Отличие ревизии от аудита. 2

    1 Отличие ревизии от аудита
           Элементом любой системы управления является контроль. Контроль нужен как при структурном, так и при процессном построении системы управления. Потребность в ревизиях более четко выражена в организациях, в которых система управления построена преимущественно структурно. Цель ревизии — проверка обоснованности и целесообразности действий должностных лиц приемами и методами, характерными для ревизии. Потребность в аудиторских проверках наиболее актуальна в организациях, в которых работники действуют строго в соответствии с утвержденными бизнес-процессами. Аудитор по документам выявляет отклонения в действиях работников при выполнении операции конкретного бизнес-процесса. В настоящее время наиболее распространен аудит процесса составления бухгалтерской и налоговой отчетности.

    Ревизор выявляет ответственность должностного лица. По итогам работы ревизора могут  быть собраны материалы для принятия решения о соответствии лица занимаемой должности, его материальной и уголовной ответственности. Аудитор выявляет слабые стороны бизнес-процессов. По итогам его работы ставится задача изменения правил ведения процессов или ужесточения требований к их соблюдению.

    Специальных нормативных документов, где прописывались  бы требования к действиям ревизора, нет. Деятельность аудитора регламентирована специальными документами, которые получили название стандартов аудиторской деятельности.

    Ревизор проверяет финансовую и хозяйственную  деятельность. Аудитор проверяет бухгалтерскую и финансовую отчетность. Обязанность ревизора — определить обоснованность и целесообразность действий должностных лиц. Обязанность аудитора — представить квалифицированное мнение об отчетности организации.

    Ревизия выявляет виновных лиц и причины  неэффективных действий и нарушения законодательства. По итогам ревизии принимаются решения о мерах дисциплинарного воздействия, возможна передача дел в следственные органы. В ходе аудита проверяется соответствие процессов нормам и правилам, определенным положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ) и другими нормативными документами. По аудиторским документам, содержащим отрицательное мнение, принимаются решения об изменении процессов в учетном органе и движении первичных документов.

    Этические нормы аудита запрещают высказывать  свое мнение о должностных лицах, определять их виновность. Ревизор может высказать строго обоснованное мнение о должностных лицах.

    В основной массе должностные лица, принимающие решения на проверки и простые исполнители не видят  разницы между ревизором и  аудитором. Однако, существенное отличие ревизии и аудита заключается в целях, задачах и методах их достижения.

    Ревизия отличается от аудита по нескольким критериям:

  1. По целям:
    • целью ревизии является выявление и оценка недостатков в работе предприятий с целью их искоренения и профилактики, сохранения активов Клиента, выявление узких мест бизнес процессов (ликвидация узких мест);
    • целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской отчетности Клиента;
  2. По практическим задачам:

    Задача  ревизии:

    • выявление злоупотреблений, хищений, недостач, упущенной выгоды, аффилированности, конфликта интересов, и т.д.;
    • контроль сохранности и целевого использования активов;
    • проверка достоверности, правомерности и обоснованности управленческой (финансовой) отчетности;
    • проверка наличия письменных инструкций и нормативных документов регламентирующих деятельность должностных лиц, бизнес процессов, и степень их выполнения;
    • выявление фактов (явлений) негативного, неэффективного ведения ФХД.

    Задача  аудита:

