Ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах в РФ

     ВВЕДЕНИЕ 

     Налоги  и государство - явления взаимосвязанные: государство не может существовать без системы налогообложения, в то же время существование налогов без государства также является невозможным. Возникновение налогов относят к периоду становления первых государственных образований, когда появляется товарное производство, формируется государственный аппарат - чиновники, армия, суды. Появление налогов связано с самыми первыми общественными потребностями, так как государству всегда необходимы денежные средства: для ликвидации стихийных бедствий, строительства дорог, поддержания общественного порядка. И именно налоги являются инструментом мобилизации денежных средств для возможности выполнения государством лежащих перед ним задач.

     Роль  налогов в современном государстве так же велика, они составляют основу доходной части государства, что позволяет ему осуществлять свои функции в полном объеме

     Налоговый метод стал главным в формировании доходов государственной казны. Более 80% доходов бюджетной системы  составляют платежи, входящие в налоговую систему. Налоги и иные обязательные платежи активно используются государством и местным самоуправлением при управлении различными сферами общественной жизни.

     Развитие  и усложнение общественных отношений, необходимость их защиты обуславливает появление новых видов юридической ответственности, новых отраслей права и отраслей законодательства. Как известно, право лишь отражает итоги общественного развития. Переоценка роли налоговых отношений в функционировании государства, а от их нормального функционирования зависит внешняя и внутренняя безопасность, экономическое обеспечение реализации прав и свобод человека, неизбежно приводит к выделению налоговой ответственности в самостоятельный вид юридической ответственности.

     Применение мер ответственности в сфере налогообложения постоянно вызывает повышенное внимание налогоплательщиков, так как оно весьма серьезно затрагивает их права, в особенности право собственности.

     Рассмотрение  налоговой ответственности, является особенно актуальным в связи с продолжающимся реформированием законодательства о налогах и сборах.

     Ответственность за налоговые правонарушения - разновидность  юридической ответственности. И  она подчиняется тем же требованиям, которые предъявляются в праве  ко всем другим видам ответственности, в частности уголовной, гражданской, дисциплинарной. При этом ответственность в сфере налогообложения не исчерпывается только статьями Налогового кодекса РФ. Нарушения нормативных правовых актов о налогах и сборах при определенных условиях влекут применение мер ответственности, предусмотренных уголовным или административным законодательством.

     Понимание сущности юридической (налоговой) ответственности, знание ее основных принципов позволяет  налогоплательщикам успешно разрешать  сложные конфликтные ситуации и избегать неоправданных финансовых потерь. 

     1. Понятие и состав налоговых правонарушений в соответствии с законодательством РФ. 

     В теории права общепризнанно, что  в основе любого вида юридической  ответственности лежит факт противоправного поведения, которое воплощается в нарушении правовых норм и предписаний, исполнение которых охраняется и обеспечивается мерами государственно-правового принуждения.¹ Иными словами, основанием для применения мер государственно-правового принуждения является противоправное поведение обязанного субъекта.

     Налоговое правонарушение - это виновно совершенное  противоправное   (в нарушение  законодательства о налогах и  сборах) деяние (действие и бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность в соответствии с НК РФ.

     Данное  определение содержит следующую  совокупность наиболее важных юридических  признаков налогового правоотношения.

     Во-первых, противоправное деяние – налоговое  правонарушение представляет собой  деяние, нарушающие нормы законодательства о налогах и сборах. Противоправное деяние может совершаться в форме действия (например, отказ предоставлять налоговым органам необходимые сведения и т.д.) или бездействия (например, непредставление в налоговые органы отчеты и другие).

     Во-вторых, виновность – налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно  или по неосторожности).  Форма  вины является обязательным признаком  налогового правонарушения, поскольку  тот или иной ее вид всегда содержится в нормах НК РФ, определяющих состав правонарушений. Отсутствие вины в действиях лица, даже если эти действия противоправны, исключает применение санкций. Например, непредставление налоговой декларации в установленный законом срок в результате тяжелой болезни налогоплательщика не влечет взыскания штрафа, так как налогоплательщик не виновен в допущенном им нарушении требований нормативного акта.

