Облік доходів житлово-комунальних підприємств.

   ВСТУП

    Житлово-комунальний  комплекс підприємств кожної країни призначений для забезпечення населення, підприємств та організацій необхідними житлово-комунальними послугами. Якісна організація житлово-комунальних послуг є життєво необхідною для функціонування міст та населених пунктів. Діяльність житлово-комунальних підприємств надзвичайно різноманітна: експлуатація житла, водопостачання і каналізація, міський транспорт, тепло- та електропостачання, зовнішнє освітлення та ін.

    Наукові дослідження багатьох вітчизняних і зарубіжних вчених-економістів, таких як І.Башмаков, І.Богуш, А.Дронь, Г.Онищук, А.Ряховська, К.Шрейбер та ін. присвячені розгляду багатьох аспектів функціонування ЖКГ.

    Відсутність комплексного підходу до запровадження  ринкових відносин у досліджуваній галузі, законодавчого забезпечення цього процесу, необхідних інституційних перетворень поряд із значною фінансовою нестабільністю, недосконалим механізмом забезпечення гарантій для залучення позикових коштів на фінансування капітальних інвестицій зумовлюють руйнування і кризовий стан цієї життєзабезпечуючої галузі. Відчутного загострення набуває проблема неефективного використання ресурсів. Незадовільний технічний стан основних фондів житлово-комунальних підприємств впливає на якість надання комунальних послуг. Окрім того, кризовий стан ЖКГ підсилюється неефективною системою управління, незадовільним фінансово-економічним станом галузі, високою собівартістю житлово-комунальних послуг, відсутністю дієвих економічних стимулів для зниження невиробничих витрат, відсутністю конкуренції на ринку житлово-комунальних послуг, а також низькою платіжною дисципліною споживачів. Держава зі свого боку не в змозі повністю покривати нестачу коштів для фінансування житлово-комунальних підприємств.

    Розглянемо  облік на комунальних підприємствах, які надають населенню послуги з обслуговування житла, - підприємствах з тепло-, газо-, водопостачання і водовідведення, санітарної очистки міст, обслуговування ліфтів, у житлових організаціях (ЖО). ) З’ясуємо особливості обліку їх доходів.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    1. ОСОБЛИВОСТІ ВЕДЕННЯ  ОБЛІКУ В  ЖИТЛОВО-КОМУНАЛЬНІЙ  ГАЛУЗІ

    1.1. Статті доходів комунальних підприємств і житлових організацій

    Характерним для житлових і комунальних підприємств  є обслуговування або експлуатація великих об’єктів основних засобів - житлових будинків, тепло-, газо-, водопровідних та каналізаційних мереж, насосних станцій тощо; ремонт і заміна цих об’єктів потребують великих капітальних затрат, які значною частиною здійснюються за рахунок бюджетного цільового фінансування. Особливістю галузі є й державне регулювання цін, яке здійснюється шляхом установлення граничного рівня рентабельності і затвердження тарифів на послуги житлово-комунальних підприємств.

    Особливостями галузі є також невизначеність питань власності, великі борги населення і бюджету, збитковість частини житлово-комунальних підприємств, багато напрямів бюджетного цільового фінансування (дотації на покриття збитків, субсидії малозабезпеченим громадянам та відшкодування пільг окремим категоріям громадян, субвенції, фінансування капітальних вкладень тощо).

    Враховуючи  проблеми комунальних підприємств, держава надає їм тимчасові пільги зі сплати ПДВ: ці підприємства сплачують  ПДВ в бюджет за датою надходження  коштів, а не за першою датою (докладніше далі).  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    1.2. Рахунки для обліку в ЖКП

    Комунальні  підприємства, головним чином, надають  послуги, тому для обліку використовуються рахунки:

    703 «Дохід від реалізації робіт  і послуг»; 

    903 «Собівартість реалізованих робіт  і послуг». 

    Витрати обліковуються на рахунках 23 (виробничі), 92 (адміністративні) й 91 (на підприємствах, де є загальновиробничі витрати). Інші доходи й витрати - операційні, фінансові та інші - обліковуються  так, як в інших галузях.