    • проверка бухгалтерской (налоговой) отчетности на соответствие федеральному законодательству.
  1. По объектам:
    • Объект ревизионной проверки – соблюдение интересов Собственника (Клиента), сохранность имущества (без учета расчетов по налогам и сборам).
    • Объектом аудита является система учета и отчетности, (порядок исчисления и уплаты налогов).
  1. По типу выборки:
    • Ревизия в зависимости от решения Клиента носит сплошной, или выборочный характер.
    • При обязательном аудите - выборочная проверка, при инициативном от решения Клиента сплошная, или выборочная.
  1. По частоте проведения:
    • ревизия – по усмотрению Клиента.
    • аудит - обязательный 1 раза в год, инициативный по усмотрению Клиента;
  1. По результатам:
    • Результатом ревизионной проверки является Акт ревизии, предназначенный для Клиента.
    • Результатом обязательного и добровольного аудита - является аудиторское Заключение, сформированное для третьих лиц (сторонних пользователей финансовой бухгалтерской отчетности) и Отчет для Клиента.
  1. По содержательной части письменной информации:
    • в Акт ревизии указываются суммы выявленных нарушений, злоупотреблений, причиненного ущерба, лица их допустившие (совершившие) и предложения по предотвращению выявленных нарушений;
    • в Отчете аудитора указываются несоответствия формирования бухгалтерской (налоговой) отчетности требованиям федерального законодательства.
  1. По объекту проверки:
    • Ревизор проверяет управленческую (финансовую) отчетность и выполнение требований внутрикорпоративных Регламентов и Федерального Законодательства;
    • Аудитор проверяет бухгалтерскую и налоговую отчетность и выполнение требований Федерального Законодательства.
  1. По порядку проведения инвентаризации активов:
    • ревизору известны способы хищения и сокрытия недостачи активов, а так же механизм их выявления;
    • аудитор, в основном, не проводит инвентаризации, а лишь присутствует (если инвентаризация проведена без аудитора, может выборочно проверить, либо сделать соответствующую оговорку в Заключении).
  1. По обязательности:
    • ревизия носит исключительно добровольный характер (инициатива Клиента);
    • аудит носит обязательный характер при достижении определенных показателей отчетности, в иных случаях осуществляется добровольно.
  1. По плановости:
    • ревизия носит как плановый, так и внезапный характер;
    • аудит всегда планируется.
 
 
 
 
 

    2 Аудиторская документация 

    Аудиторская документация (Audit documentation) – это письменное отражение выполненных аудиторских процедур, полученных аудиторских доказательств, заключений, сделанных аудитором.

    В соответствии с МСА 230 «Аудиторская документация» аудитор должен своевременно подготовить аудиторскую документацию, дающую:

    а) достаточные и надлежащие записи для обоснования аудиторского отчета (заключения) и

    б) доказательства того, что аудит был  проведен в соответствии с МСА  и применимыми требованиями законодательства и регулирования.

    Аудиторская документация (Audit documentation) – это письменное отражение выполненных аудиторских процедур, полученных аудиторских доказательств, заключений, сделанных аудитором (иногда используется термин «рабочие документы»).

    Комитет по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации в руководстве «Applying ISAs Proportionately with the Size and Complexity of an Entity» отметил, что на базовом уровне аудиторская документация аудита помогает аудитору при планировании и выполнении аудита. Это облегчает контроль и анализ работ, выполненных ассистентами, оценку полученных аудиторских доказательств и формирование выводов до завершения составления аудиторского отчета. Кроме того, аудиторская документация обеспечивает хорошее начало аудита на следующий год. Особо важное значение имеет то, что аудиторская документация может способствовать повышению качества аудита с точки зрения качества аудиторских выводов. Зачастую обоснованность выводов выше, когда аудитор тратит время на документирование фактов о важных вопросах и оснований для аудиторского заключения.

    Согласно  МСА 230.7, аудиторская документация может  быть представлена в форме данных на бумажных, электронных или иных носителях. Она включает в себя, например, аудиторские программы, анализы, меморандумы решений по вопросам, обзоры значительных вопросов, письма-подтверждения и представления, контрольные листы и корреспонденцию (включая электронную почту) по значительным вопросам. Выдержки или копии записей субъекта, например значительных и специфических контрактов и соглашений, при необходимости могут быть включены в аудиторскую документацию. В то же время аудиторская документация не может заменить бухгалтерских записей субъекта. Аудиторская документация по специфическому аудиторскому соглашению собирается в аудиторском файле.

    Объем рабочих документов зависит от профессионального  суждения аудитора. Нет необходимости и нецелесообразно документировать каждый вопрос, рассматриваемый аудитором. В частности, недопустимо включать в состав рабочей документации копии первичных документов, оформленных надлежащим образом, не содержащих ошибок и соответствующих хозяйственным операциям, описываемым этими первичными документами. Вместо копий таких документов допустимо составление сводной таблицы с указанием перечня проверенных операций и проставлением отметки о наличии и правильности соответствующих первичных документов.

