Налогообложение. 7

Оглавление

Введение

В современных условиях усиление интеграционных процессов, интернационализация и интенсификация хозяйственной жизни, развитие межгосударственных гуманитарных контактов существенно увеличивают круг проблем, требующих разрешения на международной основе. К их числу относятся и вопросы, имеющие налоговую природу.

 Налогообложение как  объект межгосударственного регулирования – явление, доказавшее свою важность и особую значимость для международного экономического сотрудничества. Это подтверждается, в частности, практикой заключения налоговых соглашений.

В абсолютном большинстве случаев при заключении международных соглашений государства исходят из принципа взаимности. По-прежнему принято считать, что именно двусторонние соглашения наилучшим образом учитывают специфику отношений между конкретными договаривающимися государствами.

Анализ налоговых факторов в международных отношениях приобретает все большую актуальность с точки зрения реализации и повышения эффективности внешнеэкономической деятельности каждого государства, поскольку налоги определяют развитие международной торговли, движение инвестиций, осуществление всех межгосударственных связей.

В связи с актуальностью данной темы определилась цель контрольной работы: изучить и раскрыть основные положения международных налоговых отношений и определить проблемы двойного налогообложения.

1. Международные налоговые отношения

Международные налоговые отношения представляют собой отношения между странами по поводу взаимного урегулирования сфер применения налогового законодательства (налоговой юрисдикции) и другим вопросам налогообложения. Международные налоговые отношения могут регулироваться в одно-, дву- и многостороннем порядке. Такое регулирование необходимо преимущественно в отношении подоходных налогов, рассчитываемых на основе общей суммы доходов налогоплательщиков, включающей и доходы, полученные из-за рубежа (на основе принципа резидентства), что неизбежно вызывает вторжение в налоговую юрисдикцию другого государства.

Регулирование международных налоговых отношений может проводиться странами в одностороннем порядке - путем издания законодательных актов, определяющих налоговые режимы как для иностранных юридических и физических лиц на территории данной страны, так и для ее юридических и физических лиц, получающих доходы или осуществляющих деятельность за рубежом; или на основе двусторонних и многосторонних международных налоговых соглашений. В отношении налогов, имеющих своим объектом сделки, например куплю-продажу товаров, услуг, недвижимости, такое регулирование, как правило, осуществляется в форме издания законодательных актов, а в сфере таможенных пошлин, налогов на доходы и капитал широко применяются налоговые соглашения, дополняющие или заменяющие соответствующие нормы внутреннего законодательства. Страны - члены ОЭСР практически полностью охвачены сетью таких двусторонних соглашений (некоторые из них заключили между собой дополнительные соглашения об оказании административной и правовой помощи в налоговых вопросах)1.

Страна может потребовать, чтобы весь доход, получаемый налогоплательщиком, подлежал налогообложению вследствие его юридической связи с этой страной (юрисдикция на основании гражданства). Помимо этого налогоплательщик должен участвовать в расходах на управление страной, обеспечивающей получение дохода (юрисдикция на основании территориальности). Именно поэтому возникает возможность двойного налогообложения.

Основные цели международного сотрудничества в налоговой сфере - устранение двойного налогообложения и дискриминации налогоплательщиков. Однако не менее важными являются и другие цели:

• гармонизация налоговых систем и налоговой политики;
• унификация фискальной политики и налогового законодательства;
• разрешение проблем двойного налогообложения;
• предотвращение уклонения от налогообложения;
• избежание дискриминации налогоплательщиков-нерезидентов;
• гармонизация налогообложения инвестиционной деятельности.

Международная экономическая интеграция обусловила тенденции гармонизации налоговой политики и национального налогового права в зарубежных странах. Гармонизация - это процесс приведения к соответствию и взаимной соразмерности налоговых систем различных государств.