    Що  стосується розрахунків з квартиронаймачами, то в Інструкції №291 допущена помилка - запропоновано розрахунки з квартиронаймачами вести на рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами», тобто боржники ЖКП - дебітори - перетворилися на кредиторів. Незважаючи на неодноразові пропозиції до МФУ виправити цю помилку, наразі цього не зроблено, тому деякі автори використовують цей рахунок у бухгалтерських проведеннях, що, звичайно, недопустимо.

    Нині  більшість ЖКП ведуть облік розрахунків  з квартиронаймачами на окремому субрахунку рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» (що доцільно з погляду можливості і необхідності нарахування резерву сумнівних боргів на цю заборгованість), а деякі - на субрахунку рахунка 37 «Розрахунки з різними дебіторами» (за аналогією до прийнятої методології обліку до введення нового плану рахунків).

    Дотації, субсидії і відшкодування пільг  з бюджету є цільовим фінансуванням  і обліковуються на рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження». При цьому дотації зараховуються  в кредит рахунка 718 «Одержані гранти та субсидії», а субсидії і пільги - у кредит рахунка 703 як дохід від основної діяльності ЖКП.

    У момент нарахування багато ЖКП відображають субсидії і пільги за дебетом рахунка 36, а не 48, бо інакше виникнуть ускладнення  при заповненні форми 3 річної фінансової звітності підприємств «Звіт про рух грошових коштів» - при перерахунку дебіторської заборгованості за рядком 80 цієї форми не буде врахована заборгованість бюджету. Методологічно правильніше буде використання субрахунка 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» (або вільних субрахунків рахунка 37).

    Тому  в проведеннях використовуватимуться  такі субрахунки рахунків 36 і 37:

    361 - «Розрахунки з квартиронаймачами»;

    363 - «Розрахунки з підприємствами (споживачами комунальних послуг)»;

    377.1 - «Розрахунки з бюджетом із субсидій»;

    377.2 - «Розрахунки з бюджетом із  відшкодування пільг»;

    379 - «Розрахунки з орендарями нежилих  приміщень в ЖО». 

    Цільове фінансування, згідно з пунктом 16 П(С)БО 15 «Дохід», «не визнається доходом  доти, доки нема підтвердження того, що воно буде отримане й підприємство виконає умови стосовно такого фінансування». Для виконання цієї умови пропонувалися різні шляхи - під час нарахування субсидій і пільг зараховувати їх у доходи майбутніх періодів або не робити бухгалтерського проведення взагалі, відображаючи заборгованість бюджету тільки в аналітичному обліку. Нині Методологічна рада при Мінфіні пропонує робити під час нарахування субсидій і пільг проведення:

    Д-т 377 К-т 48.

    Але наразі така кореспонденція рахунків не передбачена Інструкцією №291, крім того, можуть виникнути проблеми під час заповнення форми 3 «Звіт про рух грошових коштів».

    Тому  далі в бухгалтерських проведеннях  субсидії і пільги будемо зараховувати в дохід у момент нарахування. Проведення з нарахування дотацій не робляться, вони відображаються в обліку за датою отримання.

    Дохід від оренди житлові організації  обліковують на рахунку 703, а не 713, як інші підприємства, бо надання в  оренду нежилих приміщень є основною діяльністю житлових організацій.  
 
 
 

    1.3. Синтетичний бухгалтерський облік

    Синтетичний бухгалтерський облік комунальні підприємства ведуть здебільшого за скороченою журнально-ордерною формою обліку (сім журналів-ордерів, нова форма яких затверджена Наказом №356). Деякі великі підприємства використовують повну журнально-ордерну форму обліку. Малі підприємства, у тому числі ті, що перейшли на сплату єдиного податку, використовують або спрощену форму обліку, або ведуть облікові регістри, самостійно розроблені з урахуванням затверджених. Більшість житлових організацій облік витрат і доходів веде в попередньому журналі-ордері №05-ЖГ; він зручний і пристосований до особливостей саме цих підприємств. Далі в статті буде наведено приклад його заповнення з урахуванням сучасної методології бухгалтерського обліку.

