Налогообложение организаций общественного питания

Вопрос 1. Налогообложение организаций общественного питания

1.1. Особенности налогообложения. Налог на прибыль

С момента введения в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) «Налог на прибыль организаций» все хозяйствующие субъекты, являющиеся плательщиками налога на прибыль, рассчитывают этот налог по правилам налогового учета, и организации общественного  питания не являются исключением. Но нужно отметить, что с точки  зрения налогообложения прибыли  сфера общественного питания  остается не урегулированной по очень  многим моментам.

Вступившая в силу глава 25 НК РФ отменила Положение о составе  затрат №552, на основании которого разрабатывались  отраслевые нормы и рекомендации по формированию себестоимости товаров (работ, услуг). А раз базовый документ утратил силу, то, естественно, утратили силу и отраслевые документы, разработанные  на его основе.

Однако, в апреле 2002 года Министерство финансов Российской Федерации фактически разрешило организациям, до момента  появления новых отраслевых рекомендаций по вопросам организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг), использовать «старые» Методики.

При исчислении налогооблагаемой прибыли  организации общественного питания  обязаны руководствоваться только действующим налоговым законодательством, а именно главой 25 «Налог на прибыль  организаций».

Вспомним, что подавляющее большинство  предприятий общественного питания  в бухгалтерском учете ведут  учет сырья по продажным ценам, включающим торговую наценку. Для целей налогообложения  же такой метод учета сырья  и товаров вообще не предусмотрен. Получается, что те организации, которые  ведут учет ТМЦ в бухгалтерском  учете по продажным ценам, в целях  налогового учета должны их учитывать  по покупной стоимости, что фактически, предполагает двойной учет операций по их движению.

Таким образом, те организации общественного  питания, которые ведут учет продуктов (сырья) и товаров, предназначенных  для перепродажи, по покупным ценам, сегодня находятся в более  выгодной позиции, по сравнению с  организациями общественного питания, которые осуществляют учет продуктов (сырья) и товаров по продажным  ценам с учетом торговой наценки.

Согласно пункту 2 статьи 254 НК РФ: 

Стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен  их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных  настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины  и сборы, расходы на транспортировку  и иные затраты, связанные с приобретением  материально-производственных запасов.

Налоговый учет предполагает методы списания: по средней цене, ЛИФО, ФИФО и по стоимости единицы, это следует  из пункта 8 статьи 254 НК РФ:

«При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов:

- метод оценки по стоимости  единицы запасов;

- метод оценки по средней  стоимости;

-метод оценки по стоимости  первых по времени приобретений (ФИФО);

- метод оценки по стоимости  последних по времени приобретений (ЛИФО).»

Есть еще один момент, на который  следует обратить внимание при налогообложении.

Налоговый учет не предполагает учета  сырья и товаров с использованием счетов 15 и 16. Для целей налогового учета в соответствии с пунктом 2 статьи 254 все расходы, связанные  с приобретением материально-производственных запасов (продуктов) включаются в их покупную стоимость.

Рассматривая вопросы налогообложения, следует обратить внимание на то что, подразумевается под понятием прибыли  в главе 25 НК РФ. В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью признается разница  между доходами и расходами налогоплательщика, которые определяются в соответствии с требованиями статьи 25 НК РФ.

В налоговом учете признаются:

- доходы (расходы) от реализации  товаров (работ, услуг) и имущественных  прав;

- внереализационные доходы (расходы);

- доходы (расходы), не учитываемые  в целях налогообложения.

Нужно отметить, что налоговый учет делит расходы, осуществленные налогоплательщиком на прямые и косвенные.

В связи с таким делением существует некоторая особенность формирования расходов организаций общественного  питания. Напомним, что помимо реализации собственной продукции организации  общепита перепродают покупные товары.

К организациям, осуществляющим торговую деятельность, налоговое законодательство предъявляет специальные требования, установленные статьей 320 НК РФ:

Налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (далее в настоящей статье - издержки обращения) с учетом следующих особенностей.