Положение об унификации налогового законодательства членов ЕЭС (Великобритания, Италия, Франция, ФРГ, Испания и др.) было зафиксировано в Римском договоре в 1957 году. В процессе формирования единого рынка эти страны сначала ориентировались на унификацию фискальной политики (в рамках таможенного союза), затем перешли к разрешению проблем двойного налогообложения, предотвращению уклонений от налогообложения и ликвидации условий по налоговой дискриминации.

В ходе согласования налогового законодательства стран-участников ЕЭС была проведена обязательная и постепенная унификация взимания косвенных налогов. Некоторые акцизы отменили вообще (на чай, соль, сахар), другие косвенные налоги стали взимать по единым ставкам. В дальнейшем возникла идея постепенно перейти от проведения общей налоговой политики к созданию территории с единым налоговым режимом.

2. Международное двойное  налогообложение

Международное двойное налогообложение — это обложение сопоставимыми налогами в двух (или более) государствах одного налогоплательщика в отношении одного объекта за один и тот же период времени. В результате возникает идентичность налогового платежа, тождественность объекта и субъекта налогообложения и сроков уплаты налогов. Двойное (т. е. излишнее) налогообложение сдерживает деловую активность предпринимателя и способствует повышению цены на товары и услуги.

«Потенциальное двойное налогообложение возникает потому, что одна страна претендует на право налогообложения на основании факта проживания (гражданства) налогоплательщика, а другая – на основании места получения дохода. Двойное налогообложение может возникать, когда обе страны утверждают, что налогоплательщик является их резидентом, либо когда каждая из двух стран утверждает, что доход получен именно в ней. Страны обычно стараются предотвращать двойное налогообложение либо односторонним внутренним законодательством, либо путем двусторонних договоров о налогообложении с другими странами»2.

Доходы, извлекаемые в одной стране и затем переводимые в другую страну (предпринимательские прибыли, дивиденды, проценты и т. д.), обычно облагаются налогами в обеих этих странах в соответствии с их законодательством. В случае если налогообложение таких «международных» доходов не координируется налоговыми властями обеих стран, может возникнуть «избыточное» по сравнению с национальными законами (двойное) налогообложение. Это, в свою очередь, может привести к нежелательным изменениям в перемещении капиталов из одной страны в другую и общему снижению эффективности использования капиталов3.

Таким образом, двойное налогообложение возникает в случаях, когда:

а) одно и то же лицо признается резидентом в более чем одной стране (двойное обложение всей суммы доходов);

б) один и тот же доход рассматривается имеющим свой источник (происхождение) в двух  (или более) странах (двойное обложение иностранного дохода);

в) один и тот же доход облагается в одной стране — на основе резидентства  его получателя,  а  в другой — на основе правила об источнике дохода;

г) существуют различия между странами в порядке и нормах зачета расходов, понесенных налогоплательщиком (налогообложение двух лиц по одному и тому же доходу).

Принципы налоговых систем, обуславливающих отношение к международному двойному налогообложению:

1) принцип резидентства  – обложение налогом лиц, имеющих в этих странах постоянное местопребывание, по всем доходам, включая полученные за рубежом.

2) принцип территориальности  – взимание налогов с доходов, полученных на территории данных  стран, независимо от постоянного  местопребывания лиц, получающих  доходы.

Принципы международного двойного налогообложения формулируются и закрепляются или в соответствующих разделах обычных налоговых законов, или в налоговом кодексе, или в специальных законах.

Всякий налогоплательщик, признаваемый резидентом или постоянным жителем данной страны, подлежит налогообложению в ней применительно ко всем своим доходам из всех источников, в т.ч. зарубежных. Статус резидента устанавливается законодательством отдельно для граждан и отдельно для корпораций. Физическое лицо может быть определено резидентом в соответствии со своим гражданством по месту постоянного проживания или по другим подобным критериям.

Для юридических лиц статус резидента определяется исходя из  места регистрации, места нахождения руководящего органа и др.

