Налоговая система. 13

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РФ

1.1. Понятие и структура  налоговой системы  РФ

     Понятие «система» является основополагающей категорией общей теории систем, системного подхода к управлению. Буквальное значение в переводе с греческого языка – «целое, составленное из частей». Отсюда – можно дать следующее  научное определение системы: «система – совокупность взаимодействующих  компонентов, обладающих некоторыми свойствами, которые не являются очевидными свойствами самих этих компонентов».

     В настоящее время в теории налогов  понятие «налоговая система» воспринимается по-разному. Нередко оно отождествляется  с понятиями «система налогов  и сборов», «система налогообложения» и «система законодательства о налогах  и сборах», что является не вполне правильным. Следует отметить, что  в зарубежной научной литературе, а также в нормативных актах  Европейского Сообщества понятие налоговой  системы тоже не определяется. Налоги являются частью системы «собственных ресурсов» (owl resourses) ЕС. Имеются также  другие источники пополнения бюджета  ЕС: займы и таможенные пошлины, взимаемые на границах ЕС.

     Налоговая система - это организованная на определенных принципах система общественных отношений между государством (в лице уполномоченных органов государственной власти по обеспечению соблюдения законодательства о налогах и сборах) и его гражданами (организациями и физическими лицами) по поводу установления и взимания налогов и сборов.

     Структура налоговой системы любого государства определяется следующими факторами:

     1. уровнем экономического развития,

     2. общественно-экономическим устройством общества,

     3. господствующей в обществе экономической доктриной,

     4. государственным устройством общества (унитарное или федеративное),

     5. историческим развитием налоговой системы.

     Безусловно, налоговые системы разных стран  различаются, ибо они исторически  складывались под влиянием неодинаковых экономических, политических и социальных условий. Отличия заключаются в  составе применяемых налогов  и сборов, их структуре, способах взимания, уровнях ставок, расчётах налоговой  базы, составе и порядке предоставления льгот, фискальных полномочий различных  уровней власти, законодательных  процедур налогообложения и, наконец, приверженности государственной власти той или иной концепции экономического развития и регулирования. Вместе с  тем, есть черты, общие свойства которых  присущи налоговым системам в  целом. Таковыми являются: направленность налогообложения на увеличение доходов государства и обеспечение сбалансированности бюджета; приверженность общепринятым принципам экономической теории о равенстве и справедливости и эффективности налоговых платежей; устранение двойного обложения на разных стадиях продвижения товаров или разных уровнях административного управления; ориентация налоговых льгот по отдельным налогам с учетом приоритетов экономической и фискальной политики. 1

     Решающей  качественной характеристикой любой  системы налогообложения является его тяжесть, то есть мера давления совокупности налогов на экономическую  и социальную жизнь общества. Однако общепринятая методология ее исчисления в настоящее время отсутствует.

     В структуре налоговых платежей в  консолидированном бюджете РФ за основными бюджетообразующими налогами являются: налог на добавленную стоимость, который формирует 1/4 от общего объема налоговых доходов бюджета, налог  на прибыль организаций – 1/5, налог  на доходы физических лиц – 1/8, акцизы – 1/9. В составе бюджетоообразующих налогов наибольший вес принадлежит налогу на добавленную стоимость и акцизам. Это говорит о том, что в структуре современной налоговой системы России преобладают косвенные налоги.

       Мировой опыт свидетельствует,  что налоговая система, построенная  на базе НДС, обеспечивает высокую  стабильность поступлений в бюджет  налогов и незначительную зависимость  его от характера экономической  конъюнктуры. Этот вид налога  составляет устойчивую и широкую  базу формирования бюджета, любое  незначительное повышение его  ставок существенно увеличивает  поступления в бюджет. Более того, НДС обладает такими свойствами, как универсальность и абсолютная  объективность, он практически  не влияет на относительные  конкурентные позиции секторов  экономики. Следовательно, этот  налог всегда будет заслуженно занимать одно из центральных мест в налоговой системе государства.

     С момента зарождения налоговой системы  РФ – с 1992 г.– действовал Закон  «Об основах налоговой системы  в Российской Федерации» (Закон РФ от 27.12.1991 № 2118-1), в котором определялись виды налогов (сборов), но этот Закон  не содержал понятия «специальный налоговый  режим», хотя такие режимы фактически применялись. Еще к середине 80-х годов появилась государственная концепция развития свободных экономических зон на территории СССР. В 1990 г. Верховный Совет РСФСР принял решение создании 11 свободных экономических зон с более льготным режимом. А в 1992 г. был принят Закон РФ о создании закрытых административно-территориальных образований (ЗАТО), с льготными налоговыми режимами на месте закрытых городов и поселков оборонного значения.

