Объединение бизнеса. Раскрытие информации о связанных сторонах. Порядок учета затрат и доходов подрядчика в системе МСФО

    Содержание 

1. Объединение бизнеса. Раскрытие информации о связанных сторонах……3
2. Порядок учета затрат и доходов подрядчика в системе МСФО.………….12
3. Практическая часть…………………………………………………….…….21 
4. Список использованной литературы...……………………………………..28 

1.Объединение  бизнеса. Раскрытие информации о связанных сторонах 

    Целью настоящего МСФО 3 «Объединение бизнеса» является установление правил для финансовой отчетности предприятия, которое осуществляет объединение бизнеса.

    Объединение бизнеса – это сделка или событие, в результате которого одна компания получает контроль над одним или несколькими бизнесами другой  компании.

    Бизнес  определяется как  взаимосвязанный  комплекс деятельности и активов,  который может осуществляться и  управляться с целью получения прибыли инвесторами или снижения издержек или обеспечения иных экономических выгод непосредственно для заинтересованных лиц или

    участников  на пропорциональной основе.

    Данный  стандарт не применяется к объединению  компаний под общим контролем, то есть к случаям, когда обе компании (приобретающая и приобретаемая) принадлежат одному собственнику.

    Для всех видов объединения бизнеса  используется метод покупки. Применение метода покупки предполагает следующие шаги:

- оценка  расходов на объединение бизнеса (покупку компании);

- оценка  справедливой стоимости идентифицируемых  активов, обязательств и условных  обязательств приобретаемого бизнеса;

- определение  приобретаемой деловой репутации  (гудвилла) и ее оценка;

- определение  доли меньшинства, если компания-покупатель не получает 100%-ную возможность контроля в приобретаемом бизнесе (11,С.351).

    МСФО 3 предполагает, что в любой сделке по объединению бизнеса, можно определить компанию-покупателя.  Компания-покупатель  – это компания, которая получает контроль над приобретаемой компанией. Основные качественные характеристики контроля приведены в МСФО 27.

    Стоимость объединения бизнеса включает:

- справедливую стоимость  на дату приобретения  переданных активов, принятых обязательств и других долевых инструментов, выпущенных приобретающей стороной в обмен на контроль над приобретаемой стороной;

- условную компенсацию, если существует вероятность, что она потребуется, и если сумма компенсации поддается надежной оценке. Примером условной компенсации может являться дополнительный платеж продавцу при достижении приобретаемой компаний определенного уровня прибыли в следующем отчетном периоде;

- затраты на объединение, например  консалтинговые, юридические  бухгалтерские услуги, оценка и прочие профессиональные услуги, а также административные расходы, включая затраты на содержание департамента, отвечающего за приобретения.

    Затраты на выпуск долговых инструментов учитываются согласно МСФО 39 (т.е. включаются в первоначальную стоимость обязательств), а затраты на выпуск долевых инструментов  – согласно МСФО 32 (т.е. уменьшают поступления от выпуска долевых инструментов).

    Приобретающая сторона должна на дату приобретения распределить стоимость объединения  бизнеса путем отражения идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании, которые удовлетворяют критериям признания, по их справедливой стоимости на дату приобретения, за исключением активов для продажи в соответствии с МСФО 5, которые отражаются по справедливой стоимости за минусом расходов на продажу.

    В результате  объединения бизнеса  возможно признание ряда активов, которые  ранее не признавались в отчетности приобретаемой компании,  например нематериальные активы, произведенные  компанией (торговые знаки, лицензии, клиентская база).

    Гудвилл- будущие экономические выгоды, возникающие за счет активов, которые невозможно отдельно идентифицировать и признать в учете.

    Гудвилл оценивается как разница между стоимостью приобретения и справедливой стоимостью приобретаемых идентифицируемых  активов и обязательств на дату приобретения (метод пропорционального признания гудвилла, когда гудвилл признается только для приобретающей компании).

    Гудвилл признается на балансе как актив и в дальнейшем учитывается по исторической стоимости за минусом обесценения.