     В-третьих, деяние, влекущее вредные последствия (нарушение прав, нанесение ущерба и т.п.), причем между деянием и  вредными последствиями должна быть причинно-следственная связь.

     В-четвертых, наказуемость деяние – совершение налогового деликта влечет для нарушителя негативные последствие в виде налоговых  санкций. Наказуемость является формальным признаком, поскольку налоговым  правонарушением признается противоправное деяние фискально-обязанных лиц, ответственность за которое предусмотрена НК РФ. 

     Указанные признаки свойственны всем правонарушениям  налогового законодательства. Однако у каждого конкретного нарушения  есть свой собственный фактический состав, который является основанием юридической ответственности.

     По  своему характеру и направленности все налоговые правонарушения условно  могут быть подразделены на четыре обособленные группы:

     1.  Нарушения, связанные с неисполнением  обязанностей в связи с налоговым учетом (ст. 116-117 НК РФ)

     2.  Нарушения, связанные с несоблюдением  порядка ведения учета объектов  налогообложения, доходов и расходов  и представлением в налоговые  органы налоговых деклараций (ст. 119-120 НК РФ)²

     3.   Нарушения, связанные с неисполнением обязанностей по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (ст. 122, 123 НК РФ)

     4. Нарушения, связанные с воспрепятствованием  законной деятельности налоговых  администраций (ст. 125-129.1 НК РФ)

     В зависимости от объекта можно выделить два основных вида налоговых правонарушений:

       а) правонарушения, посягающие на  налоговые отношения, связанные  с непосредственным осуществлением  налоговых изъятий и непосредственно  влекущие финансовые потери государства;

     б) правонарушения, посягающие на отношения, обеспечивающие соблюдение установленного порядка управления в сфере налогообложения.

     По  непосредственному  объекту состава налоговых правонарушений можно выделить правонарушения, посягающие на:

      - материальные фискальные права государства, т.е. нарушающие урегулированные налоговым законодательством общественные отношения, обеспечивающие уплату или изъятие налога;

      - процессуальные фискальные права  государства, т.е. нарушающие урегулированные  налоговым законодательством общественные отношения, обеспечивающие учет налогоплательщиков, производство налогового контроля, осуществление производства по делам о налоговых правонарушениях.³

     Глава 16 НК РФ устанавливает меры ответственности  только в отношении обязанных  участников налоговых отношений, то есть в отношении тех, которые так или иначе, но в конечном итоге несут обязанности перед бюджетной системой государства. Это налогоплательщики, налоговые агенты, а также иные обязанные лица.

     Предметом правового регулирования законодательством о налогах и сборах является шесть видов самостоятельных налоговых отношений:

     отношения по установлению налогов и сборов;

     отношения по введению налогов и сборов;

     отношения по взиманию налогов и сборов;

     отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;

     отношения, возникающие в процессе обжалования  актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

     отношения, возникающие в процессе привлечения  к ответственности за совершение налогового правонарушения.

     Классификация налоговых правонарушений производится по различным критериям: объекту, объективной стороне, субъекту и субъективной стороне.

       В соответствии с представлениями  теории права объектом правонарушения  является то на что оно направлено, т.е. те ценности и блага, которым нанесен ущерб.

     В зависимости от объекта налогового правонарушения, можно выделить налоговые правонарушения, направленные против системы отношений по взиманию (уплата, перечисление) налогов, которые наносят имущественный ущерб по формированию доходной части бюджетной системы: неуплата или неполная уплата налогов, невыполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и (или) перечислению налогов.

     В качестве объекта данных видов налоговых  правонарушений  выступает посягательство на материальные фискальные права государства.

