Оформляем ТОРГ-12: печать или доверенность?
Оформляем ТОРГ-12: печать или доверенность?
Организация при продаже
товара оформляет счет-фактуру и
накладную Торг-12. На Торг-12 может
ставиться круглая гербовая печать
покупателя, или к ней прикрепляется
доверенность представителя с печатью,
ставится подпись о получении
товара. Правильно ли оформляется
получение товара этими двумя
способами? Являются ли такие документы
доказательством получения
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Товарная накладная, содержащая необходимые реквизиты, включая печать организации, либо с приложением доверенности лица, принявшего товар, является достаточным доказательством принятия товара покупателем. Однако факт принятия товара может быть доказан и в ситуации, когда на товарной накладной отсутствует печать покупателя или отсутствует доверенность представителя.
Счет-фактура самостоятельным доказательством факта принятия товара не является.
Обоснование вывода:
По договору купли-продажи,
в том числе такого его вида,
как договор поставки, продавец обязан
передать товар покупателю (п. 1 ст. 454,
ст. 506 ГК РФ). Факт передачи товара во избежание
возможных разногласий, а также
в целях учета хозяйственной
операции следует подтвердить
С точки зрения законодательства о бухгалтерском учете, документ, подтверждающий передачу и прием товара, то есть хозяйственную операцию, согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", является первичным учетным документом. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 указанного Закона. Унифицированной формой документа, оформляющего передачу товара, является товарная накладная по форме N ТОРГ-12, утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.
Форма ТОРГ-12 предусматривает проставление на ней печати. В письме Росстата от 03.02.2005 N ИУ-09-22/257 отмечается, что не допускается наличие в унифицированных формах незаполненных реквизитов. Вместе с тем суды при этом рассматривают товарные накладные со всеми реквизитами, включая печать, как безусловное подтверждение факта принятия товара (смотрите, к примеру, постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.06.2009 N 17АП-4209/09; ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2007 N А56-14097/2006 и от 11.04.2007 N А56-1326/2006). Однако отсутствие печати рассматривается судами только как одно из доказательств того, что передача не состоялась или была произведена неуполномоченному лицу (постановления ФАС Уральского округа от 15.09.2010 N Ф09-7429/10-С3 по делу N А50-1315/2010; ФАС Северо-Кавказского округа от 27.08.2010 по делу N А53-17485/2009; ФАС Поволжского округа от 11.07.2007 N А72-8911/06; ФАС Московского округа от 24.04.2002 N КА-А40/2455-02).
Поясним почему.
При решении вопроса о подтверждении полномочий лица, подписывающего документ от имени организации, необходимо помнить, что от имени юридических лиц действуют их органы, посредством деятельности которых юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности. Полномочия таких органов определяются законом, иными правовыми актами и учредительными документами (п. 1 ст. 53 ГК РФ). Как правило, от лица организации выступает единоличный исполнительный орган (смотрите, например, п. 1 ст. 91, п. 3 ст. 103 ГК РФ), который может именоваться директором, генеральным директором.
Соответственно, подпись
единоличного исполнительного органа
следует расценивать как
Если же товар принимается
не органом юридического лица, а
его представителем, в интересах
продавца обеспечить документальное подтверждение
того, что товар передан лицу,
имеющему соответствующие полномочия.
Это следует, в частности, из положений
ст. 312 ГК РФ, в соответствии с которой,
если иное не предусмотрено соглашением
сторон и не вытекает из обычаев делового
оборота или существа обязательства, должник
вправе при исполнении обязательства
потребовать доказательств того, что исполнение
принимается самим кредитором или управомоченным
им на это лицом и несет риск последствий
непредъявления такого требования. В противном
случае факт передачи товара покупателю
может быть признан недоказанным (смотрите,
например, постановления ФАС Восточно-Сибирского
округа от 13.04.2006 N А19-12158/05-54-Ф02-1503/06-
Документом, подтверждающим полномочия представителя выступать от имени другого лица перед третьими лицами, является доверенность. Причем форма ТОРГ-12 предусматривает возможность указания реквизитов доверенности, выданной представителю для получения ТМЦ, возле графы "Груз принял". На практике для оформления полномочий представителя на получение товара обычно применяются унифицированные формы М-2, М-2а, утвержденные постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, хотя их применение не является обязательным, поскольку доверенность не является первичным документом и может быть составлена в свободной форме с соблюдением требований, установленных ст.ст. 185-186 ГК РФ. Согласно ст. 185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) или иного лица, уполномоченного учредительными документами, с приложением печати организации.