    Інструкція  №291 пропонує вести розрахунки з  квартиронаймачами на рахунку 685 «Розрахунки  з іншими кредиторами». Це груба  помилка, адже боржники ЖКП є дебіторами. Такий облік можна вести або  на окремому субрахунку рахунка 36 «Розрахунки  з покупцями та замовниками», або на субрахунку рахунка 37 «Розрахунки з різними дебіторами».  
 
 

    2. ОБЛІК ДОХОДІВ ЖИТЛОВО-КОМУНАЛЬНИХ ПІДПРИЄМСТВ

    Житлово-комунальні підприємства, як і всі інші підприємства, окремо визначають доходи від операційної, фінансової (рахунок 73) та іншої діяльності (рахунок 74) згідно з П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» і 15 «Дохід». Операційна діяльність поділяється на основну (рахунок 70) та іншу операційну (рахунок 71). Облік інших доходів не відрізняється від обліку в інших галузях. Розглянемо, головним чином, доходи від основної діяльності і деякі специфічні доходи від іншої операційної діяльності.

    Склад доходів комунальних  підприємств:

1. надходження від населення в оплату комунальних послуг;
2. надходження від підприємств, установ, організацій за надані послуги;
3. субсидії малозабезпеченим категоріям громадян;
4. відшкодування пільг окремим категоріям громадян (ветеранам війн, особам, що постраждали від Чорнобильської катастрофи, суддям, військовослужбовцям, працівникам прокуратури тощо);
5. бюджетні дотації на покриття збитків, інколи — субвенції.

    Субсидія — вид допомоги, звичайно грошової, що надається будь-кому державою або установою.

    Дотація — це грошові кошти, що надаються без повернення з державного бюджету для компенсації перевищення витрат над доходами підприємств, організацій

    Статті  доходів житлових організацій:

1. квартирна плата (без цільових зборів та платежів), за приватизованими квартирами — відшкодування експлуатаційних витрат у розмірі квартирної плати;
2. орендна плата;
3. збори з орендарів нежитлових приміщень на покриття експлуатаційних витрат;
4. надходження від підприємств і організацій (з тепло-, газо-, енерго-, водопостачання та водовідведення) за обслуговування внутрішньобудинкових мереж та обладнання;
5. надходження від ЖБК, прийнятих на обслуговування;
6. інші доходи (відсоток від плати за утримання собак, плата за гаражі, гуртожитки, охорону під'їздів тощо).
7. дотації, субсидії, відшкодування пільг, субвенції.

    Розрахунки з квартиронаймачами здійснюються здебільшого через банківські установи. Первинним документом є квитанція-повідомлення (рахунок), яка може бути аркушем квитанційної книжки, а може щомісяця виписуватись на обчислювальному центрі та надсилатись квартиронаймачу. В деяких регіонах України комунальні підприємства з тепло-, газо-, водопостачання та водовідведення безпосередньо отримують плату від населення (кожне — за окремою квитанцією), а в деяких ці платежі сплачуються за єдиною квитанцією на рахунок житлової організації; в цьому випадку житлові організації отримують ці платежі як транзитні і відразу перераховують їх відповідним комунальним підприємствам.

    Оплата  житла і комунальних послуг здійснюється за тарифами (за 1 м², за одну прописану особу) або за лічильниками, якщо такі встановлені.

    Однією  з найбільших проблем при розрахунках з населенням є велика заборгованість останнього перед ЖКП. Причиною є, з одного боку, високі тарифи (порівняно із заробітною платою), а з другого — відсутність покарань для неплатників. Судові розгляди справ боржників закінчуються, як правило, на користь ЖКП, але це потребує певних витрат. Треба пам'ятати однак, що термін позовної давності з цивільних позовів в Україні становить три роки, після чого прострочена заборгованість житлово-комунальному підприємству не повертається.