     - налоговые правонарушения, направленные  против системы отношений налогового  контроля, которые наносят своего  рода организационный ущерб, так  как в результате их совершения, налоговые органы не могут  полноценно осуществлять свои контрольный функции: нарушение срока постановки на учет, уклонение от постановки на учет в налоговом органе , нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке, непредставление налоговой декларации,  непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, даче заведомо ложного заключения или осуществления заведомо ложного перевода, неправомерное несообщение сведений налоговому органу.

     Субъектом правонарушения является лицо, совершившее правонарушение и подлежащее наказанию.

     Субъекта  налогового правонарушения характеризуют свойства, позволяющие применить меры ответственности. Эти свойства различны для физических и юридических лиц. Так, признак достижения лицом установленного законом возраста свойствен только физическим лицам. Физические лица как субъекты нарушений налогового законодательства подразделяются на две категории.

     К первой относятся те, которые участвуют в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов; ко второй — те, 
которые участвуют в этих отношениях в качестве должностных лиц.

     Субъектами  ответственности за нарушения налогового законодательства выступают также  организации. К организациям НК РФ относит российских и иностранных юридических лиц, иностранные компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, международные организации, их филиалы и представительства.

     Субъективный  состав налоговых правонарушений можно классифицировать на следующие виды:

     - налоговые правонарушения, совершаемые  только физическими лицами: ответственность  свидетеля, отказ эксперта, переводчика  или специалиста от участия  в проведении налоговой проверки, даче заведомо ложного заключения или осуществления заведомо ложного перевода;

     - налоговые правонарушения, совершаемые  только организациями: грубое  нарушение правил учета доходов  и расходов и объектов налогообложения;

     - налоговые правонарушения, совершаемые  как физическими лицами, так и организациями: нарушение срока постановки на учет, уклонение от постановки на учет в налоговом органе, непредставление налоговой декларации, непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

     В зависимости от внешнего выражения  противоправного деяния, а именно, в зависимости от наличия действий или бездействия в объективной  стороне налогового правонарушения, можно выделить:

     - налоговые правонарушения, совершаемые  в результате действия;

     - налоговые правонарушения, совершаемые в результате бездействия;

     Особое  место в системе мер государственно-правового  принуждения в налоговой сфере  занимают меры налогового взыскания (меры ответственности в налоговой сфере.

     Предназначение  системы налоговых правонарушений - обеспечить надлежащее исполнение обязанными лицами возложенных на них обязанностей, то есть каждый, предусмотренный законом  вид налогового правонарушения и соответствующая мера ответственности за его совершение, должны обеспечивать ту или иную обязанность обязанного лица.

     Исходя  из изложенного, можно сделать вывод, что  налоговым правонарушением  считается только деяния, предусмотренное  законодательством о налогах и сборах, никакое другое деяние налоговым правонарушением признано быть не может.

2.  Основные условия привлечения к ответственности нарушителей налогового законодательства.

     Налоговый кодекс не содержит понятия налоговой  ответственности. Но исходя из общих положений глав 15 и 16 НК РФ, налоговую ответственность можно определить как способ воздействия на нарушителя налогового законодательства через применение санкций, установленных Налоговым кодексом.

     Мерой ответственности за налоговое правонарушение является налоговая санкция (п. 1 ст. 114 НК РФ). Санкция представляет собой денежное взыскание, налагаемое на налогоплательщика (налогового агента) в принудительном порядке. Это единственная мера ответственности, предусмотренная налоговым законодательством. В соответствии со статьей 114 Кодекса она установлена в форме штрафа.

     Штраф не следует путать с пенями. Характерной чертой штрафа является однократность взыскания. Иначе говоря, никто не может быть привлечен к ответственности повторно за одно и то же правонарушение. На это указано в пункте 2 статьи 108 НК РФ.

     Пеня, напротив, не является налоговой санкцией и напрямую не связана с нарушением законодательства о налогах и сборах. Для начисления пеней достаточно только одного основания — недоимки по налогу. При этом пени начисляются на размер задолженности ежедневно до момента уплаты всей суммы налога. Пеня является одним из способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и взыскивается в бесспорном порядке (ст. 72 НК РФ).

