными бумагами является серьезным инструментом, способным регулировать масштабы инвестиций в российскую экономику, является стимулом к развитию фондового рынка, росту его капитализации и ликвидности.
Объектом исследования данной контрольной работы является бухгалтерский учет и налогообложение операций по доверительному управлению ценными бумагами.
1. Бухгалтерский учет операций
1.1. Правовое регулирование доверительного управления имуществом
В соответствии со ст. 1012 ГК РФ по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодо-приобретателя).
Учредителем управления, как правило, является собственник имущества (ст. 1014 ГК РФ). Доверительным управляющим может быть индивидуальный предприниматель или коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия (ст. 1015 ГК РФ).
Согласно ст. 5 Закона о рынке ценных бумаг под деятельностью по управлению ценными бумагами признается осуществление юридическим лицом от своего имени за вознаграждение в течение определенного срока доверительного управления переданными ему во владение и принадлежащими другому лицу в интересах этого лица или указанных этим лицом третьих лиц:
– ценными бумагами;
– денежными средствами, предназначенными для инвестирования в ценные бумаги;
– денежными средствами и ценными бумагами, получаемыми в процессе управления ценными бумагами.
Наличие лицензии на осуществление деятельности по управлению ценными бумагами не требуется в случае, если доверительное управление связано только с осуществлением управляющим прав по ценным бумагам.
Согласно приказу ФСФР России от 06.03.2007 № 0721/пзн «Об утверждении Порядка лицензирования профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг» допускается совмещение брокерской деятельности, дилерской деятельности, деятельности по управлению ценными бумагами и депозитарной деятельности.
Лицензия выдается на каждый вид профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг.
Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.
Объектами доверительного управления могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги и другое имущество.
Самостоятельным объектом доверительного управления не могут быть деньги, за исключением случаев, предусмотренных законом.
Возможность передачи денежных средств в доверительное управление для инвестирования в ценные бумаги предоставлена ст. 5 Закона о рынке ценных бумаг и ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 № 3951 «О банках и банковской деятельности» (далее – Закон о банках и банковской деятельности).
Приказом ФСФР России от 03.04.2007 № 0737/пзн утвержден Порядок осуществления деятельности по управлению ценными бумагами.
Требования данного Порядка не распространяются на деятельность управляющих компаний по доверительному управлению инвестиционными резервами акционерных инвестиционных фондов, доверительному управлению ПИФ, доверительному управлению средствами пенсионных накоплений, доверительному управлению средствами пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, доверительному управлению накоплениями для жилищного обеспечения военнослужащих, доверительному управлению ипотечным покрытием, а также на деятельность по управлению ценными бумагами, если она связана исключительно с осуществлением управляющим прав по ценным бумагам.
В соответствии с п. 2.1 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами управляющий вправе принимать в доверительное управление и осуществлять доверительное управление следующими объектами доверительного управления:
– ценными бумагами, в том числе полученными управляющим в процессе деятельности по управлению ценными бумагами;
– денежными средствами, включая иностранную валюту, предназначенными для инвестирования в ценные бумаги, в том числе полученными управляющим в процессе деятельности по управлению ценными бумагами. Управляющий вправе с соблюдением требования валютного законодательства принимать в доверительное управление и осуществлять доверительное управление иностранной валютой в случае, если соответствующая иностранная валюта является предметом сделок купли/продажи на торгах, организуемых валютной биржей.
Управляющий обязан обособить ценные бумаги и денежные средства учредителя управления, находящиеся в доверительном управлении, а также полученные управляющим в процессе управления ценными бумагами, от имущества управляющего и имущества учредителя управления, переданного управляющему в связи с осуществлением им иных видов деятельности.
Для хранения денежных средств, находящихся в доверительном управлении, а также полученных управляющим в процессе управления ценными бумагами, управляющий обязан использовать отдельный банковский счет.
Для учета прав на ценные бумаги, находящиеся в доверительном управлении, управляющий открывает в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг отдельный лицевой счет (счета) управляющего, а если учет прав на ценные бумаги осуществляется в депозитарии – отдельный счет (счета) депо управляющего (п. 2.9 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами).