Концепция резидентства имеет то преимущество, что она позволяет учесть все элементы материального и социального положения налогоплательщика, поскольку именно страна его пост-го пребывания или проживания имеет возможность наиболее полно оценить эти элементы и более справедливо обложить налогом доход лица.

В связи с проблемами уклонения от налогообложения более предпочтительной может оказаться концепция территориальности при условии, что ее применение не приведет к избыточному налогообложению валового дохода относительно чистого дохода. В случае конфликта концепций возникают претензии 2-х или более государств на взимание налогов и возникает международное двойное налогообложение.

Существует правило международного двойного налогообложения, по которому взимание налогов с доходов осуществляется первоначально в стране, с которой имеется территориальная связь, а затем в стране гражданства или места пребывания.

Вопросы налогообложения лиц – резидентов одного государства в отношении их доходов, выплачиваемых в другом государстве, регулируются законодательством этих двух стран. При этом любое государство обладает исключительным правом взимать налоги на своей территории в соответствии с национальным налоговым законодательством, которое распространяется, в том числе, и на иностранные организации.

Именно по этой причине возникает двойное налогообложение иностранных организаций, когда лицо – резидент одной страны получает доходы из источников, расположенных в другой стране, владеет имуществом (как правило, недвижимым) в другой стране или осуществляет деятельность, в результате которой возникают доходы или иной объект налогообложения в другой стране. Для указанных ситуаций характерно,  что одно и то же лицо рассматривается налоговым законодательством в качестве налогоплательщика или один и тот же объект рассматривается в качестве объекта налогообложения одновременно в двух или более странах.

Например, доходы, полученные иностранной организацией из источников в Российской Федерации, подлежат обложению в Российской Федерации в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ. При этом эти доходы, полученные на территории Российской Федерации, являются также объектом налогообложения в соответствии с законодательством иностранного государства получателя дохода. Соответственно, налог в этом случае уплачивается дважды: в первый раз – в соответствии с нормами налогового законодательства государства – источника дохода, второй – согласно нормам внутреннего законодательства государства - получателя дохода.

Положения международного договора определяют правила разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций одного государства, имеющим объект налогообложения в другом государстве.

Кроме того, суммы налога, выплаченные в государстве – источнике дохода в соответствии с внутренним налоговым законодательством этого государства, могут засчитываться при уплате налога иностранной организацией за рубежом. Процедура зачета уплаченных налогов за рубежом регламентируется налоговым законодательством иностранного государства. В России применяется аналогичный порядок, предусмотренный статьей 232, 311 Налогового кодекса РФ4.

Как правило, размер засчитываемых налогов, выплаченных в государстве – источнике дохода, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией за рубежом по соответствующим доходам, рассчитанного в соответствии с налоговым законодательством и правилами иностранного государства. Зачет производится при условии предъявления налогоплательщиком документа, подтверждающего удержание налога в государстве – источнике дохода.

Отсутствие взаимосвязи между законодательными нормами в отдельных странах – причина возникновения двойного налогообложения и антиналогообложения.

Другой важной чертой налоговых соглашений является закрепление ими взаимного обязательства не применять дискриминационного налогообложения в отношении резидентов другой страны. Это обязательство касается любых налогов, а не только охватываемых данным соглашением и поэтому является исключительно важным условием, обеспечивающим выполнение других экономических соглашений и договоренностей, направленных на обеспечение свободы торговли и перемещения капиталов.

С точки зрения эффективности задачей налоговой системы в целом… является установление таких беспристрастных норм налогообложения, которые бы не смогли действовать ни против и ни в пользу вида деятельности. Налоговая система должна оставаться на заднем плане, а решения о хозяйственной деятельности, инвестировании и потреблении должны приниматься по причинам, не связанным с налогообложением. Дернберг Р.Л. выдвигает несколько правил концепции беспристрастного международного налогообложения5:

• беспристрастность в отношении экспорта капитала;
• беспристрастность в отношении импорта капитала;

национальная безопасность.