    Аудиторская документация должна быть подготовлена таким образом, чтобы опытный аудитор смог понять, не будучи ранее связанным с данным аудитом:

    а) характер, сроки и масштаб аудиторских  процедур, выполненных для соответствия МСА и установленным законодательным требованиям, а также требованиям регулятора;

    б) результаты аудиторских процедур и  полученные аудиторские доказательства и

    в) значительные вопросы, возникающие  в ходе аудита, и заключения, сделанные по ним.

    При подготовке рабочих документов в  отношении характера, сроков и масштаба выполненных аудиторских процедур аудитор должен задокументировать определяющие характеристики тестируемых специфических статьей или значительных вопросов. Документация определяющих характеристик служит нескольким целям. Например, она позволяет аудиторской команде нести ответственность за свою работу, а также предоставляет возможность рассмотреть все исключения и несоответствия.

    Определяющие  характеристики     Значительные  вопросы  

     

    При детальном тестировании заказов на закупку, подготовленных субъектом, аудитор может выбрать документы для тестирования по дате и уникальным номерам заказов на закупку     Вопросы, вызывающие значительные риски (в соответствии с МСА 315 «Знание субъекта и его  среды, оценка рисков существенных искажений»)
    При выполнении процедур, требующих выбора или обзора всех статей, превышающих определенную сумму, из выбранной совокупности аудитор может задокументировать масштаб процедуры и определение совокупности (например, все журнальные проводки свыше определенной суммы из регистра учета)     Результаты аудиторских процедур, указывающие на:

    а) то, что финансовая информация могла быть искажена;

    б) необходимость пересмотра прошлой  оценки аудитора, рисков существенных искажений и действий, предпринятых аудитором в отношении этих рисков

    При выполнении процедур, требующих систематической выборки из совокупности документов, аудитор может выделить выбранные документы по их источнику, точку отсчета и интервал выборки     Обстоятельства, которые могут вызвать значительные трудности при выполнении аудитором необходимых аудиторских процедур  

     

    При выполнении процедур, требующих проведения опроса специфического персонала субъекта, аудитор может задокументировать даты опросов, имена и должности персонала субъекта     Выводы, которые могут привести к модификации аудиторского отчета (заключения)
    При выполнении процедур наблюдения аудитор может задокументировать наблюдаемый процесс или предмет изучения, соответствующих лиц, их ответственность, а также время и место проведенного наблюдение        
 

    Кроме того, согласно МСА 230, аудитор не может, а именно должен :

    а) своевременно документировать обсуждение значительных вопросов с руководством субъекта и другими лицами;

    б) задокументировать свои действия по устранению противоречий или разногласий при формировании окончательного заключения;

    в) своевременно завершить формирование окончательного аудиторского файла после даты аудиторского отчета (заключения).

    Международный стандарт контроля качества 1 (МСКК) предусматривает, чтобы фирмы разработали политику и процедуры для своевременного завершения формирования аудиторского файла. На это обычно предусматривается 60 дней после даты аудиторского отчета (заключения). Хотя требование МСКК 1 и не является императивным, очень желательно не превышать указанный срок для своевременного завершения формирования аудиторского файла.

    После завершения формирования окончательного аудиторского файла аудитор не должен удалять или изымать аудиторскую документацию до окончания периода хранения.

    В соответствии с МСКК 1 в отношении  рабочих документов по соглашениям об аудите срок хранения обычно составляет не менее пяти лет с даты аудиторского отчета (заключения) или с даты аудиторского отчета (заключения) по консолидированной финансовой отчетности, если он был выпущен позже.

    Если  аудитор считает необходимым модифицировать существующую аудиторскую документацию или добавить новую аудиторскую документацию после формирования окончательного аудиторского файла, то он должен вне зависимости от характера модификаций или дополнений задокументировать :

    а) когда и кем они были осуществлены и, при необходимости, проверены;

    б) специфические причины их осуществления  и 

    в) их влияние, если такое имеется, на аудиторские  заключения.

    При исключительных обстоятельствах , возникающих  после даты аудиторского отчета (заключения), предусматривающих выполнение аудитором новых или дополнительных аудиторских процедур или которые привели к новым заключениям, аудитор должен задокументировать:

    а) возникшие обстоятельства;

    б) новые или дополнительно выполненные  аудиторские процедуры, полученные аудиторские доказательства и сделанные заключения и

    в) когда и кем были внесены изменения  в аудиторскую документацию и, при  необходимости, проверены.