     Налоговое законодательство РФ устанавливает специальные налоговые режимы (или системы налогообложения), предусматривающие особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе замену совокупности налогов и сборов одним налогом. При этом, в этом Законе было оговорено, что установление и введение в действие специальных налоговых режимов не означает установления и введения в действие новых налогов и сборов. А случаи и порядок применения специальных налоговых режимов определяются актами законодательства РФ о налогах и сборах. Другими словами, по каждому виду специального налогового режима должен быть предусмотрен отдельный закон (или соответственно глава Налогового кодекса).2

     Впервые понятие «специальный налоговый  режим» (далее – СНР) было введено в налоговое законодательство РФ в 1999 г., когда вступила в силу первая часть Налогового кодекса (Закон РФ № 146-ФЗ). В ст. 18 было определено, что «СНР – это система мер налогового регулирования, применяемая в случаях и порядке, установленных настоящим Кодексом». Однако было оговорено, что данная статья вводится в действие со дня вступления в силу части второй Налогового кодекса (Закон РФ № 147-ФЗ). Спустя полгода - в июле 1999 г. в эту статью были внесены существенные изменения:

     1. Было дано новое определение  специального налогового режима, под которым признавался особый  порядок исчисления и уплаты  налогов и сборов в течение  определенного периода времени,  применяемый в случаях и в  порядке, установленных Налоговым Кодексом РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами.

     2. Было предусмотрено, что при  установлении специальных налоговых  режимов элементы налогообложения,  а также налоговые льготы определяются  в порядке, предусмотренном Налоговым Кодексом РФ.  
3. Был дан исчерпывающий перечень специальных налоговых режимов, а именно:  
а) упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства,  
б) система налогообложения в свободных экономических зонах,  
в) система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях,  
г) система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

     Следует заметить, что в этот список не вошли  все действующие на территории РФ специальные налоговые режимы, в  частности, система налогообложения  для сельскохозяйственных товаропроизводителей и система налогообложения в  виде единого налога на вмененный  доход для отдельных видов  деятельности, хотя соответствующие  главы Налогового кодекса уже  были приняты и вступили в действие. Через пять лет, в июле 2004 г. Законом РФ № 95-ФЗ в ст. 18 Налогового кодекса были внесены изменения, и, согласно, новой редакции этой статьи, к специальным налоговым режимам относятся: упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. 3

     В настоящее время специальные налоговые режимы устанавливаются НК РФ (п. 7 ст. 12, ст. 18 (в ред. Федерального закона от 29.07.2004 № 95-ФЗ)). Они применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

     Согласно  п. 7 ст. 12 Налогового кодекса РФ специальные  налоговые режимы могут предусматривать  федеральные налоги, не указанные  в статье 13 НК РФ. Однако порядок  установления таких налогов, а также  порядок введения в действие и  применения указанных специальных  налоговых режимов определяются в Налоговом кодексе.  СНР могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате федеральных, региональных и местных налогов и сборов, предусмотренных ст.ст. 13-15 НК РФ. Практически все специальные налоговые режимы относятся к федеральным специальным налоговым режимам. Исключением является система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, которая не устанавливается на федеральном уровне. Данная система налогообложения вводится в действие законами субъектов РФ. Тем самым субъект РФ самостоятельно решает вопрос о введении, в том числе о дате введения на своей территории данной системы налогообложения. С 2006 г. эта система приобрела статус местного специального налогового режима. При этом представительные органы власти субъектов РФ и местного самоуправления не вправе устанавливать в налоговых нормативных актах такие элементы налогообложения, как объект налогообложения, налоговая база; налоговый период; порядок исчисления налога. Они определяются только в главе 26.3 НК РФ.4

     Таким образом, налоговая система РФ представляет собой совокупность организационно-правовых форм и методов управления налогообложением и по своей структуре она является трехзвенной: присутствуют федеральные, региональные и местные налоги и  сборы.  

     1.2. История развития  налоговой системы  РФ

     Процесс становления налоговой системы, начался в России в конце XIX столетия, он был вызван ростом государственных потребностей, в связи с переходом страны от прежнего натурального хозяйства к денежному. В течении 1881-1885 гг. была проведена налоговая реформа, в ходе которой были отменены соляной налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная служба. В новой налоговой системе наибольшее место отводилось акцизам и таможенным пошлинам. Косвенные налоги составляли почти половину всех налоговых поступлений в государственный бюджет. Прямые налоги, основная составляющая всех сумм, поступающих, в настоящее время, в бюджет от сбора налогов, в то время составляли примерно 7% всего бюджета.

