Податковий обов’язок. Забезпечення виконання податкового обов’язку
Вступ
Податкова політика вісомо впливає на сучасний економічний розвиток України. Регулюється вона Податковим кодексом України, зокрема,який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів які спрямовані на формування і реалізацію державної податкової політики в частині адміністрування податків, зборів, платежів. Податкова система, через яку проводиться податкова політика, як складова частина бюджетної політики держави, повинна бути побудованан таким чином, щоб вона не перешкоджала нормальному здійсненню розширенного відтворення. Встановлення високого рівня податкових стягненнь з метою вирішення, перш за все фіскальних завдань та поповнення бюджета основною податковою стратегією на тривалий термін так як це перешкоджає ефективному функціонуванню підприємницьких структур, призводить до ухилення від сплати податків, зпраду виробництва. У своїй контрольній роботі я розкрию таке поняття як податковий обов’язок та його забезпечення виконання. Давая відповіді на питання я покладаюсь тількі на діюче законодавство.
1.Податковий обов’язок.
Поняття податковий обов’язок закріплений у статті 36 Податкового кодексу України. Податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. До податкового обов'язку віднесено обов'язок платника щодо:обчислення податку;подання в межах встановлених законодавством граничних строків.
Юридична нерівність як риса податково-правового регулювання базується на нееквівалентній природі фінансових відносин, що відбито в змісті й структурі прав і обов’язків суб’єктів податкового права, коли одні суб’єкти мають юридичне владні повноваження стосовно інших. Держава чи уповноважений нею орган реалізує свою компетенцію через владні розпорядження, тоді як інша сторона реалізує компетенцію, що залежить від компетенції владної сторони правовідносин.
Податкові правовідносини регулюють систему відносин між суб’єктами. Особливості таких відносин визначаються державним примусом, специфічними санкціями. Наприклад, при порушенні платником податкового обов’язку податковий орган має правообов’язок застосовувати певні санкції. Невиконання цього з боку податкового органу вважають невиконанням функцій, якими ці органи наділені державою. Таке застосування державного примусу фактично виступає як правообов’язок компетентного органу. Інша сторона податкових правовідносин у разі правопорушення характеризується обов’язком випробувати примусовий захід, хоча це може доповнюватися низкою прав і обов’язків, що випливають з безумовного обов’язку сплати податку і залежать від цього.
Обов’язки суб’єктів у податкових правовідносинах є стабільними, закріплюються насамперед у нормативному фінансово-правовому акті. Навіть тоді, коли обов’язок суб’єктів встановлюється актами індивідуального регулювання, його зміст виступає як деталізація вимог, що містяться в нормативних актах. До особливостей обов’язків, що випливають з податкових правовідносин, можна віднести також їх складний характер. Іншими словами, сам обов’язок підлеглого суб’єкта становить найчастіше систему обов’язків. Наприклад, податковий обов’язок платника реалізується через обов’язок ведення податкового обліку, обов’язок сплати податків і зборів, обов’язок податкової звітності.
Реалізація податкового обов’язку регулюється податковими правовідносинами пасивного типу значно менше, ніж правовідносинами активного типу. Обов’язки суб’єктів у відносинах такого типу полягають насамперед у тому, щоб не перешкоджати компетентним органам здійснювати їхні права. Активні дії в регулятивних податкових правовідносинах пасивного типу властиві державі й уповноваженим нею органам при встановленні податків і зборів. Фактично це не права, оскільки податковий орган зобов’язаний їх реалізовувати за певних обставин. Наприклад" податкові інспекції зобов’язані здійснювати податкові перевірки, але коли, в якому обсязі — вони вирішують самостійно.
Власне, скрізь податковий обов’язок ототожнюють з обов’язком зі сплати податку. Але це тільки частина його змісту. Дійсно, сплата податку являє собою реалізацію основного обов’язку платника податків і може бути розглянута як податковий обов’язок у вузькому розумінні. Однак податковий обов’язок у широкому розумінні включає:
- обов’язок з ведення податкового обліку;
- обов’язок зі сплати податків і зборів;
- обов’язок з податкової звітності.
Податковий обов’язок у широкому розумінні можна диференціювати і за видовими обов’язками платника податків, що виникають по кожному податку чи збору. Сукупність подібних окремих обов’язків і складатиме комплекс податкових обов’язків платника податків або податковий обов’язок у широкому розумінні.
