Понятие этических норм аудитора

Одной из важнейших задач становления аудиторской профессии является разработка этических норм.

Такие нормы, сложившиеся на протяжении двухсот лет аудиторской практики, существуют в странах с рыночной экономикой. Будучи вначале не писанными, но строго соблюдаемыми, впоследствии эти нормы в ряде стран были закреплены в так называемых этических кодексах аудита. Нарушение этических норм влечет за собой порицание, осуждение со стороны коллег, а также специально созданных судов при аудиторских палатах. В более тяжких случаях к провинившимся могут быть применены такие серьезные меры наказания, как большой денежный штраф и отстранение от работы, временно или навсегда.

Если сравнивать профессию аудитора с какой-нибудь другой, то ближе всего к ней стоит профессия врача. Аудитор вдумчиво, доброжелательно знакомится с положением дел у клиента, выявляет пробелы и уязвимые места в финансовой деятельности, в организации учета и отчетности и дает рекомендации, как улучшить учет и устранить те недостатки и ошибки, которые в будущем могут обернуться крупными неприятностями. Поэтому главной идеей всех аудиторских норм является стремление не нанести клиенту вреда.

Одной из этих этических норм является доброжелательное, лояльное отношение к клиенту. Поэтому с самого начала знакомства с предприятием и его работниками аудитор должен показать себя помощником в устранении имеющихся недостатков, а не судьей, изобличающим персонал предприятия. Аудитор не ревизор, а аудит - не ревизия. Аудитор защищает имущественные интересы собственников, будь то коллективный собственник в лице акционерного общества, товарищества или индивидуальный владелец, пригласивший аудитора на проверку отчетности или для консультирования по учетным, налоговым или правовым вопросам.

Неукоснительным правилом аудита является конфиденциальность, т.е. полнейшее соблюдение коммерческой тайны в отношении клиентов, их хозяйственных операций и финансового положения.

Этическими нормами аудита предусмотрены независимость суждений и заключений аудиторов, объективность и честность их выводов. Независимость аудитора обеспечивается тем, что он не находится на государственной службе, не является штатным сотрудником каких-либо неаудиторских организаций и потому должен выполнять свои обязанности, т.е. осуществлять аудиторную деятельность. Аудиторы, кроме того, не должны быть материально заинтересованными в деятельности проверяемого предприятия, т.е. ни они сами, ни их близкие родственники не могут быть собственниками, пайщиками или акционерами проверяемых предприятий.

Необходимо отметить и такую этическую норму, как осознание аудитором ответственности за последствия своих рекомендаций и заключений по результатам аудиторских проверок.

Тем не менее, не страхом перед наказанием руководствуется аудитор в своей работе, а стремлением выполнить свой долг перед клиентом.

Аудиторы обязаны скрупулезно соблюдать положения профессиональной этики. Ее требования строже правовых норм, но мягче моральных идеалов. Можно выделить несколько профессиональных требований, обязательных для аудиторов:

• ответственность, выполнение профессиональных обязанностей с полной отдачей, неукоснительное следование моральным нормам, строгое сохранение коммерческих тайн клиента и отказ когда-либо использовать их в собственных интересах; отказ от увязки вознаграждения с результатами работы, например, если аудитор добился снижения налогов, уплачиваемых клиентом, то гонорар от этого не становится больше;
• соблюдение общественных интересов (руководствоваться самыми высокими стандартами в работе);
• выполнение профессиональных обязанностей только исходя из действующих правовых норм;
• объективность и независимость (стремиться к пониманию конфликтов, интересов лиц, занятых в делах фирмы клиента, и выглядеть в их глазах как человек независимый);
• профессиональная добросовестность (постоянное совершенствование своих знаний);
• качество услуг (выполнение работы только в фирмах, использующих методы контроля качества проводимого аудита).

2. Базовые нормы профессиональной  этики, предусмотренные кодексом  этики аудиторов России 

В опубликованном Российской коллегией аудиторов Кодексе обобщены этические нормы профессионального поведения независимых аудиторов, определены нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств. Соблюдение общечеловеческих и профессиональных этических норм является непременной обязанностью и высшим долгом каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы. 

