Организация налогового учета по НДС и порядок ведения счетов-фактур
1
ОРГАНИЗАЦИЯ НАЛОГОВОГО
УЧЕТА ПО НДС
И ПОРЯДОК ВЕДЕНИЯ
СЧЕТОВ-ФАКТУР
- Организация налогового учета по НДС
Плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) признаются:
- организации;
- индивидуальные предприниматели;
- лица, признаваемые налогоплательщиками НДС, в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.
Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе.
Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.
Иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации несколько подразделений (представительств, отделений), самостоятельно выбирают подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут предоставлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации обязаны письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения своих подразделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации.
Налогоплательщики могут быть освобождены от обязанности начислять и уплачивать НДС при соблюдении следующих условий: за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.
Объектом налогообложения признаются следующие операции:
1)
реализация товаров (работ,
2)
передача на территории
3)
выполнение строительно-
4)
ввоз товаров на таможенную
территорию Российской
Отдельные виды операций не признаются объектом налогообложения или не подлежат обложению НДС.
Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. Аналогичным образом определяется налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет аванса или частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу.
При получении налогоплательщиком оплаты или аванса налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС, за исключением оплаты следующих товаров:
- длительность производственного цикла изготовления, которых составляет свыше 6 месяцев, при определении налоговой базы по мере отгрузки таких товаров;
- которые облагаются НДС по ставке 0 процентов;
- которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
При реализации товаров по товарообменным (бартерным) операциям, на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.
При
реализации имущества, подлежащего
учету по стоимости с учетом уплаченного
налога, налоговая база определяется
как разница между ценой
При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся плательщиками НДС) (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой с учетом НДС и ценой приобретения указанной продукции.
Для
различных видов операций существуют
свои особенности определения
Налоговый период при расчетах НДС (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как квартал.
Налогом на добавленную стоимость товары (работы, услуги) облагаются по ставкам 0, 10 или 18 процентов.
По ставке 0% производится налогообложение:
- товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, а также работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров;
- услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;
- товаров (работ, услуг) в области космической деятельности;
- драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство (при определенных пп.6 п.1 статьи 164 НК РФ условиях);
- товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами;
- построенных судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов.
Полный перечень товаров, облагаемых НДС по ставке 0% приведен в п.1 статьи 164 НК РФ.
По ставке 10% производится налогообложение:
- продовольственных товаров;
- товаров для детей;
- периодических печатных изданий, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;
- медицинских товаров отечественного и зарубежного производства.
Полный перечень товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 10% приведен в п.2 статьи 164 НК РФ.
В остальных случаях применяется ставка 18%.
При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации применяются налоговые ставки 10 и 18 процентов.
В случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога получается в результате сложения исчисленных таким образом сумм налогов.
Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками – иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода (квартала) применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду (статья 167 НК РФ), с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.
В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
При реализации товаров, передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров, передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС. В случае получения налогоплательщиком сумм оплаты или аванса он также обязан предъявить покупателю сумму налога. В этих случаях покупателю выставляются соответствующие счета-фактуры (на отгрузку или аванс) не позднее 5 календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) или со дня получения аванса.
Сумма
налога, предъявляемая
При реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».
В
расчетных документах, в том числе
в реестрах чеков и реестрах на
получение средств с
При реализации товаров населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма НДС включается в указанные цены. При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.
При реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями, оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.
Сумма
НДС, предъявленная
- используемых для операций по производству и/или реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
- используемых для операций по производству и/или реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
- лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
- для производства и/или реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.
Суммы
налога, принятые к вычету налогоплательщиком,
могут подлежать
Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные статьей законом налоговые вычеты.
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, увеличенная на суммы налога, восстановленного.
Если
сумма налоговых вычетов в
каком-либо налоговом периоде превышает
общую сумму налога, увеличенную
на суммы восстановленного налога,
то положительная разница между
этими суммами подлежит возмещению
налогоплательщику в
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога, указанной в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю:
1)
лицами, не являющимися
2)
налогоплательщиками при
Уплата
НДС в бюджет производится по месту
учета налогоплательщика в
Налогоплательщики (налоговые агенты), обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
В
случае, если по итогам налогового периода
сумма налоговых вычетов
После
представления
По окончании проверки, если при проведении ее не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, в течение 7 дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Одновременно с этим решением принимается:
- решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;
- решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;
- решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.
Поручение на возврат суммы налога, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы, подлежит направлению налоговым органом на следующий день после дня принятия решения в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата.
Территориальный
орган Федерального казначейства в
течение 5 дней со дня получения указанного
поручения осуществляет возврат налогоплательщику
суммы налога в соответствии с бюджетным
законодательством Российской Федерации
и в тот же срок уведомляет налоговый орган
о дате возврата и сумме возвращенных
налогоплательщику денежных средств.
1.2.
Порядок ведения и заполнения
счетов-фактур
Согласно п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) к вычету или возмещению из бюджета соответствующих сумм НДС.
