Ирина Эланс

Автор который поможет с любыми образовательными и учебными заданиями

Налоговая преступность

1. Криминологическая характеристика налоговой преступности

Налоговая преступность понимается как совокупность преступлений,

объектом которых являются охраняемые уголовным законом отношения по поводу взимания налогов и сборов, а также осуществления контроля за своевременностью и полнотой их уплаты.

При выделении налоговой преступности учитываются особый субъектный состав налоговых правоотношений (финансовые органы, налоговые органы, налоговая милиция (подразделения органов внутренних дел по налоговым преступлениям), налоговые агенты и налогоплательщики) и специфический объект (отношения по поводу исчисления, уплаты налогов (сборов) и осуществления контроля за своевременностью и полнотой их уплаты).

Налоговая преступность — общественно опасное явление, в основе которого лежит конфликт между государством в лице налоговых органов и налогоплательщиками.

Нормы о преступлениях, связанных с налогами и сборами, в России конца XX — начала XXI в. систематически изменялись. Кроме того, были криминализированы некоторые новые деяния. Поэтому данные приводимые ниже по тексту не являются сопоставимыми. В то же время они дают некоторое представление об изменении законодательства и практики борьбы с налоговыми преступлениями. В меньшей мере — о фактических тенденциях налоговой преступности, которая продолжает характеризоваться высокой латентностью и изменением форм ее проявления.

Налоговые преступления, как и другие преступления, совершаемые в экономической сфере, характеризуются высокой латентностью. По прогнозам аналитиков, основная часть преступлений до сих пор не выявляется, а количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел может возрасти до 30 тыс. и более в год. Тем не менее, судить об истинном состоянии налоговой преступности можно при помощи методов экономико-правового анализа, основывающихся на использовании различной экономической информации.

Финансовый ущерб, причиняемый налоговыми преступлениями, огромен и часто превышает ущерб от других видов преступлений в сфере экономической деятельности. По данным Главного управления по налоговым преступлениям ФСЭНП МВД России, в 2007 г. подразделениями органов внутренних дел по налоговым преступлениям было выявлено 3456 нарушений законодательства о налогах и сборах, из них совершенных в крупном и особо крупном размере — 2206. Размер причиненного государству ущерба на момент возбуждения уголовных дел по фактам нарушения законодательства о налогах и сборах составил около 4,5 млрд руб. В суд было направлено 515 уголовных дел, за совершение налоговых преступлений осуждено 650 человек. За 2008 г. этими же подразделениями выявлено 2746 фактов уклонения от уплаты налогов и сборов с физического лица, 3464 — уклонения от уплаты налогов и сборов с организации, 290 — неисполнения обязанностей налогового агента, 1103 — сокрытия денежных средств либо имущества организации (индивидуального предпринимателя), за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов. Общий материальный ущерб от преступлений, выявленных подразделениями органов внутренних дел по налоговым преступлениям, за этот период составил 75,5 млрд руб. (для сравнения: общий ущерб от 167,5 тыс. преступлений экономической направленности, выявленных подразделениями по борьбе с экономическими преступлениями, составил 41,3 млрд руб.). Сумма возмещенного ущерба по оконченным уголовным делам превысила 8 млрд руб. Эти данные отражают значительную активизацию деятельности по борьбе с налоговой преступностью.

Удельный вес налоговой преступности в общей структуре преступлений экономической направленности, имевший первоначально незначительные показатели, за последние годы возрос.

О реальных масштабах налоговой преступности в той или иной степени свидетельствуют следующие показатели:

 значительный разрыв между официальными и реальными доходами

населения;

 очевидная разность между расходами на потребление отдельных граждан (приобретение в больших объемах валютных ценностей, недвижимости, автомобилей, предметов обстановки и дорогостоящих услуг) и декларируемыми ими доходами;

 скрытая занятость населения (наличие значительного числа работающих на предприятиях, не зарегистрированных в налоговых органах или осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность);

 рост объема денежной наличности, находящейся во внебанковском обороте (использование «черной» наличности в расчетах с другими предприятиями, при оплате труда);

 обострение кризиса неплатежей, заключающееся в неспособности или нежелании организаций рассчитываться деньгами с другими хозяйствующими субъектами в рамках коммерческой деятельности (преобладание бартерных операций, использование в расчетах векселей и иных ценных бумаг), а также с бюджетом (зачеты, натуральная уплата);

 снижение собираемости налогов, отмечаемое даже в период ожидания сезонного роста поступлений налогов в бюджет;

 значительное увеличение из года в год размера бюджетной недоимки;

 повышение объемов капиталов, незаконно вывозимых за рубеж (открытие счетов в зарубежных банках, приобретение компаний и ценных бумаг за рубежом).