     Общие условия привлечения к ответственности за налоговые нарушения определены в статье 108 НК РФ. Здесь указано, что ответственность наступает только при наличии соответствующих оснований и в порядке, предусмотренном Кодексом. Основание наступления ответственности предполагает, что имеется сразу два фактора: объективная и субъективная стороны налогового правонарушения.

     Объективной стороной является факт совершения лицом противоправного действия (или бездействия, как в случае неуплаты налога). Субъективная сторона — это наличие вины в совершении правонарушения. При этом обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика (то есть субъективной и объективной сторон), возлагается на налоговые органы. Так установлено пунктом 6 статьи 108 НК РФ. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц (п. 4 ст. 110 НК РФ), действие или бездействие которых обусловили данное правонарушение.

     Налоговые органы вправе привлекать к ответственности нарушителей только в пределах определенных сроков, установленных Налоговым кодексом (срок давности). По общему правилу нельзя привлекать к ответственности за налоговое правонарушение, если со дня его совершения истекли три года (п. 1 ст. 113 НК РФ).

     Исчисление  срока давности со дня совершения правонарушения применяется почти ко всем нарушителям. Однако в некоторых случаях он исчисляется со дня окончания соответствующего налогового периода, в котором было совершено правонарушение. Такой порядок действует в отношении нарушений, предусмотренных статьями 120 «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения» и 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога» НК РФ. 
 

3. Государственные органы, привлекающие к ответственности  за нарушение законодательства о налогах и сборах  

     Во  всех современных государствах контроль за уплатой налогов находится  в компетенции специальных государственных  органов - налоговых служб, организационные структуры которых существенно различны.

     В России налоговые органы с 1991 года представляют собой единую централизованную систему, отделены от финансовых органов и  имеют собственную структуру, в  которую входят:

     · федеральный орган исполнительной власти - Министерство Российской Федерации по налогам и сборам. МНС России подчинено Президенту РФ, Правительству РФ и возглавляется министром, назначаемым Президентом РФ;

     · управления МНС России по субъектам  Федерации и межрегиональные  инспекции МНС России, непосредственно подчиняющиеся МНС России. Начальники управлений и инспекций этого уровня назначаются министром по налогам и сборам;

     · инспекции МНС России по районам, районам в городах, городам без  районного деления, а также инспекции  МНС России межрайонного уровня с непосредственным подчинением управлениям МНС России в субъектах Федерации. Начальники инспекций данного уровня назначаются начальниками управлений по субъектам Федерации по согласованию с МНС России.

     Единство  системы налоговых органов обеспечивается тем, что функции контроля за взиманием налогов всех уровней на территории Российской Федерации выполняют органы МНС России. Создание налоговых органов, не входящих в систему МНС России, не допускается. Такое построение системы налоговых органов определено конституционным принципом единства налоговой политики и необходимо для единообразного применения налогового законодательства.

     Налоговые органы представляют собой независимую  систему контроля за соблюдением  налогового законодательства. В данном случае независимость понимается прежде всего как независимость от местных органов власти и управления. Местные органы власти и администрация не имеют права изменять или отменять решения налоговых органов, давать им руководящие указания.

     Все управления и инспекции МНС России являются юридическими лицами, имеют самостоятельные сметы расходов, текущие счета в учреждениях банков и гербовые печати.

     Функции, права и обязанности  налоговых органов 

     Точное  установление функций государственного органа имеет важное юридическое значение: права, предоставленные законодательством этому органу, и обязанности, на него возложенные, могут быть реализованы и должны трактоваться исключительно в рамках его функций и задач так, как они установлены законом.