В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с настоящей главой. При этом в  сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и  иные расходы текущего месяца, связанные  с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К  издержкам обращения не относится  стоимость приобретения товаров  по цене, установленной условиями  договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость  приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров  учитывается при их реализации в  соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 настоящего Кодекса. Стоимость  приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в  состав расходов, связанных с производством  и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования стоимости  приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и  применяется в течение не менее  двух налоговых периодов.

Расходы текущего месяца разделяются  на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца. Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) определяется сумма прямых  расходов, приходящихся на остаток  нереализованных товаров на начало  месяца и осуществленных в  текущем месяце;

2) определяется стоимость приобретения  товаров, реализованных в текущем  месяце, и стоимость приобретения  остатка нереализованных товаров  на конец месяца;

3) рассчитывается средний процент  как отношение суммы прямых  расходов (пункт 1 настоящей части)  к стоимости товаров (пункт  2 настоящей части);

4) определяется сумма прямых  расходов, относящаяся к остатку  нереализованных товаров, как  произведение среднего процента  и стоимости остатка товаров  на конец месяца.

Изменения, внесенные пунктом 43 статьи 1 Закона №58-ФЗ с 1 января 2005 года уточняют технологию определения расходов по торговым операциям. Теперь налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров и утверждение налоговых органов о том, что учесть расходы, указанные в статье 264 НК РФ (например, ввозные таможенные пошлины) нельзя, лишает налогоплательщика его законных прав, но пока эта точка зрения не изменилась.

Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике и подлежит применению в течение не менее  двух налоговых периодов.

Сумма прямых расходов, относящаяся  к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца с 1 января 2005 года исключительно в части  транспортных расходов. К стоимости  приобретения товаров средний процент  теперь вообще не применим.

Все остальные расходы, за исключением, внереализационных, определяемых в  соответствии со статьей 265 НК РФ признаются косвенными.

Под прибылью в налоговом  законодательстве понимается: полученные доходы минус осуществленные расходы. Понятие расхода установлено  статьей 252 НК РФ:

«Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных  статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными  расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода».

По сути это означает, что организация, при исчислении налога на прибыль, может  учесть чуть ли не все осуществленные ею затраты. Главное требование законодательства, затраты должны быть обоснованными  – экономически оправданными, направленными  на получение дохода и документально  подтвержденными.

1.2. Методы учета доходов и расходов для целей налогообложения

Рассматривая порядок исчисления налога на прибыль, нельзя не остановиться на важнейшем аспекте - моменте признания  выручки. Налоговое законодательство вводит два метода учета доходов  и расходов для целей налогообложения: метод начисления и кассовый метод. В зависимости от применяемого организацией метода зависит момент признания доходов и расходов при расчете налогооблагаемой прибыли.

По общему правилу все  налогоплательщики при исчислении налога на прибыль применяют при  учете доходов и расходов метод начисления. При этом методе доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Что касается внереализационных доходов, то при методе начисления даты их признания  для налогообложения прибыли  устанавливает пункт 4 статьи 271 НК РФ.

Порядок признания расходов, связанных  с реализацией товаров включающий в себя материальные расходы, расходы  на оплату труда, суммы начисленной  амортизации и прочие расходы  установлен статьей 272 НК РФ.

Прочие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль того отчетного периода, в котором предприятие фактически понесло их, независимо от времени  их оплаты. Значит, дата принятия большинства  расходов для исчисления налога на прибыль – это день, когда они начислены. Исключение составляют расходы по обязательному и добровольному страхованию – их принимают для целей налогообложения прибыли в момент выплаты страховых взносов. Однако если условиями договора страхования предусмотрено перечисление взноса разовым платежом, то страховку распределяют равномерно в течение всего срока действия договора.