Соблюдение этических норм профессионального поведения гарантируется высокими моральными качествами и профессиональной ответственностью аудиторов, объективной необходимостью поддержать в общественном мнении уважение и доверие к профессии аудитора.  

Кратко этические нормы аудиторской деятельности можно сформулировать как независимость, компетентность, добросовестность, объективность.

Основные цели и принципы Кодекса этики. В Кодексе определено, что цели аудиторской профессии состоят в выполнении работы в соответствии с самыми высокими стандартами профессионализма, в обеспечении самых лучших результатов работы и в целом в выполнении условия соблюдения общественных интересов, указанного выше. Для достижения этих целей необходимо соблюдение четырех основных требований: 
  1. Достоверность - у общества существует потребность в достоверной информации и надежных системах подготовки и представления такой информации. 
  2. Профессионализм - существует потребность в людях, которые без сомнений могут быть признаны клиентами, работодателями и другими заинтересованными сторонами как специалисты в области бухгалтерского учета и смежных дисциплинах. 

3. Качество  услуг - необходима уверенность в  том, что все услуги, предоставленные  аудитором, соответствуют высшим  стандартам качества. 
  4. Доверие - потребители аудиторских услуг должны быть уверены в существовании основ профессиональной этики, регулирующих предоставление таких услуг.

  При достижении целей бухгалтерской и аудиторской профессий аудиторы должны соблюдать ряд исходных условий и фундаментальных принципов. Такими фундаментальными принципами является порядочность, объективность, профессиональная компетентность, профессиональное поведение и выполнение требований технических стандартов. 

3. Модель поведения аудитора  и аудиторской организации

3.1 Основные принципы поведения  аудитора и аудиторской организации

Аудитор обязан соблюдать следующие основные принципы поведения:

Честность – Аудитор должен действовать открыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и правдивость.

Объективность – Аудитор не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица влияли на объективность его профессиональных суждений. Аудитор может оказаться в ситуации, которая может повредить его объективности. Аудитору следует избегать отношений, которые могут исказить или повлиять на его профессиональные суждения.

Профессиональная компетентность и должная тщательность – Аудитор обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем предоставление клиентам или работодателям квалифицированных профессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и современном законодательстве. При оказании профессиональных услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответствии с применимыми техническими и профессиональными стандартами.

Конфиденциальность - аудитор должен обеспечить конфиденциальность информации, полученной в результате профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и конкретными полномочиями, за исключением случаев, когда аудитор имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть такую информацию. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использоваться аудитором для получения им или третьими лицами каких-либо преимуществ.

Профессиональность поведения – аудитор должен соблюдать соответствующие законы и нормативные акты и избегать любых действий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии.

3.2 Угрозы, мешающие соблюдению  основных принципов аудита и  меры предосторожности

Соблюдению основных принципов может угрожать широкий круг обстоятельств. Большинство угроз можно разделить на следующие категории:

а) угрозы личной заинтересованности, которые могут возникнуть вследствие финансовых или других интересов аудитора, его ближайших родственников или членов семьи;

б) угрозы самоконтроля, которые могут возникнуть, когда предыдущее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее вынесшим это суждение;

в) угрозы заступничества, которые могут возникнуть, когда, продвигая какую-либо позицию или мнение, аудитор доходит до некоторой границы, за которой его объективность может быть подвергнута сомнению;

г) угрозы близкого знакомства, которые могут возникнуть, если в результате близких отношений аудитор начинает с излишним сочувствием относиться к интересам других лиц;

д) угрозы шантажа, которые могут возникнуть, когда с помощью угроз (реальных или воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно.

Характер и значимость угроз могут различаться в зависимости от того, возникают ли они в связи с оказанием клиенту услуг по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности, услуг по проверке достоверности информации, не являющейся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности, услуг, не связанных с проверкой достоверности информации.

Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы личной заинтересованности, являются, в частности:

а) финансовая заинтересованность в клиенте или общая с клиентом финансовая заинтересованность;

б) чрезмерная зависимость от общего размера гонорара, получаемого от одного клиента;

в) наличие тесных деловых отношений с клиентом;

г) обеспокоенность возможностью потерять клиента;

д) возможность стать сотрудником клиента;

е) условный гонорар, зависящий от результатов проверки достоверности информации;

ж) заем, выданный клиенту, которому оказываются услуги по проверке, либо директору или иному должностному лицу клиента, а также заем, полученный от них.

Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы самоконтроля, являются, в частности:

а) обнаружение существенной ошибки при перепроверке работы аудитора;

б) подготовка отчета о функционировании финансовых систем, в разработке или внедрении которых принимал или принимает участие аудитор;

в) подготовка исходных данных, используемых для подготовки информации, являющейся предметом проверки;

г) член проверяющей группы является или в недавнем прошлом являлся директором или должностным лицом клиента;

д) член проверяющей группы работает или в недавнем прошлом работал по найму у клиента в должности, позволяющей оказывать непосредственное и существенное влияние на предмет проверки;

е) оказание клиенту услуги, непосредственно влияющей на предмет проверки.

Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы заступничества, являются, в частности:

а) продвижение акций листинговой компании, когда эта компания является клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности;

б) действия в качестве защитника клиента по проверке при разбирательстве или споре с третьей стороной.

Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы близкого знакомства, являются, в частности:

а) член группы, ответственной за задание, находится в близких родственных или семейных отношениях с директором или иным должностным лицом клиента;

б) член группы, ответственной за задание, находится в близких родственных или семейных отношениях с работником клиента, занимающим должность, которая позволяет оказывать непосредственное существенное влияние на предмет задания;

в) бывший собственник или руководитель аудиторской организации является директором или иным должностным лицом клиента либо работником, занимающим должность, которая позволяет оказывать непосредственное существенное влияние на предмет задания;

г) принятие подарков или знаков особого внимания от клиента, за исключением случаев, когда их стоимость является явно незначительной;

д) длительные деловые отношения между старшим персоналом аудиторской организации и клиентом.

Примерами обстоятельств, при которых могут возникнуть угрозы шантажа, являются, в частности:

а) угроза увольнения или отстранения от выполнения задания для клиента;

б) угроза возбуждения судебного разбирательства;

в) давление с целью необоснованно снизить объем выполняемых работ для сокращения гонорара.

Аудитор может также столкнуться с тем, что некоторые особые обстоятельства ведут к возникновению уникальных угроз нарушения одного или более основных принципов. Очевидно, что такие уникальные угрозы не могут быть классифицированы. При профессиональных либо деловых отношениях аудитор должен всегда помнить о возможности таких угроз.

Меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или ослабить их до приемлемого уровня, подразделяются на две общие группы:

а) меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом или нормативными актами;

б) меры предосторожности, обусловленные рабочей средой.

Меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом или нормативными актами, включают, в частности:

а) требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия профессией;

б) требования постоянного повышения профессиональной квалификации;

в) руководство по корпоративному поведению (управлению);

г) профессиональные правила (стандарты);

д) контроль процедуры со стороны профессии и надзорных органов, а также качества работы и соблюдения дисциплинарных процедур;

е) внешние проверки юридически уполномоченными третьими лицами отчетов, документов, сообщений и иной информации, подготовленных аудитором.

Меры предосторожности, обусловленные рабочей средой, различаются в зависимости от конкретных обстоятельств. Также меры предосторожности включают общие меры, относящиеся к деятельности, и конкретные меры, относящиеся к заданию. Аудитор должен вынести суждение о том, как лучше реагировать на выявленную угрозу. При этом аудитор должен рассмотреть, что именно признало бы приемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности). При таком рассмотрении должны учитываться такие факторы, как существенность угрозы, характер задания и структура аудиторской организации.