    Если  справедливая стоимость приобретаемых  идентифицируемых  активов и обязательств превышает стоимость приобретения, получившаяся прибыль признается как доход от сделки в отчете о прибылях и убытках.

    В соответствии с изменениями к  стандарту, действующими с 1 июля 2009 года, стало возможным также признание полного гудвилла, когда гудвилл признается не только для приобретающей компании, но и для доли меньшинства. Данный подход является обязательным в US GAAP и ведет к увеличению чистых активов группы.  С другой стороны, данный подход увеличивает убытки в случае обесценения гудвилла.

    Данные  правила применяются в случае постепенного приобретения бизнеса  в результате ряда сделок. До момента  приобретения контроля, инвестиции учитываются согласно МСФО 28, МСФО 31, или МСФО 39.  При этом оценка разницы между стоимостью приобретения и справедливой

стоимостью  приобретаемых идентифицируемых  активов и обязательств на дату приобретения производится отдельно для каждого приобретения.

    Учет  приобретения дополнительных инвестиций после того, как получен контроль, осуществляется, как учет операции с собственным капиталом и не влияет на отчет о прибылях и убытках.  Гудвилл не переоценивается.

    Если  при первоначальном признании справедливая стоимость не может быть точно оценена, необходимо использовать предварительные расчетные значения. Поправки к предварительным значениям должны быть сделаны в течение года с даты приобретения.

    Дальнейшие  поправки возможны только как исправление  ошибок в отчетности согласно МСФО 8.

    Частичное выбытие инвестиций без потери контроля – это результат от выбытия инвестиций учитывается как операция с собственным капиталом и не влияет на отчет о прибылях и убытках.

    Частичное выбытие инвестиций с потерей  контроля.  В случае потери контроля  необходимо переоценить оставшиеся инвестиции по справедливой стоимости. Разница между справедливой и балансовой  стоимостью признается в отчете о прибылях и убытках.  В дальнейшем необходимо применять МСФО  28, МСФО  31 или МСФО 39.

    Раскрытие информации об объединениях  бизнеса, произошедших в текущем отчетном периоде. Покупатель должен раскрывать информацию о природе и финансовом эффекте объединения компаний, который возникает как в отчетном периоде, так и в период до даты подписания отчетности.

    Стандарт требует следующие раскрытия:

-название и краткое описание деятельности приобретаемой компании;

- дата приобретения;

-доля голосующих акций в приобретенной компании;

-цели  объединения компаний,  описание, каким образом компания получила контроль над приобретаемой компанией, а также описание факторов, из-за которых возникает гудвилл;

-справедливая стоимость, уплачиваемая за инвестиции, в том числе справедливая стоимость каждого вида оплаты;

-условия отложенных платежей за инвестиции;

-условия приобретенной дебиторской задолженности;

-суммы признанных активов и обязательств, приобретенных в рамках объединения предприятий;

-детали признанных условных обязательств;

-общая сумма гудвилла, признаваемого для целей налогообложения;

-описание операций,  которые признаются отдельно от приобретения активов и принятия обязательств, возникающих при объединении бизнеса;

-информация об отрицательном гудвилле;

-для каждой инвестиции, в которой приобретающая компания владеет менее чем 100% уставного капитала, требуются различные раскрытия;

-информация о поэтапном объединении предприятий;

-информация о выручке и прибыли приобретаемой компании;

-информация о приобретениях, сделанных после отчетной даты, но до даты подписания отчетности.

    Приобретающая компания должна раскрывать информацию, которая позволяет пользователю отчетности оценить финансовый эффект изменений прошлых объединений предприятий, признанных в текущем отчетном периоде (10,C.107).

    Стандартом  требуются следующие раскрытия:

- информация о том, что суммы при первоначальном признании являются промежуточными или неполными (активы, обязательства, сумма оплаты);

- дополнительная информация об отложенных платежах;

- дополнительная информация об условных обязательствах, признанных в процессе объединения бизнеса;

- расшифровка движений балансовой суммы гудвилла в течение отчетного периода;

-расшифровка сумм прибылей и убытков: относящихся к активам и  обязательствам, приобретенным в результате  объединения предприятий в текущем или прошлых отчетных периодах, являющихся значительными в целях понимания консолидированной отчетности.