Обов’язок зі сплати податку чи збору виникає, змінюється чи припиняється за наявності підстав, установлених податковим законодавством. Важливо враховувати, що в податкових правовідносинах діє розширювальний принцип, принцип дозволеного поводження, тобто такий, що охоплює сукупність дій, прямо запропонованих законодавчими актами про оподаткування. Водночас подібне положення закріплює і певні гарантії, встановлюючи рамки для контролюючих органів: підстави виникнення, зміни і припинення обов’язків платника податків як об’єкта контролю мають встановлювати тільки податкові закони.
Податковий обов’язок пов’язується не тільки з підставами його виникнення, а й чітко визначається конкретними термінами, протягом яких він має бути виконаний. При цьому важливо пам’ятати, що виконання податкового обов’язку є першочерговим стосовно інших обов’язків платника, що визначає зміст усіх інших обов’язків. Виконання податкового обов’язку реалізується сплатою податку.
Однак можливі випадки, коли платник не може виконати податковий обов’язок у загальному порядку. У такій ситуації необхідні певні додаткові гарантії, що виділяються у формі способів забезпечення виконання податкового обов’язку. Податковий обов’язок як обов’язок платника податків сплатити необхідну суму податку у встановлений термін за наявності обставин, передбачених податковим законодавством, виникає з кожного виду податку окремо. Існує чотири підстави припинення податкового обов’язку:
- належне виконання податкового обов’язку;
- ліквідація юридичної особи—платника податку;
- смерть фізичної особи—платника податків або визнання її померлою;
- втрата особою ознак, що визначають його як платника податків.
Припинення податкового обов’язку сплатою податку платником податків відображає загальне положення теорії права про те, що будь-який обов’язок припиняється належним виконанням. Три інші підстави припинення податкового обов’язку фактично пов’язані з відсутністю особи, зобов’язаної сплачувати податки і збори (смерть фізичної особи, ліквідація юридичної особи).
У деяких випадках як підстава припинення податкового обов’язку розглядається скасування податку. Однак навряд чи тут зовсім однозначна ситуація. Дійсно, обов’язок щодо сплати податку припиняється, але тільки стосовно періоду, що випливає за скасуванням податку, а не у відношенні минулого періоду. Адже в кінцевому підсумку й обов’язку зі сплати податку з моменту його скасування не існує.
У встановлених законодавством випадках податковий обов’язок може бути припинений шляхом взаємозаліків з бюджетом шляхом спрямування сум переплат з одного податку в рахунок погашення недоїмки за іншим чи майбутніх платежів за цим самим податком. Проведення подібних заліків може здійснюватися трьома способами:
- загальним порядком — переплачена сума зараховується без заяви платника в погашення недоїмки за його іншими платежами. Податки в цьому разі сплачуються з допомогою податкових органів без участі платників податків, а про зроблений залік податкові органи зобов’язані сповістити платника податків після його здійснення;
- спеціальним порядком — податковий залік встановлюється відповідними законодавчими актами й інструкціями для конкретних податків;
- особливим порядком — податковий облік встановлюється щодо окремих груп підприємств і має тимчасовий характер.
Виконання податкового обов’язку в широкому розумінні припускає реалізацію всієї системи обов’язків платника податків, пов’язаних зі сплатою податків і зборів (обов’язку з обліку, сплаті та звітності). У вузькому розумінні виконання податкового обов’язку означає своєчасну і повну сплату податків. Однак сплата податку опосередковується також діями з обліку, обчислення податкового окладу, тобто всім комплексом обов’язків платника податків, що складають податковий обов’язок у широкому розумінні. Виконання податкового обов’язку розглядають переважно саме як сплату податку.
Виконанням податкового обов’язку визнається сплата платником податків сум податку у встановлений термін. Сплату податку здійснює платник податків безпосередньо, а у випадках, передбачених законодавчими актами, — податковий агент або податковий представник.
Платник податків самостійно обчислює суму податку, що підлягає сплаті, і перераховує її в термін і в порядку, встановлені законодавчими актами. Забороняється виконання податкового зобов’язання платника податків третіми особами. Порушення цієї заборони не звільняє платника податків від виконання податкового обов’язку.
Найбільш поширеним моментом припинення обов’язку зі сплати податку є належне виконання цього обов’язку. Цей момент визначається різними способами, залежно від форми розрахунків і особливостей перерахування сум податків до бюджетів. Обов’язок зі сплати податку вважається виконаним:
- при сплаті податку в безготівковому порядку — з моменту пред’явлення платником у банк доручення на сплату відповідного податку за умови наявності коштів на рахунку платника, достатніх для сплати податку, і оформлення доручення належним чином;
- при сплаті податку наявними коштами — з моменту внесення відповідної суми в банк чи відділення зв’язку.
