Понятие налогового правонарушения, виды и ответственность

КОНТРОЛЬНАЯ РАБОТА

по курсу «Бухгалтерское дело»

ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ, ВИДЫ И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ

Екатеринбург

2013

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

Налоговая ответственность, по своей сути, сложное охранительное  правоотношение между государством и нарушителем законодательства о налогах и сборах, где государству в лице налоговых органов принадлежит право взыскания налоговых санкций за совершенное налоговое правонарушение, а нарушителю - обязанность их претерпевания. Возникновение налоговой ответственности связано с фактом совершения налогового правонарушения конкретным лицом. В этот момент между ним и государством в лице налоговых органов возникают налоговое правоотношение и налоговая ответственность. Последняя с момента совершения налогового правонарушения существует в виде обязанности правонарушителя отчитаться перед государством в содеянном и подвергнуться мерам принуждения налогово-правового характера, иными словами, претерпеть действие налоговой санкции.

Под налоговой ответственностью следует понимать надлежащее (соответствующее) исполнение участниками налоговых правоотношений обязанностей, закрепленных в налоговых правовых нормах, в случае неисполнения (ненадлежащего исполнения) которых к участникам применяются меры, содержащиеся в санкциях налоговых правовых норм [3, c. 11].

1 ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ И ОБЩИЕ УСЛОВИЯ ПРИВЛЕЧЕНИЯ К ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Налоговым правонарушением  признается виновно совершенное  противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Такое понятие дает ст. 106 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ) [1].

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ. Физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста.

Никто не может быть привлечен  к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как  по основаниям и в порядке, которые  предусмотрены НК РФ. Никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Основанием для привлечения  лица к ответственности за нарушение  законодательства о налогах и  сборах является установление факта  совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу.

Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.

Лицо считается невиновным в  совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня  совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме  предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

Течение срока давности привлечения  к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности  за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 НК РФ. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

2 ВИДЫ НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

Глава 16 НК РФ содержит исчерпывающий перечень налоговых правонарушений, а также меры ответственности за их совершение. В состав гл. 16 НК РФ включены налоговые правонарушения, ответственность за которые несут налогоплательщик, налоговый агент, а также иные участники налоговых правоотношений. Виды нарушений законодательства о налогах и сборах банковскими организациями включены в отдельную главу НК РФ (гл. 18).

Нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ). Для осуществления налогового контроля государство устанавливает правило, в соответствии с которым каждый налогоплательщик подлежит постановке на учет в налоговых органах (ст. 83 НК РФ). Неисполнение данной обязанности является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной ст. 116 НК РФ.

Рассмотрим особенности квалификации правонарушения в виде нарушения  порядка постановки на учет в налоговом  органе и ответственность за его  совершение.

Статья 83 НК РФ устанавливает конкретные сроки и порядок постановки на учет таких категорий налогоплательщиков, как организации, индивидуальные предприниматели, филиалы и представительства, частные нотариусы, адвокаты. Для остальных категорий налогоплательщиков (т.е. для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, частными нотариусами, адвокатами, частными охранниками или частными детективами) не предусмотрена обязанность самостоятельно подавать в налоговые органы заявления о постановке на учет. Их регистрацию в качестве налогоплательщиков налоговый орган осуществляет самостоятельно на основе информации, предоставляемой органами, осуществляющими регистрацию физических лиц и их имущества.

Таким образом, можно  сделать вывод, что субъектами правонарушения, предусмотренного ст. 116 НК РФ, являются не все категории налогоплательщиков, а только организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, занимающиеся частной практикой.

Необходимым условием привлечения  налогоплательщика к ответственности  является нарушение им сроков подачи заявления о постановке на учет. Так, арбитражный суд отказал налоговому органу в иске к ООО "Дельта" о привлечении данной организации к ответственности по ст. 116 НК РФ за нарушение установленного п. 4 ст. 84 НК РФ 10-дневного срока уведомления налогового органа об изменении своего места нахождения. Однако ответственность по ст. 116 НК РФ наступает за нарушение сроков, установленных лишь ст. 83 НК РФ, а не ст. 84 НК РФ, поэтому в данном случае налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за правонарушение, предусмотренное ст. 116 НК РФ [4, c. 32].

Привлечение налогоплательщика  к ответственности за нарушение  требований к форме заявления  правомерно только в случае, когда  данное нарушение препятствует осуществлению  налогового контроля, например, если налогоплательщик не указал в заявлении основные сведения, которые необходимы для проверки его деятельности.

Следует отметить, что правонарушение, предусмотренное ст. 116 НК РФ, не является длящимся и считается оконченным с момента истечения указанных сроков.