Высокая латентность налоговых преступлений связана прежде всего с тем, что в результате их совершения затрагиваются интересы государства, население же в основной массе относится к нарушителям налогового законодательства терпимо или даже сочувственно.

Значимы также изобретательность налоговых преступников; тщательная маскировка совершаемых ими налоговых преступлений; отсутствие явных следов, указывающих на совершение налоговых преступлений; наличие большого промежутка времени (от одного года и более) между моментом совершения и выявления налогового преступления; иные обстоятельства.

Анализ показывает некоторые устойчивые тенденции в структуре налоговой преступности:

 практически неизменна доля (около 30%) преступлений, совершаемых в особо крупных размерах. Эти показатели свидетельствуют об исключительно корыстной направленности налоговых преступников и, следовательно, о высокой устойчивости налоговой преступности;

 почти половина всех регистрируемых преступлений в сфере налогообложения (45,5%) приходится на уклонение от уплаты 660 налогов с организаций. Надо учитывать, что организации по-прежнему несут основную налоговую нагрузку в России;

 в организациях, основывающихся на негосударственной форме собственности, выявляется около 90% таких преступлений. Право управления на предприятиях, основанных на частной форме собственности, в большинстве случаев принадлежит ограниченному кругу лиц. Обычно руководящие органы на таких предприятиях возглавляются их фактическими владельцами, а должный внутренний финансовый контроль отсутствует.

Распределение зарегистрированных налоговых преступлений в зависимости от организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов выглядит следующим образом: на долю обществ с ограниченной ответственностью приходится 46% преступлений, индивидуальных предпринимателей —22, акционерных обществ —17, государственных и муниципальных унитарных предприятий —10, кооперативов —4, крестьянско-фермерских хозяйств —1%.

В зависимости от направленности преступные посягательства распределяются таким образом: направленные на уклонение от уплаты налога на прибыль организаций составляют 33% от общего числа зарегистрированных налоговых преступлений, налога на добавленную стоимость —27, налога на доходы физических лиц —34, единого социального налога —8, налога на добычу полезных ископаемых —2, акцизов —6, налога на имущество предприятий —1, иных налогов и сборов —1%. Преимущественно наблюдается уклонение от уплаты тех налогов, которые предусматривают наиболее крупные отчисления в бюджет.

Заслуживает внимания также распределение нарушений налогового законодательства по сферам деятельности налогоплательщиков. Подавляющее большинство налоговых правонарушений совершается в торговой сфере. На долю предприятий, осуществляющих торговлю продуктами питания, приходится 24% налоговых правонарушений, торгующих товарами народного потребления —16, занимающихся оказанием услуг —12, осуществляющих финансово-кредитные операции —9, торгующих недвижимостью —8, производящих продукцию металлообработки и машиностроения —7, осуществляющих нефтедобычу и нефтепереработку —5, предприятий металлургии —около 2, производителей химической и нефтехимической продукции —1,5, производителей электроэнергии — 0,7%. Владельцы предприятий торговли стремятся получать оплату наличными деньгами за реализуемые ими товары и использовать денежную наличность во внебанковском обороте («черный нал»), что затрудняет налоговый контроль.

Налоговая преступность — проблема, взаимосвязанная с теневой экономикой, легализацией преступных доходов, незаконным вывозом капитала за рубеж. Она является составной частью более общего явления «организованная экономическая преступность» в ее широком понимании. Средства, полученные в результате уклонения от уплаты налогов, являются одним из финансовых источников, питающих организованную преступность.