     Поступление податей до 1885 г. контролировала[AK1] Казённая палата, учреждённая ещё  в 1775 г. Контроль этот заключался лишь в учёте налогов, поступающих  в казну. Аппарата, который имел бы не только учётные функции не было. Сбором налогов занималась полиция. Однако, в 1885 г., исходя из необходимости постоянного податного надзора на местах, был учреждён институт податных инспекторов при Казённой палате в количестве 500 человек, на которых был возложен контроль за своевременным и полным поступлением налоговых платежей на всей территории России. Податные инспекторы были наделены довольно таки широкими полномочиями, сходными по объему с полномочиями сегодняшних налоговых инспекций.5

     Как было сказано выше, основная масса  налоговых платежей приходилась  на долю акцизов, в связи с этим основная масса нарушений выявлялась в этой сфере податных отношений. Нарушения эти проявлялись, в  основном, в реализации подакцизных  товаров без соответствующих  ярлыков, свидетельствующих об уплате продавцом акцизного сбора. Ответственность  за акцизные нарушения предусматривалась  в Уставе об акцизных сборах 1883 г. .

     Не всегда налоги использовались (и используются) в качестве источника доходов для бюджета. Например, в период Новой Экономической Политики налоги использовались больше, как орудие борьбы с буржуазией.

     Надо  сказать, что с октября 1917 г., в  связи с отменой права собственности  на землю, аннулированием ценных бумаг, национализацией промышленности и  запрещением частной собственности  были уничтожены почти все возможные  объекты налогообложения. Налоговая  политика новой власти сводилась  только лишь к принудительному сбору  с крестьянства, так называемой продразвёрстки, которая не носила даже характер налога. По декрету от 30. 10. 1918 г. принудительно изымались все излишки сельскохозяйственной продукции сверх необходимого минимума для собственного потребления. Лишь с переходом государства к новой экономической политике, в мае 1921 г., возникла необходимость создания новой налоговой системы. Был введён общегражданский налог, к уплате которого привлекалось всё трудоспособное население, поделённое на разряды.

     В 1923 г. была проведена реформа налогообложения  крестьянства, установлен единый сельскохозяйственный налог, промысловый и подоходный налоги, налог на сверхприбыль, налог  с наследств и дарений, гербовый сбор. Но высокие налоговые ставки явились одной из главных причин постепенного сокращения частной торговли и промышленности, они привели  к резкому неприятию частными налогоплательщиками нового налогового законодательства и, как следствие  вышеуказанных причин, повлекли массовое уклонение плательщиков от уплаты налогов. Государство, в свою очередь, пытаясь  искоренить указанные явления, усилило  меры уголовной репрессии за правонарушения подобного рода. Уклонение от налоговых  платежей рассматривалось, как сокрытое противодействие советской налоговой  политике, направленное на срыв мероприятий  советской власти. Тем не менее количество выявляемых налоговых правонарушений не уменьшалось.6 

     1.3. Принципы построения  налоговой системы

     На  протяжении всей истории человечества ни одно государство не смогло существовать без налогов.

     Для того, чтобы глубоко вникнуть в суть налоговых платежей, важно определить основные принципы налогообложения. Принципы налогообложения - это комплекс устоявшихся правил, положений, которые определяют проведение налоговой политики и реализуются при построении налоговой системы с целью осуществления фискального, регулирующего назначения налогов, а также социальной их функций. В системе налогообложения можно выделить экономические, юридические и организационные принципы. Принципы, с экономической точки зрения желательные в любой системе налогообложения, были сформулированы Адамом Смитом в форме четырех положений, ставшими классическими принципами, с которыми, как правило, соглашались последующие авторы. Они сводятся к следующему:

     1. Принцип справедливости заключается в том, что подданные государства должны участвовать в покрытии расходов правительства, каждый по возможности, т.е. соразмерно доходу, которым он пользуется под охраной правительства. Соблюдение этого положения или пренебрежение им ведет к так называемому равенству или неравенству обложения.

     2. Принцип определенности заключается  в том, что налог, который обязан уплачивать каждый, должен быть точно определен, а не произволен. Размер налога, время и способ его уплаты должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому.

     3. Принцип удобства заключается  в том, что каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие наиболее удобны для плательщика.

     4.  Принцип экономии  заключается в том, что каждый налог должен быть так устроен, чтобы он извлекал из кармана плательщика возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства.

     Приведенные классические принципы дополнил немецкий экономист Адольф Вагнер (1835—1917):

     1. Финансовые принципы организации  налогообложения:

  • достаточность налогообложения;
  • эластичность (подвижность) налогообложения.

     2. Народнохозяйственные принципы:

  • надлежащий выбор источника налогообложения, т. е. решение вопроса о том, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;
  • правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их предложения.

     3. Этические принципы, принципы справедливости:

  • всеобщность налогообложения;
  • равномерность налогообложения.