Глава 25 Налогового Кодекса не устанавливает  жесткого регламентирования, какие  именно расходы предприятий должны быть учтены в целях налогообложения  прибыли. Следовательно, уменьшать  налогооблагаемую базу по налогу на прибыль  могут любые расходы, которые  экономически обоснованы и документально  подтверждены (за исключением указанных  в статье 270 НК РФ).

Порядок учета доходов  и расходов при кассовом методе установлен статьей 273 НК РФ. Кассовый метод связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением (выбытием) денежных средств и (или) иного имущества (имущественных прав). Организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Принимая решение о применении кассового метода, налогоплательщику  целесообразно оценить риски  негативных последствий его применения. Указанные риски связаны с  тем, что при превышении предельного  размера выручки, налогоплательщику  необходимо будет внести изменения  в налоговый учет с начала года. При игнорировании этой обязанности, у налогоплательщика может возникнуть недоимка по налогу, что в свою очередь  приведет к начислению пеней и  штрафов.

Пример (суммы указаны без учета НДС). Допустим, выручка налогоплательщика от реализации товаров (работ, услуг) в 2005 году составила:

за I квартал – 1300 000 рублей;

за II квартал – 720 000 рублей;

за III квартал – 900 000 рублей;

за IV квартал – 900 000 рублей.

В среднем выручка за каждый квартал 2005 года составила 955 000 рублей ((1300 000 + 720 000 + 900 000 + 900 000)/4), то есть не превысила 1 млн. рублей. Это позволило налогоплательщику  с 1 января 2006 года применять кассовый метод определения доходов и  расходов. Предположим, что выручка  налогоплательщика от реализации товаров (работ, услуг) составила в 2006 году.

За I квартал –1080 000 рублей;

за II квартал – 900 000 рублей;

за III квартал – 1320 000 рублей;

за IV квартал –700 000 рублей.

Тогда по состоянию на 1 апреля 2006 года:

II + III + IV (2005) + I (2006) = 720 000 + 900 000 + 900 000 + 1080 000 = 3600 000 – налогоплательщик может  применять кассовый метод, так  как средняя сумма выручки  3600 000/4=900 000 рублей;

по состоянию на 1 июля 2006 года:

III + IV (2005) + I + II (2006) = 900 000 + 900 000 + 1080 000 + 900 000 = 3780 000 – налогоплательщик может  применять кассовый метод, так  как средняя сумма выручки  3780 000/4=945 000 рублей;

по состоянию на 1 октября 2006 года:

IV (2005) + I + II + III (2006) = 900 000 + 1080 000 + 900 000 + 1320 000 = 4 200 000 рублей - налогоплательщик не вправе применять кассовый метод, так как средняя сумма выручки за четыре предыдущих квартала превысила предельный размер (4200 000/4=1050 000 рублей) и налогоплательщик обязан пересчитать доходы и расходы по методу начисления с 1 января 2006 года. В состав доходов при кассовом методе включаются суммы поступившей предварительной оплаты товаров (работ, услуг).

Исходя из всего вышеизложенного, можно сделать вывод, что действующее  законодательство о налогах и  сборах связывает дату возникновения  дохода в целях налогообложения  с датой реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Кассовый метод используется организациями  достаточно редко, основная масса субъектов  хозяйственной деятельности работает по методу начисления.

Налоговой базой по налогу на прибыль  признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению, при этом доходы и расходы также учитываются  в денежной форме. При определении  налогооблагаемой базы, налогооблагаемая прибыль предприятия определяется нарастающим итогом с начала налогового периода (по прибыли он составляет календарный  год). В случае если в отчетном периоде  получен убыток, то налогооблагаемая база будет равна нулю.

Причем Налоговый Кодекс позволяет  перенести полученный убыток на будущее. Такую возможность налогоплательщику  предоставляет статья 283 НК РФ. Начиная  с 2006 года, совокупная сумма переносимого убытка, предусмотренного пунктом 2 статьи 283 НК РФ, ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 50 процентов  налоговой базы, а с 1 января 2007 года и всю сумму убытков.