    Ниже  приведен рекомендуемый порядок оформления рабочей документации:

    Показатель (категория)     Содержание (информация, требования)
    1. Вид папки 
    1.1 Постоянная папка      В постоянной папке размещается постоянная и мало меняющаяся информация о клиенте, например:

    копии пакета учредительных документов;

    информация  о главных акционерах (совладельцах);

    данные  об организационной структуре предприятия;

    копии долгосрочных соглашений (с банками  о займах, с собственными клиентами, с поставщиками), которые имеют значение для проведения аудита на протяжении многих лет;

    копии нормативных документов, имеющие  отношение к функционированию данного предприятия или предприятий некоторой специфической группы, к которой имеет отношение и организация клиента  

     

    1.2 Ежегодная (текущая папка)      В ежегодной (текущей) папке размещаются текущие рабочие документы аудиторской проверки по итогам каждого конкретного финансового года. На каждый год по каждой проверяемой организации заводится отдельная текущая папка или (в случае значительного объема документации) комплект папок
    2. Структура текущей папки     В текущей папке выделяются 6 разделов, обозначенных римскими цифрами, содержащих следующие документы:

    I - копии документов бухгалтерской  отчетности клиента, подлежащие проверке; копии наиболее важных регистров учета клиента, которые могут служить основанием для подготовки бухгалтерской отчетности; копия официального аудиторского заключения по данной бухгалтерской отчетности; копия письма аудиторов руководству проверяемой организации (подробного отчета аудиторов) по итогам работы;

    II - документы, отражающие завершение аудиторской проверки: анкета старшего аудитора по итогам проверки; анкета проверяющего (партнера) по итогам проверки; перечни нерешенных вопросов; табели учета рабочего времени и другие документы (протоколы, записки), отражающие завершение работы и решение возникающих при этом проблем, копии актов приема-сдачи работы;

    III - основные и сопроводительные  документы, отражающие планирование работы: бланк данных по планированию аудита; копии договора (контракта) аудиторской фирмы с клиентом и документы (переписка), отражающие порядок заключения такого договора; бланк, отражающий информацию о деятельности (бизнесе) клиента, и документы, подтверждающие сведения такого бланка; информация о системе бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля клиента; информация о компьютеризации системы бухгалтерского учета клиента и прочая информация, отражающая ход планирования аудиторских работ;

    IV - перечень важных вопросов и  замечаний, возникших в ходе работы с клиентом: список отмеченных проблем; реестры отмеченных отклонений; пункты письма руководству клиента (отчета аудитора) с соответствующими рабочими документами и пояснениями;

    V - документы, отражающие непосредственный ход аудиторской проверки: схемы проверки конкретной области учета; программы проведения самостоятельных аудиторских процедур, аналитических процедур и проверок средств контроля; рабочие документы, непосредственно отражающие ход выполнения этих процедур и проверок; документы, обобщающие результаты проведения таких процедур;

    VI - документы, не нашедшие своего  места в других разделах папки: черновики, испорченные бланки, дубликаты документов и т. п.

    3. Обязательные реквизиты рабочих документов     Наименование  документа.

    Наименование  проверяемого экономического субъекта. Наименование проверяемого экономического субъекта размещается в левом верхнем углу документа. Можно сокращать название проверяемого экономического субъекта при условии, что данное сокращение расшифровано отдельно в рабочей документации и применяется всеми исполнителями (аудиторами), принимающими участие в аудиторской проверке.

    Период, за который проводится аудит.

    Указание  на тест проверки.

    Дата  выполнения аудиторской процедуры  или составления документа.

    Личная  подпись лица, создавшего документ, и ее расшифровка.

    Дата  проверки документа.

    Личная  подпись лица, проверившего документ, и ее расшифровка

    По  окончании работы с клиентом руководитель проверки обязан проверить порядок оформления папки клиента:

    - правильность размещения документов  в папке; 

    - полноту документов, относящихся к выполнению аудиторского задания;

    - наличие и правильность нумерации  страниц; 

    - наличие в необходимых случаях  перекрестных ссылок на другие  рабочие документы.