     4. Административно-технические правила  или принципы налогового управления:

  • определенность налогообложения;
  • удобство уплаты налога;
  • максимальное уменьшение издержек взимания.

     Исторически принципы налогообложения первоначально  формировались как элемент налоговой  идеологии на доктринальном уровне. Впоследствии, в конце XIX— начале XX в., они были положены в основу первых построенных «по науке» налоговых систем (в первую очередь в европейских государствах) и получили свою практическую реализацию.

     Принципы  Адама Смита, благодаря их простоте и ясности, не требуют никаких  иных разъяснений и иллюстраций, кроме тех, которые содержатся в  них самих, они стали « аксиомами  » налоговой политики.

     Современные принципы налогообложения таковы:

     1. Уровень налоговой ставки должен  устанавливаться с учетом возможностей  налогоплательщика, т.е. уровня  доходов. Налог с дохода должен  быть прогрессивным. Принцип этот  соблюдается далеко не всегда, некоторые налоги во многих  странах рассчитываются пропорционально.

     2. Необходимо прилагать все усилия, чтобы налогообложение доходов  носило однократный характер. Многократное  обложение дохода или капитала  недопустимо. Примером осуществления  этого принципа служит замена  в развитых странах налога  с оборота, где обложение оборота  происходило по нарастающей кривой, на НДС, где вновь созданный чистый продукт облагается налогом всего один раз вплоть до его реализации.

     3. Обязательность уплаты налогов.  Налоговая система не должна  оставлять сомнений у налогоплательщика  в неизбежности платежа.

     4. Система и процедура выплаты  налогов должны быть простыми, понятными и удобными для налогоплательщиков  и экономичными для учреждений, собирающих налоги.

     5. Налоговая система должна быть  гибкой и легко адаптируемой  к меняющимся общесвенно-политическим  потребностям.

     6. Налоговая система должна обеспечивать  перераспределение создаваемого  ВВП и быть эффективным инструментом  государственной экономической политики.7

      Кроме выше перечисленного выделяют также  следующие современные   принципы   налогообложения: 

    1. Экономические принципы
    2. Юридические принципы
    3. Организованные принципы

    Экономические принципы

    • Принцип экономической обоснованности налога. Любой налог д/б экономически обоснован, т.е. должна быть определена его полезность для экономики страны в целом.
    • Принцип соответствия условий  налогообложения  требованием рыночной экономики.
    • Принцип учёта возможностей налогоплательщика - при установлении налога учитывается фактическая способность плательщика к уплате налога, исходя из принципа справедливости.
    • Принцип всеобщности  налогообложения  все платят налоги, все физические лица и организации приобретая статус плательщика, обязаны финансировать деятельность государства соразмерно своему доходу.
    • Принцип равенства  налогообложения . Предполагает, что характер налогообложения  не должен носить дискриминационный характер, т.е. налогообложение  д/б одинаково для всех людей любого возраста, расы.
    • Принцип max  налогообложения. В законодательстве не упоминается. Государство старается добыть, как можно больше денег, предполагая, что становясь богаче, оно сделает богаче общество.

      Юридические принципы

    1. Принцип законности - налоговое обязательство может быть вменено в обязанность плательщика, лишь на законных основаниях.

    2. Налогово-правовые акты  должны соответствовать конституции РФ.

    3. Введение и отмена налогов может осуществятся представительными органами власти.  Правовые акты издаваемые исполнительными органами власти  не могут противоречить налоговому законодательству,  а также изменять и дополнять его.

    4. Принцип установления всех элементов налога непосредственно в налогово-правовых актах.

      Организационные принципы

      1. Принцип налогового федерализма.  По любому налогу издаётся правовой акт на федеральном уровне, т.о. территориальное  налогообложение  осуществляется совместно РФ и её субъектами (органы местного самоуправления).
      2. Принцип единства налоговой системы. Все элементы налога, налоговой системы должны находится во взаимодействии. Д/б необходимое и достаточное количество этих элементов. Это связано с необходимостью обеспечения единства экономического пространства РФ, и проведения единой финансовой политики государства.
      3. Принцип эластичности налогов, подстраивается под экономическую ситуацию в стране.
      4. Принцип множества налогов.

     Существует  два основных вида налоговой системы: шедулярная и глобальная.

     В шедулярной налоговой системе весь доход, получаемый налогоплательщиком, делится на части – шедулы. Каждая из этих частей облагается налогом  особым образом. Для разных шедул могут быть установлены различные ставки, льготы и другие элементы налога, перечисленные выше.

     В глобальной налоговой системе все  доходы физических и юридических  лиц облагаются одинаково. Такая  система облегчает расчет налогов  и упрощает планирование финансового  результата для предпринимателей.

     Глобальная  налоговая система широко применяется  в Западных государствах.