Налоговая ставка по налогу на прибыль, устанавливаемая налоговым законодательством, определяется в размере 24% (за исключением  пунктов 2-5 статьи 284 НК РФ). С момента  вступления в силу поправок, внесенных  в Налоговый Кодекс Федеральным  законом от 29 июля 2004 года №95-ФЗ, то есть с 1 января 2005 года. Налогоплательщик распределяет налог на прибыль следующим  образом:

6,5 % - в федеральный бюджет;

17,5% - в бюджеты субъектов Федерации.

Налоговым периодом признается календарный  год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие, девять месяцев. Налог определяется как соответствующая налоговой  ставке процентная доля налоговой базы: НП = НБ х24%

По итогам каждого отчетного  периода исчисляется сумма квартального авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, полученной налогоплательщиком и подлежащей налогообложению, рассчитанной с начала налогового периода до окончания  первого квартала, полугодия и  так далее. Сумма квартальных  авансовых платежей определяется с  учетом ранее начисленных. Налогоплательщики  могут перейти на исчисление ежемесячных  авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Авансовые платежи  по налогу на прибыль уплачиваются в соответствии с порядком, установленным  статьей 287 НК РФ.

Налогоплательщики в обязательном порядке предоставляют в налоговый  орган декларацию по прибыли за отчетный период, не позднее 28 дней со дня окончания  соответствующего отчетного периода.

1.3. Перечень налогов. Специальный налоговый режим

Налог на имущество. Объектом налогообложения является имущество предприятия общественного питания в его стоимостном выражении, находящееся на балансе этого предприятия, представляющее собой совокупность основных фондов, нематериальных активов, производственных запасов и затрат.

Для целей налогообложения определяется среднегодовая стоимость имущества  предприятия. За отчетный период она  определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число  следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества  на каждое первое число всех остальных  кварталов отчетного периода. Расходы  по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость  переданного в монтаж оборудования и другие расходы включаются в  расчет среднегодовой стоимости  имущества по состоянию на 1 число месяца, следующего за истечением срока строительства (монтажа). Налоговая ставка – не выше 2,2%.

Налог на землю - местный налог, устанавливаемый НК и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления. Налог на землю зависит от кадастровой стоимости земли и от того в какой зоне находится предприятие (1/4 ежеквартально).

Налог на транспорт (при наличии  транспортных средств) – региональный налог. Налоговая база, облагается по разным ставкам, в зависимости от вида транспорта соответственно: 5%, 20%, 25%, определяется отдельно на каждый вид  транспорта.

Акциз – косвенный федеральный  налог. С 01.01.01 взимается по гл. 22 НК. Плательщиками признаются организации, индивидуальные предприниматели, лица, определенные таможенным кодексом РФ, все эти категории, совершающие  операции с подакцизными товарами и  сырьем, подлежащие налогообложению  по гл. 22 НК.

Подакцизными товарами признаются: спирт этиловый из всех видов сырья; спиртосодержащая продукция; алкогольная  продукция (спирт, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вина), табачная продукция  и т.д. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров.

Налоговый период – календарный месяц. Виды подакцизных товаров – налоговая ставка % или рубли за единицу: Этиловый спирт – 16 руб. 15 коп. за 1 литр. Алкогольная продукция с долей спирта больше 25% - водка – 114 руб. за литр спирта. Алкогольная продукция с долей спирта 9-25% - 84 рубля за литр спирта. Алкогольная продукция с долей спирта до 9% - 58 рублей за литр спирта. Вина крепленые – 75 руб. за литр спирта. Вина некрепленые (кроме натуральных) – 47,50 руб. за литр спирта. Вина натуральные, некрепленые – 4 руб. за литр вина. Вина шампанские – 10,50 руб. за литр вина. Пиво с содержанием спирта до 0,5% - 0 руб. за литр пива. Пиво с содержанием спирта 0,5-8,6% - 1,40 руб. за литр пива. Пиво с содержанием спирта больше 8,6% - 4,60 руб. за литр пива. Сигареты с фильтром – 50 руб. за тысячу штук. Без фильтра – 19 руб. за тысячу штук.