Основными каналами ухода «в тень» наиболее крупных капиталов являются:

 внебанковский оборот наличных денежных средств; использование параллельных коммерческих структур;

 ведение финансово-хозяйственной деятельности без регистрации в налоговых органах;

 ведение финансово-хозяйственной деятельности с использованием фальшивых реквизитов и печатей;

 непредставление отчетных балансов в налоговые органы;

 сокрытие капиталов за рубежом и незаконное использование доходов от внешнеэкономической деятельности.

Специфичность преступных нарушений налогового законодательства требует проведения специальных исследований криминологической характеристики личности налоговых преступников. Указанная задача в значительной степени осложняется тем, что число лиц, осужденных за уклонение от уплаты налогов, хотя ежегодно и увеличивается, в целом сравнительно невелико.

Налоговые преступления совершаются преимущественно предпринимателями.

74% выявленных налоговых преступников —мужчины. Около 62% женщин на момент совершения налоговых преступлений являлись главными бухгалтерами организаций.

Среди злостных неплательщиков лица моложе 20 лет, виновные в совершении преступлений, практически не встречаются, в возрасте от 21 года до 30 лет они составили около 20%, от 31 года до 40 лет —36% и от 41 года до 50 лет —36%. Лицами старше 50 лет совершается 8% налоговых преступлений.

Преступные нарушения налогового законодательства относятся к категории так называемых интеллектуальных преступлений, поэтому налоговые преступники отличаются высоким образовательным уровнем: 58% осужденных имели высшее, неполное высшее образование или ученую степень, 22% —среднее специальное образование.

Лица, ответственные за руководство организацией, ведение бухгалтерского учета и представление отчетности, должны иметь соответствующие специальность и квалификацию. Опрос сотрудников правоохранительных органов, осуществляющих расследование налоговых преступлений, показывает, что в большинстве случаев обвиняемые по данной категории дел обладают достаточными знаниями в области права и экономики, способны достаточно точно оценить силу предъявляемых на допросах доказательств, но при этом используют различные ухищрения, позволяющие избегать уголовной ответственности.

Обвиняемые (подозреваемые) по данной категории дел во избежание уголовной ответственности нередко избирают активную позицию защиты: пытаются ввести в заблуждение налоговые органы путем неверного истолкования положений налогового законодательства, в качестве оправданий представляют различные фиктивные договоры и другие документы. Также имели место попытки силового и психологического воздействия на сотрудников налоговых органов.

В 82% случаев инициатива совершения налоговых преступлений исходила от руководителей, которые во многих случаях являются и владельцами предприятий.

При совершении преступлений руководитель предприятия обычно не ставит в известность бухгалтера о совершенных им финансово-хозяйственных операциях, а полученную в результате этого денежную выручку, не сдавая в кассу, использует по своему усмотрению.

В отличие от руководителей, бухгалтерские работники часто исполняют свои обязанности в организациях на основе трудовых договоров или договоров подряда, т. е. не участвуют в распределении прибыли предприятия, а следовательно, бывают в значительно меньшей степени заинтересованы в сокрытии объектов налогообложения (по изученным уголовным делам, в 6% случаев преступления совершались именно бухгалтерами).

В этих случаях бухгалтер, реализуя преступный умысел, обычно использует некомпетентность руководителя в финансовых вопросах. Тем не менее, при совершении преступлений бухгалтеры чаще все-таки выступают в роли соучастников. Исключение составляют бухгалтерские работники, являющиеся совладельцами предприятий или членами семей, представители которых осуществляют руководство предприятием. Они играют более активную роль в совершении преступлений.

Основная часть преступлений, заключающихся в уклонении от уплаты налогов с физического лица, совершается гражданами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (индивидуальные предприниматели). Иными физическими лицами, обязанными уплачивать налоги, совершается относительно небольшое число налоговых преступлений. Это связано преимущественно с нарушением порядка декларирования своих доходов и уплатой налога на доходы физических лиц.

Отмечается высокая криминальная активность налоговых преступников. Прежде всего, она проявляется в продолжаемом характере преступной деятельности и ее многоэпизодности. Как правило, налоговые преступления совершаются на протяжении длительного (от одного года и более) времени и охватывают несколько налоговых периодов и объектов налогообложения.