    Раскрытия, предоставляемые в отчетности в  соответствии со стандартом МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» очень важны, так как они позволяют судить, насколько независима компания в своих действиях. При подготовке информации важно обращать внимание не на юридическую форму отношений между сторонами, а на их экономическую сущность.

          Например, сделки между  связанными сторонами могут оказывать  следующее влияние на финансовую отчетность:

- предоставление услуг или продажа товаров одной дочерней компанией другой (материнской или входящей в группу) по ценам, ниже рыночных или отличных от обычных условий оплаты.

- арендные договоры по нерыночным расценкам.

- беспроцентные займы или займы с пониженными ставками.

- компания совершает сделки по справедливой стоимости, но контрагенты работают с ней только потому, что она является частью солидной группы, и в случае выхода из группы прекратят с данной компанией экономические отношения и т д.

    Согласно пункту 9 МСФО 24 сторона считается связанной с организацией, если:

    1. Эта сторона прямо или косвенно  через одного или нескольких  посредников:

1.1. контролирует  организацию или контролируется  ею, либо вместе с организацией  является объектом совместного  контроля. Это включает материнские, дочерние и родственные дочерние компании;

1.2. имеет  долю в организации, обеспечивающую  ей значительное влияние на  эту организацию;

1.3. Осуществляет  совместный контроль над организацией.

      2. Сторона считается связанной  с организацией, если она является ассоциированной организацией (согласно определению МСФО 28) данной организации. Также в соответствии с пунктом 1.2 (см. выше) связанными сторонами могут быть организации, ассоциированные по отношению к отчитывающейся компании.

      3. Сторона считается связанной  с организацией, если она представляет  собой совместную деятельность, в которой организация является  предпринимателем.

    4. Связанной стороной с организацией также является план вознаграждений по окончании трудовой деятельности в интересах наемных работников данной организации или любой организации, являющейся ее связанной стороной. Как правило, активы и обязательства пенсионного плана компании выделяются как отдельное юридическое лицо. Это юридическое лицо и компания будут являться связанными сторонами. Кроме того, пенсионные планы дочерней, материнской, ассоциированной, совместной организаций также будут являться связанными сторонами для рассматриваемой компании.

    5. Сторона считается связанной  с организацией, если:

5.1. входит в состав ключевого управленческого персонала компании или ее материнской организации;

5.2. является  близким родственником любого  лица, упоминаемого в пунктах  1 или 5.1;

5.3. является  организацией, которая контролируется, совместно контролируется или  испытывает значительное влияние со стороны любого лица, упоминаемого в пунктах 5.1 или 5.2, или значительное право голоса, в которой принадлежит прямо или косвенно любому такому лицу.

    Ключевой  персонал – это лица, обладающие полномочиями и ответственностью в  вопросах планирования, руководства, контроля деятельности организации.

    Для того чтобы пользователи финансовой отчетности могли составить мнение о влиянии взаимоотношений между  связанными сторонами на организацию, следует раскрывать информацию о  взаимоотношениях между связанными сторонами в тех случаях, когда существует контроль, независимо от того, осуществлялись ли операции между связанными сторонами (11,С.372).

    Организация обязана раскрывать наименование своей  материнской организации, а если она не является конечной контролирующей стороной, то наименование конечной контролирующей стороны. Если ни материнская организация, ни конечная контролирующая сторона не представляют финансовую отчетность, предназначенную для открытого доступа, то необходимо указывать наименование самой старшей в иерархии материнской организации, которая такую отчетность предоставляет.

          По операциям со связанными сторонами необходимо раскрывать:

- сумму  осуществленных операций;

- сумму  непогашенных сальдо взаиморасчетов, в том числе связанные с ним условия (обеспеченность и характер возмещения);

- детальные  сведения о любых предоставленных  или полученных гарантиях;

- резервы  по сомнительным долгам, связанные  с суммой непогашенных сальдо;

- расход, признанный в течение периода  в отношении безнадежных или сомнительных долгов, причитающихся к получению со связанных сторон.