Налоговые режимы в отношении алкогольной  продукции

Хранение, транспортировка, передача покупателям алкогольной продукции  с долей этилового спирта более 9%, производимой на территории РФ осуществляется на условиях режима налогового склада.

Режим налогового склада – комплекс мер налогового контроля, проводимых налоговыми органами в отношении  алкогольной продукции с момента  окончания ее производства до момента  ее реализации.

Уплата акцизов при реализации алкогольной продукции со складов  производится исходя из фактической  реализации в следующем порядке:

- не позже 25 числа отчетного  месяца по продукции, реализованной  с 1 по 15 число этого месяца;

- не позже 15 числа месяца следующим  за отчетным по алкогольной  продукции, реализованной с 16 по последнее число месяца;

Декларации представляются в налоговый  орган не позже 15 числа месяца следующего за истекшим налоговым периодом

2. Учет нематериальных активов.

2.1. Понятие, оценка и классификация  нематериальных активов.

Ни одна организация не обходиться без использования в производственной деятельности различных объектов нематериальных активов. Их наличие обеспечивает настоящее и будущее ее становление и развитее.

Сегодня, состояние промышленной, строительной и прочих индустрий  требует их совершенствования, а  конкуренция между субъектами внутри страны и внешними производителями  налагает новые обязанности на организацию  при обновлении ассортимента и повышении  качества изготавливаемой продукции, выполняемых работ и услуг. Одним  из инструментов, обеспечивающих выполнение указанных задач, выступают нематериальные активы (НМА), потому что в их составе  большой удельный вес занимают: технологические  разработки, проектно-технические работы, интеллектуальная собственность (патенты, изобретения, «ноу-хау»), маркетинговые  разработки и др.[2]

Основными документами, определяющими  порядок учета нематериальных активов, являются:

·        Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998г.№34н;

·        Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утвержденное приказом Минфина РФ от 16 октября 2000г.№91н;

·        О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, утвержденные приказом Минфина РФ от 24 марта 2000г. №31Н;

·        О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина РФ от 28 июня 200г. №60н.

Нематериальные активы – средства, не имеющие физической субстанции, длительное время (более одного года) используемые в производстве или  для управления предприятием с целью  получения дохода.

При принятии к бухгалтерскому учету  активов в качестве нематериальных необходимо единовременное  выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

б) возможность идентификации (выделения, отделения) предприятием от другого  имущества;

в) использование в производстве продукции, при выполнении работ  или оказании услуг либо для управленческих нужд предприятия;

г) использование в течение длительного  времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев  или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) предприятием не предполагается последующая  перепродажа данного имущества;

е) способность приносить предприятию  экономические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие нужным образом оформленных  документов, подтверждающих существование  самого нормативного актива и исключительного права у предприятия на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

К нематериальным активам могут  быть отнесены следующие объекты, отвечающие всем условиям, приведенным выше:

·        Объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности);

·        Исключительное право обладателя патента на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

·        Исключительно авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

·        Имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

·        Исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

·        Исключительное право обладателя патента на селекционные достижения;

·        Организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал предприятия);

·        Деловая репутация предприятия.

Деловая репутация – это разница  между покупной ценой предприятия (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех активов  и обязательств. Деловая репутация  может быть как положительной, так  и отрицательной.

Положительная деловая репутация  – надбавка к цене, уплачиваемая покупателями в ожидании будущих  экономических выгод. Учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта на синтетическом счете 04 «Нематериальные активы».

Отрицательная деловая репутация  – скидка с цены, предоставляемая  покупателю в связи с отсутствием  факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сыта, деловых связей, опыта  управления, уровня квалификации персонала  и т.п. Отрицательная деловая репутация  учитывается как доходы будущих  периодов на синтетическом счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих  периодов».