Постановка на учет организации  или индивидуального предпринимателя  в качестве налогоплательщика по инициативе налогового органа не освобождает  этого налогоплательщика от ответственности за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе. За совершение данного налогового правонарушения предусмотрена налоговая санкция в форме фиксированного штрафа (п. 1 ст. 116 НК РФ) и алгоритмизированного штрафа (п. 2 ст. 116 НК РФ).

Нарушение срока представления  сведений об открытии и закрытии счета  в банке (ст. 118 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны письменно сообщать в налоговый орган об открытии или закрытии счетов в течение 7 дней со дня открытия (закрытия) таких счетов. При нарушении данного срока налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной ст. 118 НК РФ.

Счетами в налоговых правоотношениях  признаются лишь расчетные (текущие) и  иные счета в банках, открытые на основании договора банковского  счета, на которые зачисляются и  с которых могут расходоваться  денежные средства организаций и  индивидуальных предпринимателей (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ установил письменную форму выполнения обязанности по сообщению налоговому органу об открытии или закрытии банковского счета. Письменное сообщение налогоплательщика должно содержать следующие сведения: наименование организации согласно учредительным документам (для индивидуального предпринимателя - фамилию, имя, отчество), идентификационный номер налогоплательщика, номер открытого (закрытого) счета, наименование обслуживающего банка.

Анализ судебной практики показывает, что наиболее часто суды в качестве обстоятельств, исключающих вину лица в совершенном налоговом правонарушении, предусмотренном п. 1 ст. 118 НК РФ, признают нарушение налогоплательщиком формы уведомления об открытии (закрытии) банковского счета.

Кроме того, законодатель предусматривает  параллельное обременение банка  сообщать в налоговые органы информацию об открытии или закрытии счетов налогоплательщиком. Несоблюдение банком данной обязанности влечет ответственность в соответствии со ст. 132 НК РФ.

Важно отметить, что налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, заключающегося в нарушении срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке, установленного ст. 118 НК РФ, в случае, если он не был извещен банком о закрытии счета в одностороннем порядке. Данный вывод подтверждается сложившейся арбитражной практикой (Постановление ФАС Центрального округа от 04.10.2004 N А14-6243/04/172/23, Постановление ФАС Поволжского округа от 01.12.2005 N А55-7390/04-44, Постановление ФАС Уральского округа от 11.12.2003 N Ф09-4180/03-АК и др.) [2].

За совершение указанного налогового правонарушения предусмотрена  налоговая санкция в форме  взыскания фиксированного штрафа.

Непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ). В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно ст. 80 НК РФ налоговая декларация является формой налоговой отчетности и представляется в налоговый орган каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.

Невыполнение налогоплательщиком требований ст. 80 НК РФ является налоговым правонарушением.

Так, например, ФАС Московского  округа в Постановлении от 12.12.2008 N КА-А40/11522-08 по ОАО "Мостожелезобетонконструкция" постановил, что из буквального смысла ст. 119 НК РФ не следует, что ответственность может быть возложена на налогоплательщика за непредставление налоговых деклараций по месту его нахождения в том случае, если он представил декларации налоговому органу, в котором поставлен на учет по месту расположения участка недр  [5, c. 47].

В случае если налог исчисляется  и уплачивается с зачетом ранее перечисленных авансовых платежей по нему, штраф рассчитывается исходя из суммы, подлежащей доплате по декларации. При этом наличие переплаты по налогу на лицевом счете налогоплательщика от ответственности за просрочку сдачи налоговой декларации не освобождает. Не избежать штрафа и в том случае, если, несмотря на просрочку сдачи декларации, налог был уплачен вовремя.

Не подлежат представлению в  налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым  налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов.

Важно отметить случаи, которые не образуют составов правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ.

В Определении от 13.04.2007 N 3955/07 ВАС РФ указал, что нарушение Порядка и формы представления налоговой декларации не во всех случаях образует состав правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена ст. 119 НК РФ. Так, налоговая инспекция посчитала, что налоговая декларация, представленная организацией налоговому органу своевременно, не соответствовала установленному формату представления налоговой отчетности в электронном виде. ФАС Уральского округа в Постановлении от 09.07.2009 N Ф09-4617/09-С2 указал, что такое нарушение не образует состава правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ.

Нарушение обязанности  по представлению в налоговый  орган декларации, срок представления  которой законодательством о  налогах и сборах не установлен, не образует состава правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ. Также не образует состава правонарушения, предусмотренного данной статьей, нарушение порядка и сроков представления уточненных деклараций, о чем говорится в Определении ВАС РФ от 26.03.2008 N 3970/08.