Общие меры предосторожности, относящиеся к деятельности аудиторской организации, могут включать:

а) руководство аудиторской организацией, при котором подчеркивается важность соблюдения основных принципов;

б) руководство аудиторской организацией, при котором подразумевается, что члены проверяющей группы будут действовать в общественных интересах;

в) правила и процедуры проведения контроля и мониторинга качества проверки выполнения заданий;

г) документально зафиксированные правила, предусматривающие выявление угроз нарушения основных принципов, оценку их серьезности и в случаях, когда такие угрозы не являются явно незначительными, определение и осуществление мер предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня;

д) для аудиторских организаций, выполняющих задание по проверке, - документально зафиксированные правила независимости, предусматривающие выявление угроз независимости, оценку их серьезности и в случаях, когда такие угрозы не являются явно незначительными, определение и осуществление мер предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня;

е) документально зафиксированные внутренние правила и процедуры, требующие соблюдения основных принципов;

ж) правила и процедуры, позволяющие идентифицировать интересы и отношения между аудиторской организацией или членами группы, выполняющей задание, и клиентами;

з) правила и процедуры контроля и при необходимости управления зависимостью доходов аудиторской организации от поступлений от отдельного клиента;

и) привлечение других руководителей и групп, выполняющих задания, для оказания клиенту по проверке услуг, не связанных с проверкой;

к) правила и процедуры, запрещающие лицам, не являющимся членами группы, выполняющей задание, неправомерно влиять на результаты задания;

л) своевременное доведение информации о правилах и процедурах аудиторской организации, в том числе о любых изменениях в них, до сведения всех руководителей и профессиональных сотрудников, и надлежащая организация их обучения;

м) назначение одного из руководителей аудиторской организации ответственным за должное функционирование системы внутреннего контроля качества;

н) информирование всех руководителей и сотрудников аудиторской организации обо всех клиентах по проверке и связанных с ними организациях, независимость по отношению к которым они должны соблюдать;

о) дисциплинарный механизм, стимулирующий соблюдение правил и процедур аудиторской организации;

п) официально объявленные правила и процедуры, стимулирующие и уполномочивающие сотрудников сообщать руководству аудиторской организации о любых проблемах, связанных с соблюдением основных принципов.

Конкретные меры предосторожности, относящиеся к заданию, могут включать:

а) привлечение другого аудитора для проверки проделанной работы или получения необходимой консультации;

б) получение консультаций от независимой третьей стороны (например, комитета по аудиту клиента), профессионального контрольного органа или других аудиторов;

в) обсуждение этических проблем с руководящими работниками клиента;

г) раскрытие руководящим работникам клиента характера оказываемых услуг и размера взимаемой платы (гонорара);

д) привлечение другой аудиторской организации для выполнения (повторного выполнения) части задания;

е) ротация руководящего персонала проверяющей группы.

В зависимости от характера задания аудитор может также полагаться на меры предосторожности, применяемые клиентом. Однако для сведения угроз до приемлемого уровня полагаться исключительно на такие меры невозможно.

Меры предосторожности, заложенные в системах и процедурах клиента, могут включать:

а) утверждение или одобрение назначения аудиторской организации для выполнения задания лицами, не входящими в руководство клиента;

б) наличие у клиента компетентных работников, обладающих опытом и полномочиями для принятия управленческих решений;

в) применение клиентом при поручении заданий, не связанных с аудитором, внутренних процедур, обеспечивающих объективный выбор исполнителя;

г) наличие у клиента структуры корпоративного поведения (управления), обеспечивающей надлежащее наблюдение и информирование об услугах аудиторской организации.

Определенные меры предосторожности могут увеличить вероятность выявления или пресечения неэтичного поведения. Такие меры включают, в частности:

а) эффективную, широко освещаемую систему работы с жалобами и претензиями, управление которой осуществляется организацией-работодателем, профессией или регулирующим органом, позволяющую коллегам, работодателям и представителям общественности обращать внимание на факты непрофессионального или неэтичного поведения;

б) четко определенную обязанность сообщать о нарушениях норм этики.