    Розрахунки з підприємствами — споживачами комунальних послуг — здійснюються, як і в інших галузях, платіжними дорученнями або платіжними вимогами-дорученнями згідно з договорами за тарифами або показаннями лічильників. Валовий дохід і податкове зобов'язання з ПДВ на комунальному підприємстві виникають за першою датою. Прострочену більш як 30 днів заборгованість комунальні підприємства можуть виключити з валового доходу за умови звертання до суду згідно із Законом про прибуток.

    Розрахунки з бюджетом із субсидій, дотацій і відшкодування пільг здійснюються шляхом подання розрахунку відшкодування або отримання з відділу субсидій інформації про надані субсидії. Ця інформація, як і саме бюджетне відшкодування, часто надходить із запізненням. Далі наведено бухгалтерські проведення з відображення тих субсидій, інформація про які є у ЖКП, і тих, інформація про які надходить із запізненням, а також показано відображення бюджетного фінансування в податковому обліку. Заборгованість населення перед ЖКП призводить до зростання заборгованості ЖКП перед постачальниками, тому бюджетне фінансування (зокрема, дотації) часто надається з цільовим призначенням — погашення заборгованості перед постачальниками, особливо за енергоносії. Останні роки заборонено розрахунки з бюджетом у негрошовій формі, в тому числі взаємозаліки, тому бюджетні кошти частіше надходять на рахунок ЖКП і відразу перераховуються постачальникам.

    Субсидії надаються державою незаможним категоріям громадян, тобто фізичним особам, на оплату житлово-комунальних послуг. Надання таких субсидій здійснюється шляхом перерахування коштів з бюджету відповідним житлово-комунальним підприємствам. Незважаючи на вищезазначений підпункт 3.2.7 Закону про ПДВ, податкові органи вимагають сплати ПДВ з субсидій, мотивуючи це тим, що субсидії призначаються виходячи з тарифу на житлово-комунальні послуги, який нібито затверджується з урахуванням ПДВ. Відповідно до тлумачення ДПАУ (листи від 09.12.98 р., від 29.11.2000 р.), субсидії є об’єктом обкладення ПДВ.

    Відповідно  до законодавства України, деяким категоріям громадян (ветеранам війн, військовослужбовцям, суддям, слідчим прокуратури, громадянам, потерпілим від Чорнобильської катастрофи тощо) надаються пільги з оплати житлово-комунальних послуг. У вже згадуваному листі ДПАУ від 29.11.2000 р. надання таких пільг названо дотаціями окремим категоріям населення . Ці бюджетні виплати включаються до об’єкта обкладення ПДВ, як і субсидії, оскільки надаються в складі тарифу.

    Згідно  Закону про ПДВ, деякі підгалузі  житлово-комунального господарства мають  пільгу з ПДВ, а саме: ЖЕКи, ЖКП  з тепло- й газопостачання, а також  ті, вартість послуг яких включається  до складу квартирної плати (обслуговування ліфтів, вивезення та утилізація сміття, протипожежні заходи тощо), при наданні послуг фізичним особам і бюджетним організаціям розраховують ПДВ за касовим способом. Касовий спосіб полягає в тому, що податкове зобов’язання з ПДВ визначається за датою отримання коштів, а податковий кредит - за датою оплати рахунків постачальників або надання інших видів компенсації вартості їхніх послуг

    Що  стосується надходження субсидій і  відшкодування пільг, то податкове  зобов’язання за цими платежами виникає  при їх надходженні, оскільки датою  виникнення податкових зобов’язань з ПДВ при продажу послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата надходження таких коштів з бюджету.

    Облік доходів і витрат комунального підприємства розглянемо на умовному прикладі:

  Бухгалтерські проведення з обліку доходів житлово-комунальних підприємств подано в таблиці 2.1. Ще раз підкреслюємо, що валовий дохід при розрахунках з бюджетом та податкове зобов'язання з ПДВ при розрахунках з населенням і з бюджетом виникають у момент отримання коштів.

Бухгалтерські проведення з обліку доходів житлово-комунальних підприємств

Таблиця 2.1.

