Содержание
Введение
1. Особенности осуществления
деятельности строительными организациями
1.1. Общие особенности строительства
1.2. Подрядный и хозяйственный способы строительства
1.3. Последовательность проведения строительных
работ
2. Особенности налогообложения строительных организаций
2.1. Субъекты инвестиционно-строительной
деятельности
2.2. Организационные формы
строительства
2.3. Выполнение строительно-монтажных
работ для собственного потребления
3. Требования к формированию учетной
политики для целей налогообложения в
строительных организациях
3.1. Формирование учетной политики для
целей налогообложения
3.2. Учетная политика строительных организаций
Заключение
Список использованной
литературы
Введение
С переходом на
рыночные отношения экономика страны претерпела серьезные
изменения. Значительно сократился валовой
внутренний продукт, сократились объемы
производства, крайне разбалансирована
финансовая система. Хронический характер
приобрел кризис неплатежей. Общие объемы
капитальных вложений в основной капитал
в последние годы продолжают снижаться.
Сложившаяся в инвестиционно-строительной
сфере критическая ситуация резко осложняет
экономическое и социальное развитие,
ухудшает возможности выхода страны из
кризиса.
Общий кризис экономики
страны усугубляется инновационным кризисом,
который проявляется в резком снижении
управляемости процессами создания и
внедрения новшеств, в отсутствии источников
финансирования. С учетом этого поиск
возможных решений проблем управления
инновационными процессами становится
одной из важнейших задач устойчивого
экономического развития инвестиционно-строительного
комплекса.
Реализация указанных
решений в масштабах инвестиционно-строительного
комплекса может выступать как
средство получения достаточно
высокой прибыли в долгосрочной перспективе, упрочения,
а затем и повышения конкурентных возможностей
на рынке, решение проблемы выживания
в целом.
Объектом исследования
может являться инвестиционно-строительный
сектор российской экономики
в целом. При этом под инвестиционно-строительным комплексом
мы предлагаем понимать совокупность
экономических взаимоотношений субъектов
по поводу накопления или заимствования
инвестиционных ресурсов и их последующего
эффективного использования с целью создания,
реконструкции и технического перевооружения
основных фондов экономики страны.
1. Особенности осуществления деятельности
строительными организациями
Строительство представляет
собой отдельную самостоятельную
отрасль экономики страны, которая
предназначена для ввода в
действие новых, а также реконструкции, расширения,
ремонта и технического перевооружения
действующих объектов производственного
и непроизводственного назначения. Определяющая
роль отрасли строительство заключается
в создании условий для динамичного развития
экономики страны.
1.1. Общие особенности
строительства
Нестационарность, временный
характер, неоднотипность строительного
производства и характера конечной
продукции. С вводом в эксплуатацию
объектов строительно-монтажные
работы прерываются на обжитом
месте, и средства производства перемещаются
на новое место. В строительстве подвижными
являются рабочие места и строительные
машины, механизмы, оборудование, технико-технологическое
оснащение труда, а продукция — неподвижной.
В промышленности, как правило, продукция
имеет подвижной характер, а рабочие места
пространственно закреплены. Конечная
продукция строительства создается в
течение определенного времени и используется
там же, где она закреплена территориально.
Продукция строительной отрасли является
предметом длительного пользования и
служит обществу десятки и сотни лет.
Технологическая взаимосвязь
всех операций, входящих в состав
строительного процесса. В промышленности
до начала выпуска продукции
отрабатывается технология производства.
В строительстве до начала строительно-монтажных работ
создаются временные производственно-бытовые
и административно-хозяйственные здания,
выполняются прокладки инженерных коммуникаций,
дорог, линий электропередачи и т.д. Наряду
с этим длительные сроки строительства
вызывают отвлечение средств из хозяйственного
оборота в незавершенное строительство.
Технология строительного производства
требует строгой последовательности в
выполнении отдельных его процессов: завершение
одного рабочего процесса предшествует
началу другого. Ни один строительный
процесс не может начаться без окончания
предыдущего; продукцию своего труда в
этих условиях нельзя накапливать на промежуточных
складах. Строительные процессы нельзя
расположить пространственно, в связи
с этим возникают затруднения одновременного
использования рабочих в соответствии
с их специальностью и квалификацией.