Характер мер предосторожности, подлежащих принятию, изменяется в зависимости от обстоятельств. При вынесении профессионального суждения аудитор должен рассмотреть, что признало бы неприемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности).

3.3 Разрешение этических конфликтов

При оценке соблюдения основных принципов аудитору, возможно, потребуется разрешить конфликт, возникающий из применения основных принципов поведения.

Приступая к формальному или неформальному процессу разрешения конфликта, аудитор в качестве части такого процесса должен самостоятельно или совместно с другими лицами рассмотреть:

а) уместные факты;

б) имеющиеся этические проблемы;

в) основные принципы, имеющие отношение к вопросу;

г) установленные внутренние процедуры;

д) альтернативные действия.

Рассмотрев указанное, аудитор должен определить соответствующий образ действий, совместимый с основными принципами поведения. Аудитор также должен взвесить последствия каждого возможного образа действий. Если проблема остается неразрешенной, аудитор должен проконсультироваться с соответствующими лицами в аудиторской организации с целью получения помощи для разрешения конфликта.

В интересах аудитора может быть документирование сути проблемы, деталей любых обсуждений ее и принятых решений по этой проблеме.

Если значительный конфликт не поддается разрешению, аудитор может пожелать обратиться за профессиональным советом в соответствующую саморегулируемую организацию аудиторов или к юридическим консультантам и, таким образом, получить рекомендации по разрешению этической проблемы, не нарушая при этом конфиденциальности. Например, аудитор может столкнуться со случаем мошенничества, сообщая о котором он может нарушить обязательство соблюдать конфиденциальность. В таком случае аудитор должен рассмотреть возможность юридической консультации, чтобы определить, обязан ли он сообщать о данном факте компетентным органам.

Если все уместные возможности исчерпаны, а этический конфликт остается неразрешенным, аудитор должен (когда это возможно) отказаться быть ассоциированным с предметом, ставшим причиной этого конфликта. Аудитор может решить, что в данных обстоятельствах следует выйти из состава проверяющей группы, или отказаться от конкретных обязательств, или полностью сложить с себя обязанности в рамках задания (договора) или нанявшей его аудиторской организации.

Заключение

Профессиональные организации разрабатывают подробные кодексы профессиональной этики аудиторов, стараясь предусмотреть все возможные нюансы их поведения.

В этическом кодексе аудиторов обобщены этические нормы профессионального поведения независимых аудиторов, определены нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств. Соблюдение общечеловеческих и профессиональных этических норм – непременная обязанность и высший долг каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы.

Об этике аудиторов-профессионалов много говорят, но мало делают для воспитания авторитетных высококлассных специалистов. Этические проблемы повседневно встречаются на профессиональном пути аудитора. Их нужно разрешать достойно, а для этого необходимо знать нормы профессионального поведения, готовить себя к их неукоснительному соблюдению.

Список литературы

1. Кодекс профессиональной этики аудиторов (Одобрен Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г.,  протокол №4). С 1 января 2014 г. действует редакция Кодекса с учетом изменений, одобренных протоколом заседания Совета по аудиторской деятельности от 27 июня 2013 г. №9.

2. Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций (Одобрены Советом по аудиторской деятельности 20.09.2012, протокол N 6) (ред. от 27.06.2013)

3. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 N 307-ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.12.2008) (действующая редакция от 04.03.2014).

4. Арене Э.А., Лоббек Дж.К. Аудит.- М.: Финансы и статистика, 2006 г.
5. Барышников Н.П. «Организация и методика проведения общего аудита», - М: «Филин» 2007 г.
6. Овсийчук М.Ф. «Аудит. Организация. Методика проведения», М: ТОО «Интехтех», 2006 г.
7. Подольский В.И., Поляк Г.Б.,. Савин А.А и др. Аудит: Учебник для ВУЗов.; – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006 г.
8. Робертсон Джек К. Аудит.- М.: KPMG, «Контакт», 2007 г.
9. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. - М.: ИНФРА-М, 2007 г.
10. Суйц В.П., Смирнов Н.Б. Основы российского аудита. - М.: Анкил, 2007 г.