Пунктом 2.10 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами предусмотрено, что на одном банковском счете управляющего могут учитываться денежные средства, передаваемые в доверительное управление разными учредителями управления, а также полученные в процессе управления ценными бумагами, при условии что такое объединение денежных средств предусмотрено договорами доверительного управления, заключенными управляющим с такими учредителями управления.
При этом управляющий обязан обеспечить ведение обособленного внутреннего учета денежных средств по каждому договору доверительного управления.
Согласно п. 2.11 вышеназванного Порядка на одном лицевом счете управляющего (счете депо управляющего) могут учитываться ценные бумаги, передаваемые в доверительное управление разными учредителями управления, а также полученные в процессе управления ценными бумагами, при условии что такое объединение ценных бумаг предусмотрено договорами доверительного управления, заключенными управляющим с такими учредителями управления.
При этом управляющий обязан обеспечить ведение обособленного внутреннего учета ценных бумаг по каждому договору доверительного управления.
Управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при управлении ценными бумагами, в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 2.8 Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами).
Управляющий обязан предоставлять учредителю управления отчет о деятельности управляющего по управлению ценными бумагами, содержащий информацию, предусмотренную Порядком осуществления деятельности по управлению ценными бумагами (далее – Отчет), в сроки, предусмотренные договором доверительного управления, но не реже одного раза в квартал.
В случае письменного запроса учредителя управления управляющий обязан в срок, не превышающий десяти рабочих дней с даты получения запроса, предоставить учредителю управления Отчет на дату, указанную в запросе, а если такая дата не указана – на дату получения запроса управляющим.
В Отчете должна содержаться информация обо всех сделках, совершенных управляющим с принадлежащими учредителю управления объектами доверительного управления, а также об операциях по передаче в доверительное управление учредителем управления и возврату ему объектов доверительного управления, за период времени, исчисляемый с даты, на которую был сформирован предыдущий Отчет (даты заключения договора доверительного управления, если Отчет не выдавался), до даты формирования предоставляемого Отчета (даты, указанной в письменном запросе учредителя управления), далее – отчетный период, а также информация об объектах доверительного управления, принадлежащих учредителю управления на последний день отчетного периода, и их оценочная стоимость.
1.2. Бухгалтерский учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом
Порядок бухгалтерского учета операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления, регулируется Указаниями по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденными приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н.
Приказом Минфина России от 15.08.2006 № 106н действие вышеприведенных Указаний распространено на страховые организации, негосударственные пенсионные фонды и профессиональных участников рынка ценных бумаг.
Порядок учета операций по доверительному управлению разработан в соответствии с положениями главы 53 ГК РФ и Законом о бухгалтерском учете и предусматривает следующее:
– передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему; в связи с этим Указаниями по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, не предусмотрено определение финансового результата при передаче имущества в доверительное управление и возврате имущества;
– имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего;
– учитывая, что собственником имущества является учредитель управления, ему передаются не только результаты деятельности по договору доверительного управления, но и бухгалтерская отчетность; учредитель управления при составлении бухгалтерской отчетности включает в нее показатель отчетности, представленной доверительным управляющим, путем построчного суммирования аналогичных показателей (за исключением счетов расчетов по доверительному управлению);
– для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, доверительному управляющему открывается отдельный банковский счет.
При совершении сделок с переданным имуществом доверительный управляющий должен делать пометки «Д.У.».
Для учета операций, связанных с выполнением договора доверительного управления, используется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом».
1.3. Отражение учредителем управления операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом
Объекты имущества передаются в доверительное управление учредителем управления по стоимости, по которой они числятся в бухгалтерском учете учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу:
– Дт 79 Кт счетов учета передаваемого имущества
(01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 51, 58 и т. д.);
одновременно:
– Дт 79 Кт 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 59.
Поступление денежных средств в счет причитающейся прибыли по договору доверительного управления имуществом оформляется следующей проводкой:
– Дт 51 Кт 79.
Отражение причитающейся учредителю управления суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды от доверительного управляющего (ст. 1022 ГК РФ) осуществляется следующим образом:
– Дт 76 Кт 91 – начисление;
– Дт 51 Кт 76 – получение.