Групповые преступления составляют более 10% от общего числа. Однако для совершения налоговых преступлений нетипично создание больших преступных групп. Преступный сговор между руководителем предприятия и главным бухгалтером позволяет им использовать самые различные способы сокрытия объектов налогообложения и вносить ложную информацию в любые документы бухгалтерского учета и отчетности. В роли соучастников в ряде случаев выступали заместители руководителя, кассиры, кладовщики, товароведы. Степень их организованности можно оценить как достаточно высокую. Среди субъектов рассматриваемой категории преступлений фиксируется сравнительно небольшое число ранее судимых —их доля составляет менее 7%.

При совершении налоговых преступлений целью, как правило, является снижение размера налогов, подлежащих уплате, или полный отказ от выполнения обязанностей по уплате налогов с последующим удержанием сокрытых денежных средств в личной собственности или обращением в собственность других лиц.

Подобная целевая установка основывается на полном игнорировании общественных интересов. Определяющей следует признать корыстную мотивацию. Лица, совершившие налоговые преступления, в большинстве своем характеризуются завышенным уровнем материальных притязаний, стремлением к приобретению дорогостоящих объектов недвижимости, предметов роскоши и т. п.

Уклонение от уплаты налогов рассматривается ими как один из главных способов достижения указанных целей. Однако известны факты налоговых преступлений, за которыми просматривалась иная личная заинтересованность, выражающаяся в стремлении улучшить финансовое состояние своего предприятия, получить средства для модернизации производственного оборудования, погашения кредитов и увеличения оборотных средств.

2. Специфика детерминации и причинности

Процессы детерминации и причинности налоговой преступности не только в значительной степени отличаются от аналогичных процессов, связанных с общеуголовной преступностью, но и имеют свою специфику по сравнению с другими преступными проявлениями в экономической сфере. Налоговая преступность органически взаимосвязана с рыночными отношениями, частной собственностью и предпринимательством.

С ростом числа предприятий, основывающихся на частной форме собственности, возникло острое противоречие между финансовыми интересами государства и общества, с одной стороны, и интересами новых собственников —с другой.

Говоря о причинном комплексе уклонения от уплаты налогов, необходимо в первую очередь выделить в нем следующие обстоятельства: экономические, политические, технические, нравственно-психологические, правовые и организационные.

Нельзя не учитывать, что определенной компетенцией в сфере налогообложения наделен ряд органов государственной власти. Основные экономические причины кризиса, поразившего бюджетную и налоговую системы России, коренятся за пределами последних. К ним, прежде всего, относятся неразвитость производства, сжатие доходного потенциала, перелив рублевой денежной массы в накопление иностранной валюты, вывоз капитала за границу.

Подавляющее большинство отечественных предприятий- налогоплательщиков используют устаревшее оборудование, технологии, испытывают острую нехватку оборотных средств и не могут сбыть свою недостаточно конкурентоспособную продукцию как на внутреннем, так и на внешнем рынках. Все это приводит, в первую очередь, к возникновению взаимных неплатежей, а затем и к снижению возможностей уплачивать налоги.

Как правило, для предприятий, оказавшихся вовлеченными в цепь неплатежей, перечисление налогов в полном объеме чревато банкротством, поэтому большинство из них идет по пути неисполнения своих обязанностей перед бюджетом. Именно финансовое положение данных налогоплательщиков достаточно часто является определяющим фактором совершения налоговых преступлений.

Снижение налоговой способности субъектов налогообложения следует расценивать как одну из важных экономических причин уклонения от уплаты налогов.

Это же касается экономически благополучных предприятий, среди которых выделяются торгово-закупочные, посреднические, то в причинном комплексе массового уклонения их владельцев от уплаты налогов определяющее воздействие оказывает социально-психологический фактор. Иные причины экономического характера таятся в самой налоговой системе. Чрезмерно тяжелое налоговое бремя и большое число налогов и сборов, имевшие место до недавнего времени в России, как правило, назывались в числе основных причин массового уклонения от уплаты налогов. Все это создавало ощущение «налоговой удавки».

Важной составляющей комплекса, детерминирующего уклонения от уплаты налогов, следует признать внебанковский оборот наличных денежных средств. В Российской Федерации широко использовались операции как с рублевой, так и с валютной наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности. Внебанковскому обороту денежных средств в значительной степени способствуют фирмы, специализирующиеся на незаконном их обналичивании.