Наконец, не образует состава  правонарушения представление налоговой  декларации позже установленного срока  лицом, не являющимся налогоплательщиком.

Моментом обнаружения правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ, следует считать день фактической подачи налоговой декларации в налоговый орган и регистрации в нем представленного позже установленного срока документа.

За совершение правонарушения, указанного в ст. 119 НК РФ, предусмотрена санкция в виде алгоритмизированного штрафа. Штраф в данном случае необходимо исчислять исходя из надлежащей, т.е. подлежащей в действительности уплате в бюджет, суммы налога, а не суммы, указанной налогоплательщиком ошибочно.

Высший Арбитражный Суд РФ в Информационном письме от 17.03.2003 N 71 отметил, что предусмотренный ст. 119 НК РФ штраф не может быть взыскан в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансовых платежей по налогу.

Применение ответственности за данное правонарушение не поставлено в зависимость от уплаты или неуплаты самого налога. Это значит, что уплата суммы исчисленного налога в установленный срок сама по себе не освобождает налогоплательщика от ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации, предусмотренной ст. 119 НК РФ.

Следует отметить, что российская правовая норма сформулирована очень жестко. В ст. 119 НК РФ не содержится ограничения на величину санкции, которая при длительной просрочке представления налоговой декларации может превысить в несколько раз размер самого налога по этой декларации. Вряд ли при наличии в законодательстве России пени (ст. 75 НК РФ) за неуплату налога, а также дополнительной ответственности за неуплату налога по ст. 122 НК РФ такое правовое регулирование может быть признано адекватным и соразмерным.

В законодательстве ряда других государств размер штрафа за непредставление налоговой  декларации вообще не увязан с суммой налога, исчисленной по такой декларации. Так, в соответствии со ст. 57 Налогового кодекса Азербайджана к налогоплательщику, без основания своевременно не представившему налоговый отчет, применяется финансовая санкция в размере 40 манат.

Нарушение установленного способа представления налоговой  декларации (расчета) (ст. 119.1 НК РФ). В НК РФ появилась статья - 119.1 "Нарушение установленного способа представления налоговой декларации (расчета)". Согласно данной статье представление бумажного варианта декларации вместо электронного влечет наложение штрафа в размере 200 руб. Распространенная практика представления в налоговые органы бумажных деклараций вместо электронных часто "спасала" налогоплательщиков при проблемах с отправкой электронной версии. Сейчас такое "спасение" будет дополнительным источником дохода бюджета и неприятным расходом для налогоплательщика.

Новая норма адресована только тем налогоплательщикам, которые обязаны сдавать отчетность в электронном виде. Ранее для таких налогоплательщиков не были предусмотрены штрафы за сдачу отчетности на бумаге, что заставляло Минфин России изобретать способы наказания за сдачу бумажной отчетности вместо электронной.

Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и  объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ). Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей ст. 120 НК РФ понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

В силу конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений, предусмотренных НК РФ за совершение действий (бездействие), повлекших занижение  налогооблагаемой базы и, как результат, неуплату налогов и сборов, положения п. п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ не должны применяться одновременно, что не исключает возможности их применения по отдельности на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела. Так, в Постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 указано, что в случае, если занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату налога, произошло по иным основаниям, чем указано в ст. 120 НК РФ, налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ.

Нередко ошибки в бухгалтерском учете влекут занижение налоговой базы по нескольким налогам. ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 27.06.2002 N А19-9958/01-40-30-Ф02-1659/02-С1 делает вывод о том, что штраф в таких случаях применяется только один раз. Штраф в данном случае исчисляется от общей суммы неуплаченных налогов. При этом суд разъяснил: "По смыслу ст. 120 НК РФ объектом правонарушения является установленный порядок учета доходов, расходов и объектов налогообложения. Ответственность наступает при совершении налогоплательщиком неправомерных действий, указанных в абз. 3 п. 3 названной статьи. При этом объективная сторона правонарушения не связана с правильностью ведения учета по конкретным налогам".

За совершение рассматриваемого налогового правонарушения предусмотрена налоговая  санкция в форме фиксированного размера штрафа (п. п. 1 и 2) и алгоритмизированного штрафа (п. 3 ст. 120 НК РФ).

Учет объектов налогообложения  налогоплательщиком - это необходимая  предпосылка для определения  им размера своих налоговых обязательств. Поэтому меры ответственности, направленные на обеспечение этой обязанности налогоплательщика, играют весьма важную роль в системе налогового законодательства.