Возврат имущества в случае прекращения договора доверительного управления отражается следующим образом:
– Дт счетов учета имущества (01, 04, 51, 58 и т. д.) Кт 79;
одновременно:
– Дт 79 Кт 02, 05, 59.
При составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее полностью включаются данные, представленные доверительным управляющим об активах, обязательствах, доходах, расходах и других показателях, путем суммирования аналогичных показателей. Данные по счету 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», в баланс учредителя управления не входят. Представление бухгалтерской отчетности осуществляется учредителем управления в порядке, установленном Законом о бухгалтерском учете.
Информация, связанная с осуществлением договора доверительного управления имуществом, приводится в составе пояснительной записки в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000, утвержденным приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н.
В Указаниях по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, не установлен порядок передачи сальдо по счету 99 с отдельного баланса, который ведет доверительный управляющий, на баланс учредителя управления. В них говорится только о том, что показатели отчетности складываются построчно.
В связи с этим возможны следующие варианты:
вариант 1. Если договор действует в течение отчетного года, передача сальдо по счету 99 осуществляется только при прекращении договора.
Доверительный управляющий оформляет в бухгалтерском учете следующие проводки:
Дт 99 Кт 79 – на сумму прибыли;
Дт 79 Кт 99 – на сумму убытка.
Учредитель управления оформляет следующие проводки (зеркально):
Дт 79 Кт 99 – на сумму прибыли;
Дт 99 Кт 79 – на сумму убытка;
вариант 2. Если договор доверительного управления на конец отчетного года не прекращается, могут использоваться два варианта.
В случае применения варианта 1 доверительный управляющий закрывает счет 99 на счет 84 в общеустановленном порядке в конце года.
В этом случае учредитель управления построчно складывает все показатели, включая нераспределенную прибыль. Передача сальдо по счету 99 будет осуществлена только при прекращении договора доверительного управления.
В случае применения варианта 2 передача сальдо по счету 99 производится в последний день отчетного года заключительными оборотами. В бухгалтерском учете отражаются записи, аналогичные записям, производимым по варианту 1.
1.4. Отражение выгодоприобретателем операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом
Выгодоприобретатель, не являющийся учредителем управления, учитывает причитающийся доход по дебету счета 76 и кредиту счета 91. По мере фактического поступления денежных средств дебетуются счета учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 76.
В аналогичном порядке отражаются суммы возмещения упущенной выгоды за время доверительного управления имуществом.
Выгодоприобретатель представляет бухгалтерскую отчетность с учетом финансового результата, полученного по договору доверительного управления, в порядке, установленном Законом о бухгалтерском учете.
1.5. Отражение доверительным управляющим на отдельном балансе операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом
Доверительный управляющий обеспечивает самостоятельный учет операций по каждому договору доверительного управления имуществом, обособленный от операций, связанных с имуществом доверительного управляющего.
Для каждого договора доверительного управления должен быть открыт отдельный субсчет к счету 79 в разрезе учредителя управления и выгодополучателя.
Имущество, полученное от учредителя управления, учитывается по дебету счетов учета активов и кредиту счета 79.
Операции по приобретению и реализации имущества в ходе исполнения договора доверительного управления отражаются в общеустановленном порядке.
При перечислении денежных средств в счет причитающегося учредителю управления дохода по договору доверительного управления имуществом кредитуются счета учета денежных средств в корреспонденции с дебетом счета 79.
Причитающиеся доверительному управляющему суммы вознаграждения, предусмотренные договором доверительного управления имуществом, и возмещения необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, учитываются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с кредитом счета 76.
Перечисление вышеуказанных сумм отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счетов учета денеж ных средств.
Если после прекращения договора доверительного управления имуществом переданное в доверительное управление имущество, включая вновь созданное или приобретенное, возвращается учредителю управления, то дебетуется счет 79 в корреспонденции с кредитом счетов учета активов. Если договором доверительного управления имуществом предусмотрены иные действия по отношению к имуществу, переданному в доверительное управление, то вышеуказанные операции отражаются в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке.