Политические причины уклонения от уплаты налогов бывают связаны с определением приоритетов регулирующей функции налогов. Криминологический анализ причин широкого распространения налоговых правонарушений указывает на значительные изъяны проводимой налоговой политики, направленной прежде всего на осуществление фискальных, а не стимулирующих функций налогообложения. В таких условиях уклонение от уплаты налогов становится естественным способом самозащиты налогоплательщиков. Отмечается прямая зависимость снижения налоговой дисциплины и от общей политической ситуации в стране. В периоды резкого обострения кризиса государственной власти (отставка правительства, угроза роспуска парламента, инициирование процедуры импичмента президента) в России отмечалось резкое снижение собираемости налогов.

Значимы также несовершенство и нестабильность налогового законодательства (правовая составляющая причинного комплекса). К числу организационных причин прежде всего следует отнести недостатки во взаимодействии между органами налогового контроля, органами внутренних дел, другими контролирующими и правоохранительными органами.

Недостаточное развитие получило международное сотрудничество в деле борьбы с налоговыми преступлениями и правонарушениями. В последнее время нарушения налогового законодательства все чаще оказываются связанными с внешнеэкономической деятельностью хозяйствующих субъектов. Отсутствие соответствующих соглашений о взаимодействии с фискальными аппаратами большинства государств препятствует проведению расследования фактов уклонения от уплаты налогов, носящих международный характер. Невозможность такого взаимодействия с отдельными странами обусловлена также тем, что в соответствии с их законодательством нарушения налогового законодательства ни при каких обстоятельствах не рассматриваются в качестве преступлений.

С организационными причинами уклонения от налогообложения тесно соприкасаются причины технического характера, в том числе несовершенство форм и методов налогового контроля. Все еще распространены факты наложения налоговыми органами излишних штрафных санкций, незаконного привлечения к административной ответственности, нарушения порядка налогового производства. Выездные и камеральные налоговые проверки не всегда проводятся квалифицированно и глубоко, их результаты нередко оформляются некачественно.

Уклонение от налогообложения в значительной степени обусловлено недостаточной профессиональной компетентностью руководителей и бухгалтерских работников организаций. Отмечаются недостаточно четкое представление о себестоимости продукции, неумение обоснованно ее определять, исчислять налогооблагаемую прибыль, иные объекты налогообложения.

К числу чисто технических причин можно отнести недостатки применения контрольно-кассовой техники при осуществлении денежных расчетов с населением. Практически только 70% общего товарооборота осуществляется с использованием указанной техники.

Объективные причины, детерминирующие налоговую преступность, тесно взаимосвязаны с субъективными. Последние являются не менее важными, а порой и определяющими в причинном комплексе налоговой преступности. Субъективные причины связаны с негативным нравственно-психологическим фактором. Уклонение от уплаты налогов отечественных налогоплательщиков во многом определяется наличием острых противоречий между интересами государства и общества, с одной стороны, и новых частных собственников —с другой.

Нравственно-психологический фактор налоговой преступности в значительной мере определяется не издержками налогообложения, а общей негативной нравственно-правовой атмосферой общества, низким уровнем его налоговой культуры, а также стойким отрицательным отношением населения к налоговой системе вообще, доминированием корыстных мотивов в поведении преступников. Отрицательное воздействие на психологический настрой налогоплательщиков, а следовательно, и на их исполнительность оказывают недостатки уголовной политики государства, в частности практика применения уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за нарушения налогового законодательства. Следует признать, что она не лишена недочетов. Справедливо отмечается, что судебная практика по делам о налоговых преступлениях отличается изрядным либерализмом, особенно при назначении наказания и возмещении ущерба.

Негативный эффект имеют и регулярно проводимые государством амнистии (в том числе налоговая), а также различные реструктуризации и списания недоимок. Подобные действия лишь порождают в сознании налогоплательщиков убеждение, что нарушители налогового законодательства в конечном итоге остаются безнаказанными.

3. Общая характеристика особенностей борьбы

с налоговой преступностью

Важной составляющей борьбы с налоговой преступностью является информационно-аналитическая деятельность. Всестороннее изучение этого общественно опасного социально-правового явления, возникающего в финансовой сфере, должно послужить для целенаправленной разработки и внедрения комплекса соответствующих профилактических мер.