   Валовий дохід - 567000 гривень. За дотримання вимог  п. 16 П(С)БО 15 дохід у бухгалтерському  обліку становитиме таку ж суму.

   Надання населенню субсидій і пільг вимагає ведення розрахунків з бюджетом з урахуванням його особливостей і затримок з виплатами.

   Отримані  на покриття збитків дотації не обкладаються ПДВ, що вимагає коригування сум  податкового кредиту пропорційно  до сум отриманих дотацій.

   Пільги  з ПДВ приводять до використання рахунків 643 і 644 в момент нарахування  заборгованості, якщо ця подія сталася  раніше від оплати.

      Бухгалтерський  і податковий облік  відшкодування пільг  окремим категоріям громадян

      Бухгалтерські проведення з обліку відшкодування пільг запропоновані в таблиці 2.2.

      Облік розрахунків з квартиронаймачами, як зазначалося, можна вести на окремому субрахунку рахунка 37. Тепер вважаємо за доцільніше використання окремого субрахунку рахунка 36 "Розрахунки з покупцями". На користь рахунка 36 говорить те, що за рахунком 37 не передбачено створення резерву сумнівних боргів.

      Ще  раз звертаємо увагу на те, що валовий дохід при отриманні  коштів з бюджету виникає за датою  отримання цих коштів, а податкове  зобов’язання з ПДВ при розрахунках з квартиронаймачами і з бюджетом також виникає за датою отримання коштів.

      Незважаючи  на пп. 3.2.7 Закону про ПДВ, податкова  вимагає сплати ПДВ із субсидій, які надаються громадянам за рахунок  бюджету. Мотивує вона це тим, що субсидії призначаються виходячи з тарифу на житлово-комунальні послуги, який затверджується з урахуванням ПДВ.

      Бухгалтерські проведення з обліку відшкодування пільг

      Таблиця № 2.2.

      Бухгалтерський  і податковий облік  субсидій

      Відображення в обліку субсидій аналогічне відображенню відшкодування пільг, однак є суттєва різниця: інформацію про всіх пільговиків і про розмір пільг, що надаються, житлово-комунальні підприємства мають весь час, а субсидії нараховуються на обмежений термін різним громадянам, тоді як інформація про нові нараховані субсидії з відділу субсидій надходить часто із значним запізненням. Тому суми чинних субсидій (тобто тих, про які житлово-комунальні підприємства знають) можна відображати як заборгованість бюджету на момент нарахування, а інші суми - як борг квартиронаймачів.

      Після надходження інформації про нові нараховані субсидії ці суми з кредиту  рахунка "Розрахунки з квартиронаймачами" відносяться в дебет рахунка  заборгованості бюджету із субсидій (спочатку це субрахунок рахунка 36, а після надходження коштів - рахунок 48 "Цільове фінансування і цільові надходження").

      Для наочності розрахунки з квартиронаймачами  відображатимемо на субрахунку 361, а  з бюджетом за субсидіями - на субрахунку 363.

      Проведення  з обліку субсидій наведено в таблиці 2.3.

      Проведення  з обліку субсидій

      Таблиця № 2 .3.

      Бухгалтерський  облік дотацій

      Бухгалтерські проведення з нарахування дотацій  не робляться, дотації зараховуються до доходу в бухгалтерському й податковому обліку в момент отримання коштів з бюджету. Отримання дотацій не є операцією з реалізації послуг житлово-комунальних підприємств, тому вони зараховуються не в дохід від реалізації послуг (рахунок 703), а в інший операційний дохід - рахунок 71, субрахунок 718 "Одержані гранти та субсидії" або субрахунок 719 "Інші доходи від операційної діяльності".

      Проведення  з обліку дотацій наведені в таблиці  2.4.

      Проведення  з обліку дотацій

      Таблиця №2.4.

   Специфічні  доходи житлових організацій відображені  в таблиці 2.5. Проведення з отримання плати за обслуговування внутрішньобудинкових мереж та обладнання наведені тільки для тих ЖО, які не отримують від населення комунальні платежі.

   Специфічні  доходи житлових організацій

   Таблиця 2.5.