В налоговой практике и теории различают двойное экономическое и двойное юридическое налогообложение.

Под двойным экономическим налогообложением понимается ситуация, когда с одного и того же дохода налог уплачивают несколько его последовательных получателей. Это проявляется при обложении налогом дохода предприятия как самостоятельного плательщика и обложении налогом дохода акционера или пайщика при распределении прибыли6.

Как правило, проблема экономического двойного налогообложения разрешается при разработке национального налогового законодательства, в котором предусматриваются нормы, позволяющие тем или иным способом засчитывать налог, уплаченный на уровне предприятии, при расчете налоговых обязательств акционера.

Под двойным юридическим налогообложением понимается ситуация, когда один и тот же налогоплательщик облагается в отношении одного и того же дохода одинаковыми или сопоставимыми налогами два и более раз за один период. В принципе подобная ситуация может возникать и в том случае, когда налогоплательщик осуществляет деятельность только в одной стране. Такое двойное налогообложение может возникнуть при «нестыковке» общегосударственного (центрального, федерального, конфедерального) законодательства и законодательства на уровне регионов (штатов, провинций, областей, земель), а также на уровне органов местного самоуправления.

Подобная ситуация неоднократно отмечалась в 1990-е гг. в Российской Федерации, и основной причиной этого явления следует считать неконтролируемое федеральными властями региональное властями региональное и местное нормотворчество в сфере налогообложения. Однако, если в одной стране данная проблема может быть решена путем приведения регионального и местного законодательств в соответствии с общегосударственным, то в международных экономических отношениях двойное и даже многократное экономическое и юридическое налогообложение осуществляется на основе налогового законодательства суверенных государств, а также путем согласования многочисленных и сложных вопросов на международном уровне.

3. Новые тенденции избежания двойного налогообложения в Российской Федерации

В настоящее время всё больше организаций, зарегистрированных на территории Российской Федерации, расширяют сферу своей деятельности и открывают филиалы и представительства за границей. При выборе иностранного государства, в котором российское предприятие планирует работать, необходимо учитывать наличие и положения международных соглашений Российской Федерации о порядке зачета налоговых платежей и взносов, уплаченных вне пределов России, с обособленных подразделений зарегистрированных в России организаций, с целью избежания «двойного налогообложения». В противном случае, при отсутствии таких межгосударственных актов, не исключена ситуация, когда отечественное предприятие обязано отчислять с полученного дохода налоговые взносы и платежи в бюджет Российской Федерации и иностранного государства, на территории которого зарегистрированы его филиалы или представительства.

Таким образом, ключевым моментом при определении необходимости открытия филиала или представительства российского юридического в другой стране должно служить наличие у России соглашений об избежании двойного налогообложения с этими странами.

Статьей 7 Налогового Кодекса РФ установлен принцип приоритета действия международных соглашений России, касающихся налогообложения и сборов, над нормами национального законодательства. В случае, если в Налоговой Кодексе РФ содержаться иные правила и нормы, чем установлены международным актом, подлежат применению положения международных соглашений.

В зависимости от того, заключено ли у Российской Федерации с государством, в котором организована деятельность обособленного подразделения отечественного юридического лица, международное соглашение об избежании двойного налогообложения или такого соглашения нет, действуют различные механизмы зачета и возврата излишне взысканных доходов с российской организации.

Первая ситуация - когда порядок зачета налоговых платежей страной регистрации юридического лица при получении дохода обособленными подразделениями предприятия за пределами Российской Федерации, урегулирован:

двусторонними международными соглашениями об избежании двойного налогообложения;

иными международными актами, косвенно касающимися вопросов налогообложения;

либо иными международными договорами, заключенными несколькими странами, в форме Конвенций и Типовых положений.

По результатам 2011 года Россия заключила двусторонние международные договора об избежании двойного налогообложения с 74 странами.