Само по себе представительство
предполагает, что действия совершаются
представителем там и тогда, где
и когда действия не могут совершаться
самим доверителем, что в отношении
юридического лица означает - его органами.
Это предполагает и отсутствие печати
организации в данном месте в
данное время. Однако, как видим, сама
по себе доверенность должна содержать
подпись руководителя (органа) организации,
скрепленную печатью
Следовательно, наличие надлежаще оформленной доверенности, на наш взгляд, должно рассматриваться как подтверждение полномочий лица, подписавшего накладную и, соответственно, приемку товара покупателем. Схожие выводы были сделаны и другими специалистами ("Актуальные вопросы продаж", Л.П. Зуйкова, "Экономико-правовой бюллетень", N 12, декабрь 2010 г.; "Оформление товарной накладной: законодательные пробелы и противоречия", С. Китайгородский, "Налоговый учет для бухгалтера", N 7, июль 2009 г.; "Вопрос: Просим Вас разъяснить порядок заполнения отдельных строк формы ТОРГ-12: 1) при условии получения товаров материально ответственным лицом с предъявлением поставщику доверенности; 2) без доверенности. Если приемка товара осуществлялась без привлечения третьих лиц, должна ли заполняться строка "Груз получил грузополучатель"? Когда печать покупателя является необходимой?", ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2008 г.).
В заключение подчеркнем, что
арбитражные суды разрешают вопрос
о доказанности или недоказанности
факта принятия товара исходя из конкретных
обстоятельств дела, на основании
полного и всестороннего
Что касается счета-фактуры,
то он является документом бухгалтерского
и налогового учета и составляется
продавцом в одностороннем
Добрый день!
Подскажите, пожалуйста, если поставщик выставляем нам (покупателю) корректировочный счет-фактуру на поставку, необходимо ли вносить изменения и в ТОРГ-12? Если нет, то каким образом осуществить корректировку поступления товара, только на основе Акта об изменении цены? Необходима ли кредит-нота?
Корректировочные счета-
Подтверждают они свою позицию письмами Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302 и ФНС России от 01.04.2010 N 3-0-06/63. При этом следует учитывать требования п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ о содержании первичными документами обязательных реквизитов.
Но от исправлений в регистрах вас это не освободит. Так как корреспонденция счетов не нарушена, изменились только суммы, исправительные записи делаются либо методом красного сторно либо дополнительными проводками (в зависимости от того, в какую сторону произошло изменение стоимости).
"Нарушения в оформлении первичных документов". Аудит и налогообложение, 2010, N 7
Федеральным законом от 17.12.2009 N 318-ФЗ внесены изменения в абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которым ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
В соответствии с ч. 5 ст. 4 данного Закона указанные изменения распространяются только на отношения, возникшие в 2010 г., но фактически суды принимали такие решения уже в 2008 и 2009 гг.
По нашему мнению, изменения
по вопросам оформления счетов-фактур
были внесены в Налоговый кодекс
на основании сложившейся судебной
практики, что облегчает оспаривание
налогоплательщиком в суде отказа в
возмещении НДС, но не отменяет принципы
признания счета-фактуры
Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.
Рассмотрим эти нарушения подробнее.