Доверительный управляющий представляет учредителю управления и выгодоприобретателю отчет о своей деятельности в сроки и порядке, которые установлены договором доверительного управления имуществом. Данные об активах, обязательствах, доходах и расходах, полученных при выполнении договора доверительного управления имуществом, представляются в сроки, установленные для бухгалтерской отчетности.
При прекращении договора доверительного управления имуществом доверительный управляющий составляет отдельный баланс на дату прекращения договора.
1.6. Отражение доверительным управляющим операций по осуществлению договора доверительного управления имуществом
Все расходы доверительного управляющего по осуществлению деятельности, связанной с доверительным управлением имуществом, учитываются у него по дебету счета 20 «Основное производство» либо 26 по каждому договору обособленно.
Причитающиеся доверительному управляющему суммы вознаграждения и возмещения необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, учитываются по кредиту счета 90 «Продажи» в корреспонденции со счетом 76. Одновременно соответствующая часть затрат по оказанию услуг доверительного управления имуществом списывается с кредита счета 20 в дебет счета 90.
Причитающиеся суммы возмещения выгодополучателю упущенной выгоды за время доверительного управления имуществом и учредителю управления убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 76 в корреспонденции с дебетом счета 91. При перечислении учредителю управления или выгодоприобретателю вышеуказанных средств кредитуются счета учета денежных средств в корреспонденции с дебетом счета 76.
2. Налогооблажение операций по доверительному управлению ценными бумагами.
2.1. Обложение налогом на прибыль операций доверительного управления ценными бумагами
Согласно ст. 276 НК РФ доверительному управляющему вменяется в обязанность сообщать учредителю управления о доходах и расходах, которые учредитель управления включает в соответствующую группу. Если же предметом договора являются ценные бумаги, то применяются положения ст. 280 НК РФ. Доверительный управляющий обязан вести учет процентного дохода в разрезе проводимых сделок и видов ценных бумаг (обращающихся и не обращающихся на рынке ценных бумаг). Помимо ведения бухгалтерского учета, он должен сообщать учредителю управления полные данные по налоговому учету.
Учредителю управления следует уплачивать налог на прибыль по доходам в виде процентов по государственным ценным бумагам в сроки, установленные п. 4 ст. 287 НК РФ, а именно: в течение 10 дней по окончании соответствующего месяца отчетного (налогового) периода, в котором получен доход, исходя из дат, признаваемых датами получения дохода в соответствии со ст. 271 и 273 настоящего Кодекса.
Напомним читателям, что при методе начисления датой признания дохода в виде процентов по государственным ценным бумагам является или дата выплаты процентов в соответствии с условиями выпуска, или дата реализации (выбытия) ценной бумаги, или последнее число отчетного (налогового) периода.
Таким образом, если не было выплат процентов эмитентом или государственные ценные бумаги не выбывали, то налог на доходы в виде процентов уплачивается в течение 10 дней по окончании отчетного периода. Если же были выплаты эмитентом или имело место выбытие ценных бумаг, то налог уплачивается в течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход (п. 4 ст. 287 НК РФ).
Доходы в виде процентов по государственным ценным бумагам облагаются налогом на прибыль по налоговым ставкам, установленным п. 4 ст. 284 НК РФ. При этом доходы в виде процентов по государственным ценным бумагам отражаются в Листе 04 налоговой декларации по налогу на прибыль.
Процентный доход по корпоративным ценным бумагам признается на дату выплаты согласно условиям выпуска ценных бумаг или на последнее число отчетного (налогового) периода и облагается налогом на прибыль в составе общей прибыли по налоговой ставке 24 %. В соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ выгодоприобретатели уплачивают по договорам доверительного управления только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.
При выбытии корпоративных долговых ценных бумаг процентный доход признается в составе дохода от реализации (выбытия).
Налоговая база по операциям, связанным с реализацией и иным выбытием ценных бумаг в рамках договора доверительного управления, формируется непрофессиональными участниками рынка ценных бумаг в Листе 05 налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом по обращающимся и не обращающимся на организованном рынке ценным бумагам налоговая база устанавливается отдельно.