          Раскрытия делаются для каждой связанной организации  отдельно. А для ключевого управленческого  персонала размер вознаграждения по каждой из следующих категорий раскрывается в совокупности:

- краткосрочные  вознаграждения работникам;

- вознаграждения  по окончании трудовой деятельности;

- другие  долгосрочные вознаграждения;

- выходные  пособия;

- выплаты  на основе долевых инструментов.

         Очевидно, что возможны ситуации, когда руководство компании не предоставит информацию о некоторых связанных сторонах, связь с которыми не лежит на поверхности. Формально оно не несет никакой юридической ответственности за сокрытие такой информации, если компания не обязана в соответствии с законодательством составлять отчетность по МСФО. В то же время, если в отчетности написано, что «данная отчетность составлена полностью в соответствии с МСФО», то пользователь ожидает получения из нее полной, достоверной, надежной информации.

      Также часто не раскрывают имена лиц, из-за которых та или иная компания оказывается связанной стороной с рассматриваемой компанией. Руководство может сослаться на то, что эта информация является коммерческой тайной, что не противоречит требованиям закона РФ «О коммерческой тайне».

    Согласно  МСФО 24 к связанным сторонам относятся  отчитывающаяся организация и близкие  родственники аффилированных лиц (владельцев компании и основного управленческого  персонала), юридические лица, которые  находятся под контролем или  влиянием близких родственников владельцев компании и основного управленческого персонала.

    Близкие родственники - это те, кто потенциально может влиять на указанных физических лиц или оказываться под их влиянием в процессе деловых отношений с отчитывающейся компанией.

    В российском стандарте в перечень связанных сторон, приведенный в ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах», близкие родственники владельцев и руководителей компании не включены.

    На  основании МСФО 24 связанными являются стороны, которые осуществляют совместный контроль над третьим юридическим лицом. В этом случае организации заключают соглашение о проведении совместного контроля за экономической деятельностью компании и распределяют между собой права контроля. Российский стандарт не признает связанными сторонами организации, которые осуществляют совместный контроль.

    Кроме того, трактовка понятий «контроль» и «значительное влияние» в ПБУ 11/2008 отличается от аналогичных определений  МСФО 24.

    В соответствии с международными стандартами  контроль за деятельностью компании может быть обеспечен только в случае владения контрольным пакетом акций, то есть участие в уставном капитале должно быть свыше 50%. Владение же существенной частью акций компании (от 20 до 50%) может обеспечить лишь значительное влияние, но не контроль над деятельностью компании. В ПБУ 11/2008 владение долей в уставном капитале свыше 20% расценивается как контроль, а менее 20% — как наличие значительного влияния.

    Несмотря  на то, что ПБУ 11/2008 было разработано в соответствии с МСФО 24, российский стандарт заметно отличается от своего прототипа. 

    2.Порядок  учета затрат и  доходов подрядчика  в системе МСФО

    МСФО 11 регламентирует порядок учета  затрат подрядчика в рамках соответствующего договора; выручки, полученной им по договору от заказчиков, а также порядок определения финансовых результатов по выполняемым договорам.

    Договор подряда представляет собой договор, специально заключенный с целью сооружения объекта или комплекса объектов, которые тесно взаимосвязаны или взаимозависимы по конструкции, технологии и функциям, либо по своему конечному назначению или использованию.

    По  договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию  другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

    К отдельным видам договора подряда (бытовой подряд, строительный подряд, подряд на выполнение проектных и  изыскательских работ, подрядные работы для государственных нужд) положения, предусмотренные настоящим параграфом, применяются, если иное не установлено правилами настоящего Кодекса об этих видах договоров.

    Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей  ее результата заказчику. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику.