Участие различных
организаций в производстве конечной
строительной продукции. В промышленном
производстве при любой степени
кооперирования конечную продукцию
выпускает один исполнитель, который эту продукцию
и реализует.
В строительстве
объектов одновременно участвуют
несколько строительно-монтажных
организаций (генподрядчик, субподрядчики),
создающих отдельные конструктивные
элементы зданий и сооружений,
а заказчик один. Специальные особенности строительства
вызваны большим разнообразием сооружаемых
объектов.
Строительные организации
осуществляют возведение, реконструкцию,
капитальный ремонт зданий и
сооружений, монтаж оборудования. Основные
организационные формы строительных организаций: тресты, комбинаты,
строительные управления (СУ), строительно-монтажные
управления (СМУ), подвижные механизированные
колонны (ПМК).
1.2. Подрядный
и хозяйственный способы строительства
Строительство как
форма осуществления капитальных вложений производится двумя способами:
подрядным и хозяйственным.
При подрядном способе
строительство объекта осуществляется
постоянно действующими специальными
строительными и монтажными организациями
(подрядчиками) по договору с заказчиком,
которые имеют собственные материально-технические
базы, средства механизации и транспорта,
постоянные строительно-монтажные кадры
соответствующих специальностей и опираются
в своей деятельности на крупное механизированное
промышленное производство строительных
конструкций, деталей полуфабрикатов.
Этот способ строительства является основным.
Традиционно хозяйственный
способ считается второстепенным.
С началом рыночных преобразований
хозяйственный способ стал приобретать
все большее значение. Отсутствие
централизации прибыли и расширение самостоятельности
организаций позволило использовать хозяйственный
способ практически на любом рентабельном
производстве.
1.3. Последовательность
проведения строительных работ
Заказчик предоставляет
подрядчику площадку для строительства, своевременно передает ему утвержденную
проектно-сметную документацию, обеспечивает
финансирование, поставляет технологическое,
энергетическое и другие виды оборудования.
Заказчик проводит
комплексное опробование оборудования
с участием заинтересованных сторон, проводит наладку технологических
процессов и вместе с генеральным подрядчиком
обеспечивает ввод в действие производственных
мощностей и объектов строительства.
В процессе строительства
заказчик осуществляет технический
надзор за ходом строительства, контроль за соответствием
фактических объемов, стоимости и качества
выполняемых работ, а также технических
условий на производство и приемку работ,
обеспечивает приемку и оплату законченных
строительством объектов и отдельных
этапов работ, рассчитывается с подрядчиком
за принятую законченную строительную
продукцию.
Анализируя хозяйственную
деятельность той или иной
хозрасчетной подрядной строительной
организации в целом – треста,
управления, в качестве исходного
материала берут данные этого
подразделения, а затем обращаются к тем
конкретным стройкам, которые ведет данная
организация.
В процессе анализа
введенные в действие объекты
группируются как по отраслевому
признаку (объекты производственного
значения, жилищное строительство,
школы; детские учреждения и др.), так и по срокам
и очередности их выполнения. При строительстве
однородных объектов или частично повторяемых
анализ ввода в действие осуществляют
в натуральных показателях, по исполнителям
и в сравнении с данными плана, показателями
за предыдущий отчетный период и показателями
аналогичных строительных организаций.
В организациях, осуществляющих жилищное
строительство, анализируют и изменение
структуры сданных в действие объектов
(полносборное, кирпичное строительство
и т.п.).
В процессе анализа оценивается выполнение
плана по количественным и качественным
показателям не только в целом по строительной
организации, но и по каждому участку и
бригаде. Далее анализируется ритмичность
работы, соблюдение сроков продолжительности
строительства, состояние задела, качество
выполненных работ, соблюдение технологической
последовательности в выполнении работ
и обеспеченность фронтом работ субподрядных
организаций.