Подробный перечень двусторонних международных документов, заключенных Российской Федерацией с иностранными государствами по вопросам определения порядка налогобложения, содержится в Письме ФНС РФ от 15.01.2009 N ВЕ-22-2/20@ «О направлении Перечня действующих двусторонних договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения».

Также вопросы применимого порядка налогообложения могут быть затронуты в международных соглашениях, тема налогообложения в которых рассматривается наряду с другими вопросами:

Соглашение между Правительством РФ и Правительством Туркменистана о поощрении и взаимной защите инвестиций (Ратифицировано РФ на основании Распоряжения Правительства РФ от 24.03.2009г. №347-р);

Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о свободной торговле от 13.11.1992г.

Проблемы устранения двойного налогообложения обсуждаются на совещаниях таких международных организаций, как Организация Объединенных Наций (ООН), Конференция ООН по торговле и развитию (ЮНКТАД), Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). Результаты совместного рассмотрения налоговых вопросов странами-участниками находят свое отражение в международных актах, например, таких как:

• Типовая конвенция ООН об устранении двойного налогообложения между развитыми и развивающимися странами, 1980г.;
• Многосторонняя конвенция об избежании двойного налогообложения выплат авторского вознаграждения от 13.12.1979г. (Мадрид);
• Модельная налоговая конвенция Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), 1971 г.;
• Типовая конвенция ОЭСР об избежании двойного обложения налогами доходов и капитала, 1977 г.;
• Конвенция об избежании двойного налогообложения при взаимоотношениях стран, входящих в Андский пакт, с другими странами, 1971 г.;
• Межправительственное Соглашение об избежании двойного налогообложения, предотвращения уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал и о пообщрении региональной торговли и инвестиций Ассоциации свободной торговли стран — членов Андской группы (CARICOM4) от 6 июля 1994 г.;
• Ломейская конвенция о регулировании взаимоотношений между ЕЭС и развивающимися странами в области налогообложения, 1976 г.;
• Типовая конвенция ОЭСР об оказании взаимной административной помощи в налоговых вопросах, 1981г.

Согласно статьи 232 Налогового Кодекса РФ, для освобождения от уплаты налогов, проведения зачетов и получения налоговых вычетов при сдаче налоговой отчетности в Российской Федерации, налогоплательщик обязан предоставить в налоговые органы документы, подтверждающие, что он является резидентом государства, с которым у Российской Федерации заключен договор об избежании двойного налогообложения, а также справку, подтверждающую полученный доход и уплату налога в иностранном государстве7.

При этом такое подтверждение должно быть предоставлено в налоговые органы России до уплаты налога или авансовых платежей по налогу либо в течение одного года после окончания налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на освобождение от уплаты налога, зачета или налоговых вычетов.

Вторая ситуация - при получении организацией доходов на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации отсутствует действующее соглашение во избежание двойного налогообложения, либо если российская организация не воспользовалась своим правом по зачету налога, удержанного в государстве, с которым Россия имеет действующее соглашение об избежании двойного налогообложения.

В этих случаях зачет оплаченных на территории иностранного государства налоговых платежей при оплате российской организацией налога на прибыль в Российской Федерации, осуществляется в порядке, предусмотренном статьей 311 Налогового Кодекса РФ.

Организация, местом регистрации которой является Российская Федерация, имеет право на зачет сумм уплаченных или удержанных с другом государстве налоговых платежей вне зависимости от наличия или отсутствия соглашения об избежании двойного налогообложения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 311 Налогового Кодекса РФ, размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных российской организацией за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.

Следовательно, сумму налога, которая была удержана с российской организации в иностранном государстве, не всегда в полном объеме можно принять к зачету при уплате этой организацией налога на прибыль в России.

Заключение

Таким образом, проблемы, рассмотренные в данной работе, относятся к сфере международных отношений по линии прямого налогообложения.