Главное направление борьбы —предупреждение налоговых преступлений. Учитывая, что обязательные платежи являются не только правовой, но и экономической категорией, к объекту предупреждения налоговой преступности в первую очередь следует отнести процессы, происходящие в экономике, а также социально-психологические процессы. Это, например, отношение налогоплательщиков к финансовым проблемам государства в целом и негативное восприятие ими налогообложения в частности. Стремление уклониться от исполнения своих налоговых обязанностей укоренилось в сознании многих людей. Политические процессы также сказываются на собираемости налогов, однако они в меньшей степени отражают специфику данной предупредительной деятельности, поскольку стабильность власти в той или иной степени положительно сказывается на всех сторонах жизни общества.

Общий объект предупреждения налоговой преступности —это совокупность взаимосвязанных политических, экономических и социально-психологических процессов, препятствующих добросовестному исполнению налогоплательщиками своих налоговых обязанностей. Специфичен и круг конкретных объектов профилактического воздействия. Лицами, способными совершить или уже совершившими преступления, являются прежде всего сами налогоплательщики, а также иные лица, ответственные за исчисление и уплату налогов. К числу последних следует отнести руководителей и главных бухгалтеров организаций, а также налоговых агентов. Число налогоплательщиков —физических лиц велико, вследствие чего необходимо проведение широких профилактических мероприятий.

Субъект предупреждения включает специализированных и неспециализированных субъектов. В числе первых важную роль играют финансовые и налоговые органы, в числе вторых —органы внутренних дел.

Что касается цели, то предупреждение налоговой преступности в первую очередь должно быть направлено на достижение и сохранение тенденции снижения и позитивного изменения ее характера и структуры. Для достижения данной цели необходимо разрешить целый ряд задач, главной из которых является обеспечение защиты финансовых интересов государства и общества. Это, в свою очередь, предполагает:

 выявление, исследование и последующее устранение причин и условий, способствующих совершению налоговых преступлений;

 предотвращение или пресечение налоговых преступлений и правонарушений;

 возмещение ущерба, причиняемого налоговыми преступлениями и правонарушениями, т. е. поступление причитающихся государству налогов, пени и штрафов в бюджет в полном объеме;

 выявление лиц, склонных к совершению налоговых преступлений и правонарушений, их исправление и перевоспитание.

К числу мер общего предупреждения, оказывающих положительное влияние на сферу налогов и сборов, можно отнести повышение уровня производства; снижение инфляции; стабилизацию курса национальной валюты; увеличение доходов населения; упорядочение налогообложения.

Меры специально-криминологического предупреждения налоговой преступности прежде всего должны охватывать сферу налогообложения. Вместе с тем, учитывая ее тесную взаимосвязь с другими финансовыми институтами, представляется необходимым распространить соответствующие меры на бюджетную и валютную сферы, а также на сферу денежного обращения.

Специальные профилактические мероприятия должны проводиться преимущественно в общегосударственном масштабе. По содержанию специальные меры борьбы с налоговой преступностью можно подразделить на экономические, политические, правовые, организационно-управленческие, технические и культурно-воспитательные. Только применение всех их в совокупности позволяет говорить о наличии комплексной и действенной системы предупреждения.

К числу специальных экономических мер следует прежде всего отнести направленные на стимулирование легальной предпринимательской деятельности; сокращение объема неучтенной наличности и незаконно вывозимых за рубеж капиталов; «расшивку» неплатежей; увеличение налогового потенциала физических и юридических лиц, снижение уровня налогообложения. Их реализация, безусловно, создаст необходимые экономические предпосылки для своевременной и полной уплаты налогоплательщиками обязательных платежей. Первостепенное значение имеет экономическая обоснованность налогов и сборов, поскольку обязательные платежи не должны быть произвольными. Количество налого-неплательщиков в значительной степени можно было бы снизить, если бы удалось с экономической точки зрения обосновать целесообразность существования каждого налога и размера его ставки.

Политическими по содержанию являются мероприятия, затрагивающие деятельность властных структур в связи с налогообложением. В данном случае существенно изменение налоговой политики. Она должна быть ориентирована на принцип всеобщности, равенства, справедливости, соразмерности, удобности и подвижности налогообложения.