Деятельность подрядной
организации (генерального подрядчика)
должна быть оценена с двух сторон: по всем работам, выполняемым
на основе договоров подряда, и по работам,
осуществляемым собственными силами,
т.е. исключая объем работ, выполняемых
субподрядчиками. Вместе с тем, поскольку
часть работ, притом весьма крупная, передается
генеральным подрядчиком субподрядчикам,
происходит дублирование показателей
субподрядных работ.
2. Особенности
налогообложения строительных организаций
2.1. Субъекты
инвестиционно-строительной деятельности
Основными участниками
инвестиционно-строительного процесса являются такие лица как инвестор,
заказчик-застройщик и подрядчик.
Инвестор - лицо, осуществляющее
вложение собственных или привлеченных
(в виде займов, кредитов банков и других источников) средств в создание
основных средств. Главной функцией инвестора
является финансирование строительства.
Организация строительства
объектов, контроль за ходом строительства
и ведение бухгалтерского учета
производимых при этом затрат
осуществляется застройщиками. Застройщики
- это предприятия, специализирующиеся
на выполнении функций, связанных с организацией
строительства, заключением договоров
с получателями основных средств, предприятиями,
осуществляющими финансирование, подрядчиками,
проектными и другими организациями, непосредственно
занятыми на строительстве объектов.
При выполнении
строительных работ подрядным
способом застройщик по отношению
к подрядной строительной организации
и другим организациям, занятым
в строительном производстве, выступает
в роли заказчика.
Подрядчик - юридическое
лицо, выполняющее подрядные работы для застройщика по договору
подряда на капитальное строительство.
2.2. Организационные
формы строительства
Участники инвестиционно-строительной
деятельности вправе совмещать функции
двух и более субъектов, если иное
не установлено договором или законом.
В практической
деятельности могут возникать
следующие ситуации:
- инвестор, заказчик
и подрядчик являются отдельными
юридическими лицами, независимыми
между собой;
- инвестор и заказчик
представляют одно юридическое
лицо. При этом финансирование строительства может осуществляться
и на условиях долевого участия (с привлечением
других инвесторов);
- инвестор является
отдельной организацией, а функции
заказчика и подрядчика выполняются
одним юридическим лицом. Чаще
всего такая ситуация может
возникнуть тогда, когда эта организация
является генеральным подрядчиком, заключает
договоры с субподрядными организациями
на выполнение отдельных видов строительно-монтажных
работ (например, общестроительных, сантехнических,
электромонтажных и т.п.) и осуществляет
по отношению к этим организациям функции
заказчика строительства;
- инвестор, заказчик
и подрядчик представляют одно
юридическое лицо. Как правило,
в этих случаях речь идет
о строительстве хозяйственным
способом, а функции инвестора,
заказчика и подрядчика выполняют различные структурные
подразделения одной организации.
Рассмотрим основные
организационные формы осуществления
строительства и особенности
налогообложения их участников.
Строительство подрядным
способом.
Традиционная схема
предполагает участие трех лиц: инвестора, заказчика-застройщика
и подрядчика. Если сам инвестор не является
застройщиком, то он в качестве заказчика-застройщика
привлекает специализированную организацию,
перечисляет на ее расчетные счета необходимые
денежные средства (или передает в качестве
финансирования иное имущество), а заказчик
находит подрядную строительную организацию,
заключает с ней соответствующие договора,
осуществляет расчеты и контроль за своевременностью,
качеством и полнотой выполнения строительно-монтажных
работ, а также выполняет все прочие функции,
возлагаемые на заказчика действующим
законодательством или договором строительного
подряда. При этом между инвестором и заказчиком
заключается инвестиционный договор (договор
на выполнение функций заказчика).
Основной инвестор
может привлекать для финансирования
строительства других инвесторов
(соинвесторов, дольщиков), заключая
с ними договоры долевого участия
(инвестирования).
Заказчик учитывает
поступившие от инвестора денежные
средства в качестве целевого финансирования и использует их
на осуществление капитальных затрат
по строительству объекта. Все затраты
на строительство заказчики-застройщики
списывают за счет целевого финансирования.
При строительстве
сложных объектов для выполнения
отдельных видов работ могут привлекать на условиях
субподряда другие строительно-монтажные
организации (субподрядчики). В этом случае
подрядчик перед субподрядчиками выступает
в роли генерального подрядчика и заказчика.