У разі виконання обов’язку зі сплати податковим агентом обов’язок платника податків припиняється з моменту утримання сум податку податковим агентом. При цьому необхідно враховувати, що податок утримується до надходження коштів у розпорядження платника податків і він фактично не може вплинути на виконання свого податкового обов’язку власними діями.
2.Забезпечення
виконання податкового обов’
Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів ґрунтується рівнє правової культури та податкової дисципліни платника податків; потенційна можливість застосування державного примусу в разі порушення норм податкового законодавства. Встановлення відповідальності за податкові правопорушення не може забезпечити повної і своєчасної сплати податків і зборів. Тому виникає необхідність у запровадженні спеціальних забезпечувальних заходів, зміст яких зумовлюють специфічні особливості предмета й методу правового регулювання в межах окремих галузей права.
Усвідомлення суб'єктом факту існування забезпечувальних заходів додає впевненості у здійсненності його права, захищеності його інтересу. Водночас вже тільки наявність забезпечувальних заходів стимулює осіб, зобов'язаних виконувати свої обов'язки. У податковому праві забезпечувальні заходи спрямовані на виконання конституційного обов'язку платників податків. Вони виступають як додаткові гарантії публічних майнових інтересів держави й органів місцевого самоврядування в частині забезпечення надходжень до бюджетів і державних цільових фондів. Разом з тим, забезпечувальні заходи слід розглядати як додаткові (негативні) стимули для платників податків, адже сплата суми податкового боргу дозволяє їм нормалізувати власну фінансово-господарську діяльність.
Сутність способів забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів зумовлена владно-майновою природою податкових правовідносин. У разі порушення власних майнових інтересів (при несплаті податків), держава в особі податкових органів використовує передбачені законодавством владні повноваження з метою імперативного забезпечення реалізації податкового обов'язку та відновлення порушеного суб'єктивного права.
Забезпечення виконання податкового обов'язку має низку принципових особливостей:
1. Механізм
забезпечення виконання
2. У системі
гарантій, що забезпечують надходження
податків і зборів до бюджетів,
виняткове місце відведено
3. Виконання
обов'язків зі сплати податків
і зборів забезпечується саме
додатковими гарантіями
4. Забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів можливо за рахунок коштів і майна платника податків.
5. Способи, що
забезпечують сплату податків
і зборів, передбачають як суми
безпосередньо податкових
Способи забезпечення податкового обов'язку зі сплати податків і зборів у сукупності становлять лише частину системи забезпечувальних заходів, які використовуються в податковому праві та спрямовані на забезпечення належного рівня податкової дисципліни. Поряд з ними виконання податкового обов'язку забезпечується також заходами відповідальності за податкові правопорушення, а також заходами адміністративної та кримінальної відповідальності1. Але на відміну від відповідальності, заходи забезпечення виконання податкового обов'язку зі сплати податків не спрямовані на покарання платника податків.
З урахуванням положень теорії податкового права та Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» слід виділити такі способи забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів:
1) податкова застава;
2) податкова порука;
3) пеня (Пеня
- це сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих
на суми грошових зобов'язань, не сплачених
у встановлені законодавством строки)
4) адміністративний арешт активів платника
податків.
Дітальніше розкриємо такий способ забезпечення виконання обв’язку як податкова застава. Використання податкової застави у податкових правовідносинах є наслідком певного запозичення способів забезпечення цивільно-правових зобов'язань. Специфіка податкових правовідносин, зокрема відносин з погашення податкових зобов'язань і податкового боргу, дозволяє стверджувати про наявність спільних рис між ними та відносинами щодо виконання зобов'язань, урегульованих нормами цивільного права. Спільність способів забезпечення зобов'язань у цивільному праві та способів забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів полягає в єдності їх сутності та функціонального призначення.Характеризуючи способи забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів, слід підкреслити владно-майновий зміст цих правовідносин, що зумовлює імперативне забезпечення податкових надходжень до бюджетів і державних цільових фондів.
Податкова застава — один з найефективнішиих способів забезпечення виконання обов'язку, адже при її застосуванні обмежуються права платника податків щодо розпорядження власним майном, а це, у свою чергу, негативно впливає на здійснення їм подальшої фінансово-господарської діяльності.
Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (пункт 8.1стаття 8) встановлено, що з метою захисту інтересів бюджетних споживачів активи платника податків, що має податковий борг, передаються у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно із законом та не потребує письмового оформлення.
Право податкової застави виникає у разі:
— неподання або несвоєчасного подання платником податків податкової декларації — з першого робочого дня наступного за останнім днем строку, встановленого законом про відповідний податок, збір (обов'язковий платіж) для подання такої податкової декларації;
— несплати у встановлені строки суми податкового зобов'язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, — з дня наступного за останнім днем зазначеного строку;
— несплати у встановлені строки суми податкового зобов'язання, визначеної контролюючим органом, — з дня наступного за останнім днем граничного строку такого погашення, визначеного у податковому повідомленні.
Порядок встановлення відповідних строків сплати сум податкових зобов'язань закріплений у Законі України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».
Право податкової застави поширюється на будь-які види активів платника податків, що перебували в його власності (повному господарському віданні) у день виникнення такого права, а також на будь-які інші активи, на які платник податків набуде прав власності у майбутньому, до моменту погашення його податкових зобов'язань або податкового боргу. Платник податків має право безоплатно зареєструвати податкову заставу в державних реєстрах застав рухомого або нерухомого майна, а податковий орган зобов'язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу в державному реєстрі застав нерухомого майна за умови строку дії такої застави більше десяти днів.
З метою захисту інтересів кредиторів платник податків, активи якого перебувають у податковій заставі, зобов'язаний письмово повідомити майбутніх кредиторів про податкову заставу та про характер і розмір забезпечених цією заставою зобов'язань, а також відшкодувати збитки кредиторів, що можуть виникнути у разі неподання зазначеного повідомлення.
Платник податків, активи якого перебувають у податковій заставі, здійснює вільне розпорядження ними, за винятком операцій, що підлягають письмовому узгодженню з податковим органом, як то:
а) купівля чи продаж, інші види відчуження або оренди (лізингу) нерухомого та рухомого майна, майнових чи немайнових прав, за винятком майна, майнових і немайнових прав, що використовуються у підприємницькій діяльності платника податків (інших видах діяльності, які за умовами оподаткування прирівнюються до підприємницької), а саме готової продукції, товарів і товарних запасів, робіт і послуг за кошти за цінами, не меншими за звичайні;
б) використання об'єктів нерухомого чи рухомого майна, майнових чи немайнових прав, а також коштів для здійснення прямих або «портфельних інвестицій», а також цінних паперів, що засвідчують відносини боргу, надання гарантій, поручительств, уступку вимоги та переведення боргу, виплату дивідендів, розміщення депозитів або надання кредитів;
в) ліквідація об'єктів нерухомого або рухомого майна, за винятком їх ліквідації внаслідок обставин непереборної дії (форс1мажорних обставин) або відповідно до рішень органів державного управління.
Для своєчасного узгодження операцій з активами платника податків керівник податкового органу призначає з числа службових осіб такого органу податкового керуючого. Для узгодження окремої операції на підставі відповідної цивільно-правової угоди платник податків надає податковому керуючому запит, в якому роз'яснюється зміст операції та фінансово-економічні наслідки її проведення. Податковий керуючий має право видати припис про заборону здійснення такої операції, якщо за його висновками цінові умови та/або форми розрахунку за такою операцією призведуть до зменшення спроможності платника податків вчасно або у повному обсязі погасити податковий борг. Зазначений припис має бути затверджений керівником відповідного податкового органу. Якщо припис не видається протягом десяти робочих днів з моменту надходження зазначеного запиту, операція вважається узгодженою. Повноваження податкового керуючого закріплені в Положенні про призначення, звільнення та компетенцію податкового керуючого, затвердженому наказом Державної податкової адміністрації України від 2 серпня 2001
Податкова застава є тимчасовим примусовим заходом, спрямованим на забезпечення належного виконання податкового обов'язку зі сплати податків і зборів до бюджетів та державних цільових фондів. У пункті 8.7 ст. 8 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено підстави зупинення податкової застави. Активи платника податків звільняються від податкової застави з дня:
а) отримання податковим органом копії платіжного документа, завіреного обслуговуючим банком, що засвідчує факт перерахування до бюджету повної суми податкового зобов'язання, а у разі виникнення права податкової застави у зв'язку з неподанням або несвоєчасним поданням податкової декларації — з дня отримання такої податкової декларації контролюючим органом (за умови, якщо немає порушень платником податків вимог, визначених абзацом другим підпункту 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 вказаного Закону);
б) визнання податкового боргу безнадійним, у тому числі внаслідок ліквідації платника податків як юридичної особи або зняття фізичної особи з реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності чи у зв'язку з недостатністю майна особи, оголошеної банкрутом;
в) отримання податковим органом довідки про смерть фізичної особи—платника податків або про визнання її померлою чи безвісно відсутньою згідно із законодавством, за винятком випадків, коли активи такої фізичної особи переходять за правом спадщини у власність інших осіб;
г) закінчення строків позовної давності щодо такого податкового боргу;
ґ) отримання податковим органом договору поруки на повну суму податкового боргу платника податків або інших видів його забезпечення, передбачених податковим законодавством;
д) прийняття рішення про арешт активів платника податків — на строк дії такого арешту;
е) отримання платником податків рішення відповідного органу про скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми податкового зобов'язання або його частини (пені та штрафних санкцій) внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження;
є) прийняття податковим органом рішення про розстрочення, відстрочення суми податкових зобов'язань (крім податкового боргу) або досягнення податкового компромісу у разі, якщо умови, визначені в рішенні про розстрочення, відстрочення або податковий компроміс, передбачають зупинення права податкової застави;
ж) прийняття окремого рішення судом у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства.