    К числу документов, которые разрабатываются  до начала аудита, как правило, относятся план аудита, программа аудита и вопросник по аудиту :

    — План аудита (или график аудита) - этот документ составляется при подготовке внутренних аудитов. Он может включать в себя названия проверяемых видов деятельности и подразделений, даты проведения аудитов, ответственных за проведение аудитов, вид аудита, порядок проведения аудитов. Форму и содержание плана аудита организация определяет сама. План аудита, как правило, составляется на год, при этом, план составляется таким образом, чтобы в течение года каждое из подразделений предприятия, и каждый процесс были проверены хотя бы один раз.

    — Программа аудита - разрабатывается на каждый конкретный аудит или несколько аудитов, в зависимости от размера, типа и сложности процессов в организации. Как правило, в программу аудита включается перечень документов системы качества и дополняющих документов, которые аудитор должен проверить, список работ, необходимых для планирования и организации аудита, ресурсы (людские, материальные, информационные и пр.). Также, в программе аудита указывается состав проверяемых подразделений, даты и время посещения подразделений. При внутренних аудитах содержание и форма программы аудита определяется самой организацией. При аудите второй или третьей стороной программа аудита предоставляется проверяющей организацией (заказчиком или органом по сертификации).

    — Вопросник по аудиту - этот документ может разрабатываться в ходе планирования аудита. Вопросник составляется на основании изучения документации и содержит вопросы, которые аудитор должен уточнить в ходе аудитных бесед. Часто, вопросник разрабатывается один раз и в дальнейшем только уточняется и корректируется перед каждым аудитом. Органы по сертификации, как правило, используют типовые вопросники, которые одновременно являются и протоколами аудитных бесед. Это несколько сокращает количество оформляемой документации.

    К документам, которые разрабатываются  в ходе проведения проверок, относятся:

    — Протоколы аудитных бесед - в них аудитор фиксирует место и время проведения аудита, информацию о аудитируемых сотрудниках, проверяемый элемент деятельности организации, результаты бесед и осмотров. Вместо протоколов аудитных бесед может использоваться вопросник по аудиту.

    — Протоколы отклонений (протокол регистрации несоответствий или лист несоответствий) - в этих протоколах представляются обнаруженные отклонения, дается оценка отклонений, и могут приводиться причины отклонений.

    К документации, разрабатываемой по завершении аудитных бесед и проверок, относится отчет по аудиту:

    — В отчете по аудиту указывается фактическое состояние системы качества организации на момент проведения аудита, указываются выявленные отклонения и их причины, рассматривается значимость отклонений. В ряде случаев могут даваться выводы и предложения по улучшению существующего положения в системе качества, процессах или продуктах (услугах) организации.

    Следует отметить, что протоколы отклонений (протокол регистрации несоответствий или лист несоответствий) могут оформляться и после завершения аудитных бесед и проверок. Связано это с ограниченным временем проведения проверок, либо необходимостью получения информации по работе всех проверяемых подразделений.  
 

    3 Аудит финансовых результатов

    Целью аудиторской проверки финансового  результата является формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерской отчетности, отражающих суммы прибыли (убытка).

    Выполняя процедуру проверки финансового результата отчетного года, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

  • Бухгалтерский учет прибылей и убытков соответствует положениям нормативных актов?
  • Порядок реформации баланса соответствует положениям нормативных актов?
  • Данные аналитического и синтетического учета по счету 99 "Прибыли и убытки" соответствуют данным главной книги и баланса?
  • Корреспонденция счетов по счету 99 "Прибыли и убытки" составлена в соответствии с положениями нормативных актов?

    Порядок проведения аудита финансовых результатов,  включает ряд последовательных этапов:

    Сверка  данных аналитического учета финансового  результата с оборотами и остатками синтетического учета

    При проведении аудита необходимо сверить  тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 99 синтетического учета прибыли или убытка.

    Данные  аналитического учета должны соответствовать  оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

    Проверка  правильности записей, произведенных  в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 99 учета прибыли или убытка.

    Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

    Сверка  данных бухгалтерского учета финансового  результата с данными бухгалтерской отчетности

    Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

  • конечные сальдо по счету синтетического учета нераспределенной прибыли (убытка) (84) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
  • соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета нераспределенной прибыли (убытка);
  • проверка правильности формирования чистой прибыли (убытка)

    При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке формирования чистой прибыли.

    Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 "Прибыли и убытки".

    Конечный  финансовый результат (чистая прибыль  или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

Отличие ревизии от аудита. 2