Налог на добавленную
стоимость.
Объектом обложения налогом на добавленную
стоимость признается реализация товаров
(работ, услуг) на территории Российской
Федерации. При осуществлении строительства
объектов денежные средства инвесторов
(дольщиков), поступающие на расчетный
счет заказчика-застройщика, осуществляющего
работы по реализации инвестиционного
проекта с привлечением подрядных организаций,
являются источником целевого финансирования
и не рассматриваются как средства, связанные
с реализацией товаров (работ, услуг), а,
следовательно, не являются объектом обложения
налогом на добавленную стоимость. Оплата
выполненных подрядными организациями
строительно-монтажных работ за счет этих
источников производится заказчиком-застройщиком
с учетом налога на добавленную стоимость.
Налогоплательщик имеет право уменьшить
общую сумму налога на установленные налоговые
вычеты. Установлено, что вычетам подлежат
суммы налога, предъявленные налогоплательщику
подрядными организациями (заказчиками-застройщиками)
при проведении ими капитального строительства,
сборке (монтаже) основных средств, суммы
налога, предъявленные налогоплательщику
по товарам (работам, услугам), приобретенным
им для выполнения строительно-монтажных
работ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику
при приобретении им объектов незавершенного
капитального строительства, а также суммы
налога, исчисленные налогоплательщиками
при выполнении строительно-монтажных
работ для собственного потребления.
Таким образом,
право на налоговый вычет могут
иметь:
- заказчики строительства,
если они одновременно являются и инвесторами - то есть, если
законченные строительством объекты зачисляются
на баланс заказчика. При этом вычету подлежит
сумма налога, уплаченного со стоимости
строительных материалов поставки заказчика
и со стоимости строительно-монтажных
работ, выполненных подрядным способом,
а также со стоимости работ и услуг сторонних
организаций, не являющихся подрядными
организациями по договору строительного
подряда, при условии, что данные работы
или услуги выполняются в целях ведущегося
строительства;
- инвесторы - от сумм стоимости законченного
строительством объекта, переданного
заказчиком. Кроме того, вычету подлежат
суммы налога со стоимости работ и услуг,
связанных со строительством объектов
(например, стоимость консультационных,
информационных и тому подобных услуг);
- организации, приобретшие
в собственность объекты незавершенного
строительства, независимо от
того, будет ли строительства
продолжено в этой организации
или объект будет перепродан
другой организации. Разница в
перечисленных ситуациях состоит в сроках, когда такой вычет можно
будет произвести. В случае, если покупатель
объектов незавершенного строительства
будет продолжать работы на объектах,
право на вычет появится после окончания
строительства. Если объект будет перепродан
- право на вычет появится с момента перепродажи
(с момента возникновения обязанностей
по уплате налога по суммам реализации);
Вычету подлежат суммы НДС, уплаченные
только при строительстве объектов основных
средств производственного назначения.
Вычеты сумм налога производятся по мере
постановки на учет соответствующих объектов
завершенного капитального строительства
(основных средств) с 1-го числа месяца,
следующего за месяцем, в котором объект
был введен в эксплуатацию, или при реализации
объекта незавершенного капитального
строительства.
При этом поскольку
заказчик-застройщик готовый объект
не принимает на учет, а передает
его инвестору, то "входной"
НДС у заказчиков-застройщиков
не являющихся инвесторами по
приобретенным строительным материалам
и работам, которые выполнили подрядчики, из бюджета не
возмещается, а списывается за счет средств
целевого финансирования.
Для принятия к
вычету у налогоплательщика-инвестора
сумм НДС, предъявленных заказчиком-застройщиком,
необходимо наличие счетов-фактур
и документов, подтверждающих фактическую уплату налога.
В связи с этим в течение пяти дней после
передачи в установленном порядке на баланс
инвестора объекта, введенного в эксплуатацию,
заказчик-застройщик представляет инвестору
сводный счет-фактуру по данному объекту.