Рассмотрены теоретические основы международного налогообложения, основные положения международных налоговых отношений, определены проблемы двойного налогообложения, а также рассмотрены новые тенденции избежания двойного налогообложения в Российской Федерации.

Один из путей для решения данных проблем – всем государствам с их абсолютно разными налоговыми системами, иногда в чем-то схожими, стремиться находить компромиссы и обоюдные согласия, доказательством которых будет являться все больше и больше подписываемые ими международные налоговые соглашения.

Необходимо отметить, что двойное налогообложение возможно, когда одна страна претендует на право взимать налог на основании факта проживания (либо гражданства) налогоплательщика, а другая - на основании места получения дохода. Также двойное налогообложение может возникать, если обе страны считают конкретного налогоплательщика своим резидентом или каждая из двух стран полагает, что доход получен именно на ее территории.

Международное двойное налогообложение - это обложение сопоставимыми налогами в двух (или более) государствах одного налогоплательщика в отношении одного объекта за один и тот же период времени. В результате возникает идентичность налогового платежа, тождественность объекта и субъекта налогообложения и сроков уплаты налогов. Двойное (т. е. излишнее) налогообложение сдерживает деловую активность предпринимателя и способствует повышению цены на товары и услуги.

Антиналогообложение - это невключение объекта или субъекта налогообложения в налоговую систему двух (или более) стран. Оно означает отсутствие или уменьшение налогообложения. В этом случае снижается интерес предпринимателя к участию в развитии национальной экономики.

Как правило, применяются и односторонние меры избежания двойного налогообложения, связанные с нормами внутреннего налогового законодательства, и многосторонние меры, реализуемые с помощью соответствующих международных соглашений и конвенций.

Список литературы

1. Конституция Российской Федерации // Собрание законодательства РФ. 2009. № 4. Ст.445
2. Налоговый кодекс Российской Федерации [Текст] : текст с изм. и доп. на 10 февр. 2011 г. Ч. 1 и 2. - М. : Эксмо, 2011. - 656 с.
3. Дернберг Р.Л. Международное налогообложение. Краткий курс. М.: ЮНИТИ. 2008.-375 c.
4. Коновалова В.В.Как избежать двойного налогообложения?// http://www.conventions.ru/view_articles.php?id=26
5. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Курс лекций. – М.: ИНФРА-М,2009.-348с.
6. Налоги и налоговое право. Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. – М.: Аналитика-Пресс, 2009.-400с.
7. Налоги, налогообложение и налоговое законодательство / Под ред. Е.Н. Евстигнеева. – СПб: Питер, 2008.-320с.
8. Перов А.., Толкушкин А. Налоги и налогообложение: Учебное пособие.– М.: Юрайт-Издат, 2009.- 635 c.
9. Петрова Г.В. Налоговое право. Учебник для вузов. – М.: ИНФРА-М-НОРМА, 2010.-271с.
10. Поляк Г.Б., Суглобова А.Е. Налоги и налогообложение.  М.: Юнити. 2010.-631 с.

1 Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Курс лекций. – М.: ИНФРА-М,2009.- С.131

2 Дернберг Р.Л. Международное налогообложение. Краткий курс. М.: ЮНИТИ. 2008.- с.21

3 Поляк Г.Б., Суглобова А.Е. Налоги и налогообложение.  М.: Юнити. 2010.- С.125

4 Налоговый кодекс Российской Федерации [Текст] : текст с изм. и доп. на 10 февр. 2011 г. Ч. 1 и 2. - М. : Эксмо, 2011. - 656 с.

5 Дернберг Р.Л. Международное налогообложение. Краткий курс. М.: ЮНИТИ. 2008.- с.22

6 Перов А.., Толкушкин А. Налоги и налогообложение: Учебное пособие.– М.: Юрайт-Издат, 2009.- С. 109.

7 Коновалова В.В.Как избежать двойного налогообложения?// http://www.conventions.ru/view_articles.php?id=26