В свою очередь, в законодательстве стран СНГ по-разному регулируются вопросы ответственности налогоплательщика  за отсутствие ведения учета объектов налогообложения или же ведение такого учета с нарушением установленного порядка. Так, в законодательстве Армении санкция за отсутствие учета объектов налогообложения объединена в одной статье с санкцией за неправильное составление налоговой декларации (если каждое из этих деяний повлекло недоплату налога) [5, c. 48].

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ). Статья 122 НК РФ устанавливает ответственность за неисполнение налогоплательщиком своей конституционной обязанности уплачивать законно установленные налоги и корреспондирует пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ.

В п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при применении ст. 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика  имеется переплата налога в более  поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.

Важно отметить, что в случае отсутствия факта неуплаты налога допущенные в налоговой декларации ошибки и несоответствия данных не могут рассматриваться как налоговое правонарушение, предусмотренное ст. 122 НК РФ.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 24.11.2009 по делу N А32-786/2009-58/9 с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлениях Конституционного Суда РФ от 22.06.2009 N 10-П и Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5080/09 [2], указано, что отсутствие установленного порядка исполнения государственными учреждениями обязанности уплаты налога на прибыль с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества препятствовало учреждению самостоятельно уплатить налог в федеральный бюджет. Поэтому инспекция, правомерно начислив учреждению налог на прибыль, без достаточных оснований приняла решение о взыскании пеней за просрочку его уплаты и привлекла данное учреждение к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Поскольку в ст. 122 НК РФ прямо указывается на наступление ответственности в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога, предусмотренный ею штраф не может быть взыскан в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу.

Эта норма является крайне неудачной, так как устанавливает ответственность за любые действия (бездействие) налогоплательщика, которые привели к недоплате налога. Например, налогоплательщик правильно отразил в налоговой декларации сумму налога к уплате в бюджет, но из-за отсутствия денежных средств не перечислил ее своевременно. По ст. 122 НК РФ возникают основания для применения к нему штрафа, что с учетом пени нельзя признать обоснованным.

Невыполнение налоговым  агентом обязанности по удержанию  и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ). В ст. 24 НК РФ установлена обязанность налогового агента по удержанию и (или) перечислению налогов. Невыполнение возлагаемой на него обязанности влечет ответственность, установленную ст. 123 НК РФ. Данная статья не предусматривает ответственности за нарушение срока перечисления налога и порядка перечисления налога.

Основным условием для применения ответственности по ст. 123 НК РФ является наличие обязанности у налогоплательщика по уплате налога на территории России. Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 29.05.2007 N 1646/07 [2] в случае, если иностранное юридическое лицо не являлось плательщиком налога на территории России в силу международного соглашения, состава указанного правонарушения не имеется.

Указанное налоговое правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в случае, когда он имел реальную возможность удержать соответствующую  сумму налога из выплачиваемых налогоплательщику  денежных средств. При этом взыскание  штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить об этом, а также о сумме задолженности налогоплательщика в налоговый орган по месту учета. В таком случае соответствующая обязанность с налогового агента снимается, а налогоплательщик уплачивает налог на основании налогового уведомления, вручаемого налоговым органом.

В Постановлении ФАС Уральского округа от 20.10.2009 N Ф09-7957/09-С2 [2] по МУП "Комбинат коммунальных предприятий" отмечено, что "неисполнение обязанности" и "несвоевременное исполнение обязанности" не идентичны, и несвоевременное перечисление налоговым агентом удержанных налогов в бюджет нельзя расценивать как неисполнение обязанности перечисления налогов. Ссылку налоговой инспекции на то, что перечисление налоговым агентом сумм налога в более поздние сроки, в том числе во время выездной налоговой проверки, не освобождает его от уплаты штрафа по ст. 123 НК РФ, суд отклонил в силу неверного толкования правовой нормы.

Также нужно отметить, что согласно Определению ВАС РФ от 09.11.2007 N 7842/07 ответственность, установленная ст. 123 НК РФ, может наступить в том числе за действия, совершенные после признания налогового агента несостоятельным (банкротом) и открытия в отношении его конкурсного производства.

За совершение предусмотренного ст. 123 НК РФ налогового правонарушения установлена налоговая санкция в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Несоблюдение  порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое  наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога (ст. 125 НК РФ). В соответствии с п. 3 ст. 77 НК РФ арест имущества является одним из способов обеспечения исполнения решения о взыскании налога.

Статья 77 НК РФ устанавливает два режима ареста имущества:

- при полном аресте  налогоплательщик не вправе распоряжаться  арестованным имуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются только с разрешения и под контролем органа, наложившего арест;