Сводный счет-фактура составляется в двух
экземплярах на основании счетов-фактур,
ранее полученных заказчиком-застройщиком
от поставщиков оборудования (материалов)
и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным
работам. В сводном счете-фактуре выделяются
в самостоятельные позиции оборудование
и строительно-монтажные работы. Второй
экземпляр сводного счета-фактуры хранится
у заказчика-застройщика в журнале учета
выставленных счетов-фактур без регистрации
их в книге продаж.
Счета-фактуры, полученные
заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования
(материалов) и подрядчиков по выполненным
строительно-монтажным работам, хранятся
у заказчика-застройщика в журнале учета
полученных счетов-фактур без регистрации
их в книге покупок. Копии этих счетов-фактур
прилагаются заказчиком-застройщиком
к сводному счету-фактуре, который представляется
инвестору.
Кроме того, к сводному
счету-фактуре заказчиком-застройщиком
прилагаются платежные документы,
подтверждающие фактическую уплату
сумм НДС поставщикам оборудования (материалов) таможенным органам, а также
подрядным организациям по выполненным
строительно-монтажным работам (копии
платежных поручений с выписками банка
о списании с расчетного счета заказчика-застройщика
указанных денежных средств или копии
актов взаимозачетов при безденежных
формах расчетов).
Сводные счета-фактуры
с приложениями, полученные налогоплательщиком-инвестором
от заказчика-застройщика, хранятся
в журнале учета полученных
счетов-фактур и регистрируются
в книге покупок по мере
принятия к вычету сумм НДС по объектам капитального строительства
производственного назначения, принятым
к учету организацией-инвестором.
На оказываемые
инвестору согласно договору
услуги по организации строительства
объекта заказчик выписывает
счет-фактуру в двух экземплярах. Второй экземпляр счета-фактуры
регистрируется у заказчика в книге продаж
в установленном порядке. При этом стоимость
услуг заказчика в сводный счет-фактуру,
предъявляемый инвестору, не включается.
У организации-инвестора
счета-фактуры, предъявленные заказчиком на оказанные им услуги, хранятся
в журнале учета полученных счетов-фактур
и по мере принятия к вычету НДС по объектам
капитального строительства производственного
назначения регистрируются в книге покупок.
Налог на имущество.
Данным налогом облагаются основные
средства, нематериальные активы, запасы
и затраты, находящиеся на балансе организации.
Порядок исчисления
и уплаты в бюджет налога
на имущество более детально
разъяснен Инструкцией Госналогслужбы
России от 08.06.95 № 33 "О порядке
исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество
предприятий". Согласно этой Инструкции
порядок включения стоимости имущества
в налогооблагаемую базу поставлен в зависимость
от его отражения на счетах бухгалтерского
учета.
Согласно п. 4 Инструкции
№33 незавершенные капитальные вложения (сальдо счета
08 "Вложения во внеоборотные активы",
субсчета 08-3 "Строительство объектов
основных средств"; 08-4 "Приобретение
объектов основных средств" и 08-5 "Приобретение
нематериальных активов") включаются
в налоговую базу по налогу на имущество.
При этом расходы
организации по возведению зданий
и сооружений, монтажу оборудования,
стоимость переданного в монтаж
оборудования и другие расходы,
предусмотренные сметами, сметно-финансовыми
расчетами и титульными списками
на капитальное строительство, включаются в
расчет среднегодовой стоимости имущества
организации по состоянию на 1 число месяца
квартала, следующего за истечением срока
строительства (монтажа), установленного
договором подряда в соответствии с проектно-сметной
документацией (проектом организации
строительства).
Затраты организации на строительство
(монтаж оборудования) учитываются для
целей налогообложения после окончания
нормативного срока строительства (монтажа
оборудования), определяемого на основании
строительных правил и нормативов, проектно-сметной
документации и сроков на строительство
(монтаж оборудования), установленных
соответствующими договорами подряда.
В аналогичном порядке подлежат включению
в налоговую базу затраты на строительство
объекта (монтаж оборудования), производимое
собственными силами (хозяйственным способом).
При этом нормативный срок строительства
(монтажа оборудования) определяется в
указанном порядке на основании строительных
нормативов, проектно - сметной документации
и установленного в соответствии с ней
графика работ.