1. Счет-фактура подписан
не генеральным директором и
главным бухгалтером, а иным
лицом. В организации
Пунктом 6 ст. 169 НК РФ установлено,
что счет-фактура
В Письме ФНС России от 18.06.2009 N 3-1-11/425@ указано, что если счет-фактуру подписывает вместо руководителя и главного бухгалтера организации другой уполномоченный сотрудник, то нужно указывать фамилию и инициалы лица, подписавшего счет-фактуру. При этом рекомендуется дополнительно делать надпись "За руководителя организации" и "За главного бухгалтера", если в реквизитах уже указаны фамилия и инициалы этих руководителей.
Минфин России в Письме от 21.01.2008 N 03-07-09/06 разъясняет, что в целях идентификации уполномоченных лиц, фактически подписывающих счет-фактуру, после подписи следует указывать фамилии и инициалы уполномоченных лиц, подписавших счет-фактуру, без указания их должностей и реквизитов выданных им доверенностей. В то же время указание наряду с фамилиями и инициалами уполномоченных лиц, подписавших соответствующий счет-фактуру, их должностей и реквизитов выданных им доверенностей нарушением порядка составления счетов-фактур не является.
Таким образом, Минфин не считает
обязательным указание правомочности
подписания счета-фактуры иным лицом
и косвенно не возлагает на покупателя
обязанность проверять
По мнению налоговых органов,
НК РФ не предусматривает возможность
представления подтверждения
Согласно позиции, изложенной Конституционным Судом РФ в Определении от 12.07.2006 N 267-О, налоговый орган не вправе произвольно отказываться от истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и уплаты налогов. Выявляя правонарушения, налоговый орган обязан пользоваться правом истребовать у налогоплательщиков необходимую информацию. В случае сомнений в наличии у поверенных собственника, подписавших счет-фактуру, обязанности оформлять сопровождающие товар документы налоговый орган обязан запросить у предпринимателя соответствующую информацию.
В Определении ВАС РФ от 26.11.2008 N 14943/08 суд указал, что согласно п. 8 ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов, а не документы, перечисленные в ст. 172 НК РФ.
По нашему мнению, существуют две причины, по которым налоговый орган не может требовать представления документов, подтверждающих правомочия иных лиц на подписание входящих счетов-фактур у покупателя:
1) в соответствии с п.
7 ст. 88 НК РФ налоговый орган
при проведении камеральной
2) в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отмечено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону или иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.
ФАС Московского округа в Постановлении от 24.08.2009 N КА-А40/7943-09 по делу N А40-63147/08-127-267 (о начислении недоимки, пеней и налоговых санкций по налогу на прибыль и НДС по поставкам продукции недобросовестными контрагентами) сделал вывод, что налоговым органом доказан факт подписания документов контрагентов заявителя неустановленными лицами и указал, что общество не проявило достаточной осмотрительности при заключении сделки, поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лица, действовавшего от имени общества, не идентифицировало лицо, подписавшее документы от имени генерального директора.
В Постановлении ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14263-09 по делу N А40-51602/09-141-326 суд также указал, что неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности возлагаются на лицо, заключившее сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат.
Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
В Письме от 23.01.2009 N ШС-21-3/40 ФНС России указывает, что добросовестный налогоплательщик не должен нести ответственность за действия организаций, участвующих во всех стадиях процесса уплаты и перечисления налогов в бюджет. Борьба с неплательщиками в полном объеме возлагается на налоговые органы.
Минфин России в Письме от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177 разъясняет, что меры, включающие получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверку факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ), получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.
В Постановлении ФАС Западно-
Суд пришел к такому выводу, поскольку налогоплательщик доказал свою добросовестность тем, что сделал все возможное для проверки своих контрагентов: истребовал у них копии учредительных документов, свидетельств о государственной регистрации и постановке на налоговый учет, выписок из ЕГРЮЛ, решений о назначении директоров, а также запросил в ОВД информацию об их дисквалификации.
На наш взгляд, налогоплательщик не должен проверять правомочия лиц, подписывающих счет-фактуру, и нести ответственность при их отсутствии, что подтверждается судебной практикой.
Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
В силу п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
В Постановлении ФАС Северо-
ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 04.06.2009 по делу N А44-3522/2008) признал правомерным применение вычета на основании счетов-фактур, подписанных неуполномоченными лицами. Суд указал, что у общества не было оснований усомниться в реальной деятельности контрагентов. Кроме того, налоговая инспекция не доказала, что компания была осведомлена об отсутствии у этих лиц права подписи счетов-фактур.
В Постановлении ФАС Московского округа от 13.01.2009 N КА-А40/12650-08 по делу N А40-12830/08-98-35 суд сделал вывод, что подписание счетов-фактур неуполномоченным лицом не является основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку налоговым законодательством не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов.
2. В счетах-фактурах за
индивидуального
В соответствии с п. 6 ст. 169
НК РФ счет-фактура подписывается
индивидуальным предпринимателем с
указанием реквизитов свидетельства
о его государственной
По мнению налоговых органов,
индивидуальный предприниматель не
имеет права уполномочить иное лицо
подписывать счета-фактуры, так как
п. 6 ст. 169 НК РФ предоставляет право
подписывать счет-фактуру
Согласно п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик
может участвовать в
3. Нет расшифровки подписи.
Реквизиты, содержащие фамилию, имя и отчество руководителя и главного бухгалтера, включены в форму счета-фактуры в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84. По мнению налоговых органов, без расшифровки подписи в счете-фактуре вычет по НДС не может быть предоставлен (Письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2005 N 19-11/14768).
Обосновывается данная точка
зрения налоговыми органами следующим
образом (Постановление ФАС Восточно-
1) согласно п. 8 ст. 169 НК
РФ порядок ведения журнала
учета полученных и
2) Правилами ведения журналов
учета полученных и
3) формой счета-фактуры (Приложение N 1 Правил) предусмотрена расшифровка подписей руководителя организации и главного бухгалтера;
4) в п. 14 Правил указано,
что счета-фактуры, не
Таким образом, налоговые
органы делают вывод, что требования,
предъявляемые к форме счета-
По нашему мнению, отсутствие расшифровки подписи на счете-фактуре не может быть основанием для отказа в возмещении НДС.
Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы НДС, предъявленные продавцом.
В Постановлении ФАС Северо-
4. В счетах-фактурах не указан адрес покупателя.
Налоговые органы при проверке могут отказать в возмещении НДС по формальным признакам, руководствуясь п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Однако Конституционный Суд РФ в Определении от 15.02.2005 N 93-О указал: если допущенная ошибка в первоначально представленных счетах-фактурах не препятствовала осуществлению налогового контроля, поскольку касалась только адреса самого налогоплательщика, отказ налоговых органов в возмещении НДС является неправомерным. При этом в Постановлениях ФАС Московского округа от 20.08.2009 N КА-А41/8079-09, от 19.02.2008 N КА-А40/555-08 сделан такой вывод: согласно п. 3 ст. 88 НК РФ проверяющим предоставлено право истребовать у налогоплательщиков необходимые документы или пояснения в случае выявления ошибок или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах и имеющимися у налогового органа.
5. Договорами купли-продажи
товаров не предусмотрены
Существует риск отказа в возмещении НДС по формальным признакам на основании п. 2 ст. 169 НК РФ при невозможности определения единицы измерения.
В Письме Минфина России от 14.12.2007 N 03-01-15/16-453 указано, что при определении единиц измерения следует руководствоваться Общероссийским классификатором единиц измерения, утвержденным Постановлением Госстандарта N 336.
Для минимизации рисков рекомендуем
в договорах указывать единицу
измерения и при запросе
6. Первичные документы
при покупке или отгрузке
Существует риск отказа в возмещении НДС по причине нарушений в документообороте налогоплательщика.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ одним из условий применения НДС к вычету является принятие товаров (работ, услуг) к учету.
Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Так как Налоговым кодексом не раскрывается понятие первичного документа, налогоплательщик должен руководствоваться определением первичного документа, данным в Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В ст. 9 данного Закона указано,
что все хозяйственные