    Договоры  подряда, независимо от того, как сформулированы их условия, по способу определения стоимости (цены) объекта (контракта) можно разделить на:

1. договоры с фиксированной ценой - договоры, по которым подрядчик соглашается на фиксированную цену контракта или на фиксированную ставку по каждой единице продукции, которая может повышаться в связи с ростом затрат;
2. договоры «затраты плюс» - договоры, в соответствии с которыми подрядчику возмещаются все допустимые или по-иному определяемые затраты плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение        (11,С.306).

    К договорам подряда относятся:

-договоры на оказание услуг, которые непосредственно связаны с сооружением объектов (например, на оказание услуг по управлению проектом или услуг архитектора);

-договоры на разрушение или восстановление объектов и восстановление окружающей среды после разрушения объектов.

    Исполнение  договоров подряда может длиться  несколько лет, в течение которых подрядчик, производя затраты, выставляет счета заказчику. МСФО 11 требует признания затрат и выручки, связанных с выполнением договора подряда, в отчете о прибыли и убытках по мере выполнения договора.

    В договоре с фиксированной ценой сумма выручки, согласованная между заказчиком и подрядчиком и поступающая подрядчику в виде расчетов, определяется четко. Кроме того, в договоре определяются форма и порядок расчета.

    В договоре «затраты плюс» предполагаемая выручка от основной деятельности рассчитывается как сумма предполагаемых затрат и фиксированного процента от них. Так как выручка, обусловленная выполнением договора, получена от операционной деятельности строительной организации, то ее можно считать выручкой от продажи работ. Независимо от типа договоров, в своей первоначальной оценке выручка подвержена влиянию различных неопределенностей, которые могут, как уменьшить, так и увеличить ее.

    Поэтому доходы по договору подряда должны включать:

-первоначальную сумму дохода, которая согласована в контракте;

-отклонения от условий договора, претензии и поощрительные платежи в той степени, в какой они могут привести к возникновению дохода. Например, отклонения могут возникнуть, когда инфляция оказалась более высокой, чем предполагалось на начало выполнения договора. Доход по договору подряда измеряется по справедливой стоимости полученного или ожидаемого возмещения. Если имеет место отсроченный доход, то справедливая стоимость подлежит дисконтированию (рассчитывается приведенная стоимость ожидаемого возмещения).

    В связи с различными неопределенностями, которые зависят от будущих событий, от периода к периоду величина дохода по договору подряда может увеличиваться или уменьшаться. Примеры подобных колебаний приведены ниже:

-подрядчик и заказчик могут согласовать отклонения или претензии, которые увеличат или уменьшат доход по договору подряда в период, следующий после заключения договора;

- величина дохода, которая согласована в договоре с фиксированной ценой, может увеличиться в связи с оговорками, допускающими увеличение цены;

- величина дохода по договору подряда может уменьшиться из-за штрафных санкций, которые возникли в результате задержки выполнения договорных обязательств по вине подрядчика;

- если договор с фиксированной ценой предусматривает фиксированную долю в выпуске продукции, доход по договору подряда повышается по мере увеличения количества произведенных изделий.

    Для расчета выручки, которая соответствует  произведенным за отчетный период затратам, необходимо иметь информацию об их размере. В соответствии с МСФО 11 затраты, которые возникают в результате выполнения договора подряда, должны включать:

1. затраты, непосредственно относящиеся к конкретному договору:

- заработная плата рабочих на строительной площадке, включая оплату контроля за работой на стройплощадке;

- стоимость материалов, израсходованных при строительстве;

- амортизация основных средств, использованных при выполнении договора;

- затраты на перемещение машин, оборудования и материалов на стройплощадку и с нее;

- затраты на аренду машин и оборудования;

- затраты на конструкторскую и инженерную поддержку при осуществлении работ по конкретному объекту;

- предполагаемые затраты на исправление ошибок и выполнение гарантийных работ, включая гарантийный ремонт;

- претензии третьих сторон;

2. затраты, относящиеся к строительной деятельности в целом, которые обоснованно можно отнести на конкретный договор (например, страховые платежи; накладные расходы по строительству - на ночную охрану и освещение всей строительной площадки и др.);
3. прочие затраты, которые в соответствии с условиями договора возмещаются заказчиком (часть общих административных расходов и расходов на НИОКР и др.).