Если нормативный
срок проведения строительства,
работ по монтажу, установленный
договором, не истек, капитальные
затраты не подлежат включению
в налоговую базу по налогу
на имущество предприятий. Следует
иметь в виду, что срок строительства (монтажа оборудования)
может продлеваться в установленном порядке.
В этом случае капитальные вложения (затраты)
подлежат включению в налоговую базу по
окончании установленного договором подряда
на строительство (монтаж оборудования)
уточненного срока строительства.
Налог на прибыль.
При определении налоговой базы по налогу
на прибыль не учитываются доходы, полученные
налогоплательщиком в рамках целевого
финансирования. К средствам целевого
финансирования относятся аккумулированные
на счетах организации-застройщика средства
инвесторов (дольщиков). Таким образом,
средства, которые заказчик-застройщик
получает от инвестора строительства,
налогом на прибыль не облагаются.
При этом заказчики-застройщики,
получившие средства целевого
финансирования, обязаны вести раздельный учет
полученных доходов и произведенных расходов
в рамках целевого финансирования. При
отсутствии такого учета у заказчика,
получившего средства целевого финансирования,
указанные средства рассматриваются как
подлежащие налогообложению с даты их
получения.
Затраты, которые
несет инвестор в процессе строительства не уменьшают
его налогооблагаемую прибыль, поскольку
направляются на создание амортизируемого
имущества. Исключение составляют расходы
в виде процентов по долговым обязательствам,
которые относятся к внереализационным
расходам и принимаются с учетом особенностей.
Бывает, что строительство
уже закончилось, а заказчик-застройщик
еще не использовал полностью
средства дольщиков. В таком
случае остаток этих средств
ему следует включить в состав внереализационных
доходов, учитываемых при налогообложении
прибыли.
2.3. Выполнение
строительно-монтажных работ для
собственного потребления
При хозяйственном способе организация
выполняет строительно-монтажные
работы для собственных нужд собственными
силами без привлечения специализированных
подрядных строительно-монтажных организаций.
Налог на добавленную стоимость.
Объектом налогообложения по налогу
на добавленную стоимость признается
выполнение строительно-монтажных работ
для собственного потребления. При выполнении
строительно-монтажных работ для собственного
потребления налоговая база определяется
как стоимость выполненных работ, исчисленная
исходя из всех фактических расходов налогоплательщика
на их выполнение.
Строительно-монтажные работы, выполненные
индивидуальными предпринимателями на
объектах, предназначенных для своего
личного потребления, не являются объектом
обложения налогом.
Вычетам подлежат суммы НДС предъявленные
налогоплательщику по товарам работам,
услугам), приобретенным им для выполнения
строительно-монтажных работ.
Вычетам также подлежат суммы
НДС, исчисленные налогоплательщиками
при выполнении строительно-монтажных
работ для собственного потребления,
стоимость которых включается
в расходы, принимаемые к вычету
(в том числе через амортизационные отчисления)
при исчислении налога на прибыль организаций.
Такие вычеты производятся по мере уплаты
в бюджет НДС, исчисленного налогоплательщиком
при выполнении строительно-монтажных
работ для собственного потребления.
При принятии на учет законченного
капитальным строительством объекта
производственного назначения налогоплательщик
обязан исчислить сумму НДС
исходя из всех фактических
расходов на его строительство.
В этом же налоговом периоде
он имеет право предъявить к вычету
сумму НДС, уплаченную поставщикам товаров
(работ, услуг), использованных при выполнении
строительно-монтажных работ. Полученная
разница должна быть перечислена в бюджет.
При осуществлении строительства хозяйственным
способом счета-фактуры по приобретенным
товарам (выполненным работам, оказанным
услугам) для выполнения строительно-монтажных
работ для собственного потребления, регистрируются
в книге покупок в целях определения суммы
налога, предъявляемой к вычету. Кроме
того, по выполненным строительно-монтажным
работам счета-фактуры составляются в
двух экземплярах в момент принятия на
учет соответствующего объекта, завершенного
капитальным строительством, и регистрируются
в книге продаж, второй экземпляр регистрируется
в книге покупок в целях определения суммы
налога, предъявляемой к вычету.