Счет-фактура должен быть составлен в двух экземплярах (первый – покупателю, второй – продавцу) и выставлен покупателю не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Кроме
того, налогоплательщик обязан составить
счет-фактуру в одном
- при получении предоплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав, том числе и по экспортным операциям;
- при выполнении строительно-монтажных работ собственными силами;
- при выполнении обязанностей налогового агента;
- при безвозмездной передаче имущества;
- при получении финансовой помощи, денежных средств на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, процентов по векселям, процентов по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования ЦБ РФ, страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств (п.19 Правил);
- при возникновении положительных суммовых разниц (в счете-фактуре следует указать формулировку: «Суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав» - см. п.19 Правил)
Обязаны составлять счета-фактуры и вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур налогоплательщики:
- по операциям, подлежащим налогообложению;
- по операциям, освобожденным от налогообложения в соответствии со ст.149 НК РФ;
- освобожденные от исполнения обязанностей плательщиков НДС в соответствии со ст.145 НК РФ.
Не обязаны составлять счета-фактуры:
- лица, не являющиеся плательщиками НДС;
- организации (индивидуальные предприниматели), выполняющие работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению за наличный расчет, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (бланк строгой отчетности);
- налогоплательщики по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг), освобождаемых от налогообложения;
- банки по операциям, освобождаемым от налогообложения;
- страховые организации по операциям, освобождаемым от налогообложения;
- негосударственные пенсионные фонды по операциям, освобождаемым от налогообложения.
Если организация реализует товары (работы, услуги) через обособленные структурные подразделения, то согласно Письму МНС РФ от 21.05.01 №ВГ-6-03/404 и Письму Минфина России от 04.05.2006 №03-04-09/08 счета-фактуры и книги продаж оформляются следующим образом:
- счета-фактуры на отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) выставляются обособленными структурными подразделениями от имени организации;
- нумерация счетов-фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации (можно резервировать номера по мере их выборки, или присваивать составные номера с индексом обособленного подразделения);
- при заполнении счетов-фактур по товарам, реализованным подразделениями, в строках 2 «Продавец» и 2а «Адрес» указываются реквизиты организации-продавца; в строке 2б «ИНН/КПП продавца» - КПП соответствующего структурного подразделения; в строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» – наименование и почтовый адрес структурного подразделения;
- журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур ведутся структурными подразделениями в виде разделов единых журналов учета организации;
- порядок оформления счетов-фактур, книг покупок и продаж должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения.
Счет-фактура выписывается налогоплательщиком не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав – п.3 ст.168 НК РФ.
Счета-фактуры составляются в соответствии с требованиями, перечисленными в п.5 и п.6 ст.169 НК РФ. Счета-фактуры, составленные с нарушением этих требований, не могут являться основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению. В свою очередь, дополнительные, не предусмотренные п.5 и п.6 ст.169 НК РФ, требования, предъявляемые к счету-фактуре, не могут быть основанием для отказа принять к вычету сумму налога, предъявленную налогоплательщиком – п.2 ст.169 НК РФ.
Допускается заполнение счета-фактуры комбинированным способом (с помощью компьютера и от руки) – п.14 Правил и Письмо МНС РФ от 26 февраля 2004 г. №03-1-08/525/18. Главное – не нарушать последовательности расположения реквизитов, содержание и число показателей счета-фактуры, утвержденных п.2 ст.169 НК РФ.
Нумерация счетов-фактур осуществляется в течение года в хронологическом порядке.
Несмотря на то, что все расчеты на территории России производятся только в рублях (для расчетов в иностранной валюте на территории России требуется разрешение Центрального банка РФ), Налоговый кодекс разрешает указывать суммы в счетах-фактурах в иностранной валюте, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте – п.7 ст.169 НК РФ. При этом в договоре указывается по какому курсу и на какую дату производится пересчет валютных обязательств в рубли. Если указаний на курс в договоре нет, то пересчет происходит по курсу Центрального банка РФ на дату исполнения договора. Однако, достаточно часто обязательства по условиям сделки бывают выражены в условных единицах. В таких случаях, по мнению авторов, налогоплательщики могут указать в счете-фактуре суммы, выраженные в условных единицах. При заключении условий сделки в условных единицах необходимо указать порядок пересчета условных единиц в рубли.
В соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур по срокам и графам счета-фактуры указываются следующие данные:
- По строке 1 – индивидуальный порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;
- По строке 2 – полное или сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами;
- По строке 2а – место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами;
- По строке 2б – ИНН и КПП налогоплательщика-продавца. Если реализация производится обособленным подразделением – указывается ИНН налогоплательщика и КПП подразделения;
- По строке 3 – полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами
Если продавец и
Если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то указывается почтовый адрес грузоотправителя;
Если счет-фактура выставляется за работы или услуги, т.е. понятие «грузоотправитель» отсутствует, то в этой строке ставится прочерк - Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 23 сентября 2004г. №03-04-11/158
- По строке 4 – полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес. Если грузополучателем (покупателем) является обособленное подразделение, то в данной строке указывается наименование и адрес подразделения;
- По строке 5 – реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура). При безналичных расчетах данная строка заполняется только в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). А при расчетах наличными – в данной строке счета-фактуры номер и дату составления чека надо указывать всегда. В противном случае по строке ставится прочерк.
- По строке 6 – полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами;
- По строке 6а – место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами;
- По строке 6б – ИНН и КПП налогоплательщика-покупателя;