Підставою для звільнення активів підприємства з-під податкової застави та її виключення з державних реєстрів застав рухомого або нерухомого майна є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених підпунктами «а» — »ж» підпункту 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закону. Перелік відповідних документів визначається за правилами, встановленими Кабінетом Міністрів України.
Законом «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» також передбачені обмеження щодо застосування податкової застави. За запитом платника податків, що має податковий борг, податковий орган може видати письмове повідомлення про звільнення окремих видів активів такого платника податків з1під податкової застави, якщо такий податковий орган визначає, що звичайна вартість інших активів, які залишаються у податковій заставі, перевищує суму податкового боргу, забезпеченого такою податковою заставою, у два чи більше разів, з урахуванням сум будь-яких інших прав дійсних вимог до активів такого платника податків, які мають пріоритет над таким правом податкової застави1.
Механізм використання податкової застави як способу забезпечення податкового обов'язку органами податкової служби деталізований у Порядку застосування податкової застави органами державної податкової служби, затвердженому наказом Державної податкової адміністрації України.
Наступним способом забезпечення виконання обв’язку є податкова порука. Податкова порука уявляє з себе видану банком гарантію погашення податкового боргу платника податків. Податковою порукою гарантується погашення грошового зобов'язання, що входить до складу податкового боргу, якщо нарахування такого грошового зобов'язання оскаржується платником податків в адміністративному або судовому порядку.
Якщо платник податків протягом 10 календарних днів після закінчення процедури оскарження не погасив податковий борг, гарантований податковою порукою, такий борг вважається податковим боргом банку, що видав податкову поруку, і до такого банку застосовуються усі процедури, передбачені податковим законодавством для погашення податкового боргу.
Банк, який здійснив погашення податкового боргу платника податку, має право відшкодувати за рахунок такого платника завдані такому банку збитки.
Податкова порука не може бути відкликана банком або платником податків.
Податкова порука підлягає реєстрації в органі державної податкової служби, де перебуває на обліку платник податків, що має податковий борг. До здійснення реєстрації податкова порука не має сили і не створює правових наслідків.
Порядок видачі податкової поруки визначається Національним банком України, а порядок її реєстрації - центральним органом державної податкової служби.
Останнім способом забезпечення виконання обв’язку є адміністративний арешт активів платників податків. Адміністративний арешт активів платника податків визначено, як виключний спосіб забезпечення можливості погашення його податкового боргу. Арешт активів полягає у забороні вчиняти платником податків будь-які дії щодо своїх активів, які підлягають такому арешту, крім дій щодо їх охорони, зберігання та підтримання у належному функціональному та якісному стані. Арешт накладається на будь-які активи юридичної особи, а для фізичної особи - на будь-які її активи, крім тих, що не підлягають арешту. У разі вилучення активів ризик, пов'язаний з їх зберіганням або втратою їх функціональних чи споживчих якостей, покладається на орган, який прийняв рішення про таке вилучення.
Дія адміністративного арешту активів поширюється на платників податків - юридичних осіб, їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичних осіб, що мають статус суб'єктів підприємницької діяльності чи не мають такого статусу, на яких згідно із законами покладено обов'язок утримувати та сплачувати податкові платежі, пеню та штрафні санкції.