     Функции налоговых органов - центрального, региональных и местных - несколько различаются. Но поскольку главная задача всех звеньев едина - контроль за соблюдением налогового законодательства, налоговым органам всех уровней присущи общие функции:

     · учет налогоплательщиков;

     · контроль за соблюдением налогового законодательства участниками налоговых  правоотношений;

     · определение в установленных  случаях суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет налогоплательщиками;

     · ведение оперативно-бухгалтерского учета сумм налогов;

     · возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов;

     · разъяснительная работа и информирование налогоплательщиков о порядке применения налогового законодательства;

     · применение мер ответственности  к нарушителям налогового законодательства;

     · взыскание недоимок, пеней и штрафов  с нарушителей налогового законодательства;

     · сотрудничество с зарубежными и  международными налоговыми организациями.

     Полномочия  по налоговому контролю

     Полномочия  налоговых органов по налоговому контролю имеют важнейшее значение при решении их главной задачи - контроля за соблюдением налогового законодательства. Следует иметь в виду, что эта задача может быть решена и иными способами, с применением иных полномочий, так как понятие "контроль за соблюдением налогового законодательства" значительно шире, чем понятие "налоговый контроль", формы которого определены в ст. 82 НК РФ. Согласно этой статье налоговый контроль может осуществляться должностными лицами налоговых органов посредством:

     · налоговых проверок (камеральных, выездных);

     · получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;

     · проверки данных учета и отчетности;

     · осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в иных формах, предусмотренных НК РФ.

     Полномочия  по взысканию сумм налогов, пеней и  штрафов 

     Полномочия  налоговых органов по взысканию  сумм налогов, пеней и штрафов - это  полномочия, связанные с устранением  ущерба, причиненного бюджету неуплатой  налоговых платежей, и исполнением мер ответственности, примененных к налогоплательщику. Реализация этих полномочий происходит вне рамок налогового контроля, так как представляет собой последствия нарушений, выявленных при налоговых проверках.

     Кодекс  устанавливает обязанность налогового органа до обращения в суд предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. Следствием неисполнения этой обязанности во всех случаях должно быть возвращение судом искового заявления по основанию, указанному в п. 1 ст. 108 АПК РФ: несоблюдение истцом досудебного порядка урегулирования спора с ответчиком.

     После удовлетворения судом исковых требований налогового органа реальное взыскание  сумм штрафов производится в общем  порядке путем исполнительного  производства.

4. Разграничение налоговой,  административной и уголовной ответственности при нарушениях законодательства о налогах и сборах. 

     Совершаемые в обществе правонарушения не однородны  по своему характеру, однако по степени  общественной опасности и юридическому оформлению теория права объединяет их в две группы: преступления и проступки.

     В сфере налоговых правоотношений, в зависимости от степени общественной опасности, все правонарушения можно  подразделить на налоговые преступления (меры ответственности, за которые предусмотрены нормами уголовного права) и правонарушения, которые не имеют характера налогового преступления.

     Среди  оснований привлечения к ответственности  за нарушения законодательства о  налогах и сборах можно выделить:

     налоговые правонарушения;

     нарушения законодательства о налогах и  сборах, содержащие признаки административных правонарушений (налоговые проступки);

     преступления, связанные с нарушением законодательства о налогах и сборах (налоговые  преступления).⁵

     В сфере налогообложения можно выделить три вида налоговых правонарушений:

     1) налоговые правонарушения, ответственность  за совершение которых установлена  НК РФ;

     2) административные правонарушения  в сфере налогообложения (налоговые  правонарушения, ответственность за совершение которых установлена КоАП РФ);

     3) уголовные правонарушения (преступления) в сфере налогообложения (налоговые  преступления, ответственность за  совершение которых установлена  УК РФ).

     Таким образом, основным критерием разграничения  налогового, административного и уголовного правонарушений,  выступает то, каким нормативно-правовым актом установлена ответственность за совершение такого правонарушения - налоговым, административным либо уголовным законом.⁶

     Одним из основных показателей степени  и характера общественной опасности налоговых преступлений является посягательство на установленную Конституцией РФ публично-правовую обязанность всех граждан уплачивать налоги. Общественная опасность налоговых преступлений заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.