Понятие внешнего и внутреннего аудита

Содержание:

1. Экономическая сущность внутреннего и внешнего аудита

1.1 Внутренний аудит

1.2 Внешний аудит

2. Письменная информация  аудитора по руководству экономического субъекта по результатам проведения аудиторской проверки. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1. Экономическая сущность внутреннего и внешнего аудита

1.1 Внутренний аудит

Внутренний  аудит представляет собой независимую  деятельность в организации по проверке и оценке ее работы в интересах  руководителей. Цель внутреннего аудита - помочь сотрудникам организации  эффективно выполнять свои функции. Внутренний аудит проводят аудиторы, работающие непосредственно в данной организации. В небольших организациях может и не быть штатных аудиторов. В этом случае проведение внутреннего  аудита можно поручить ревизионной  комиссии или аудиторской фирме  на договорных началах.

В экономически развитых государствах внутреннему  аудиту уделяется такое же пристальное  внимание, как и внешнему.

Международный институт внутренних аудиторов определяет внутренний аудит как независимую  деятельность по проверке и оценке работы организации в ее интересах. В Перечне терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности одобренных Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, внутренний аудит  трактуется как организованная на экономическом  субъекте в интересах его собственников  и регламентированная его внутренними  документами система контроля над  соблюдением установленного порядка  ведения бухгалтерского учета и  надежность функционирования системы  внутреннего аудита.

Необходимость внутреннего аудита вытекает из проблем  связанных с так называемым эффектом масштаба. В экономике понятие  «эффект масштаба» означает: во-первых, по мере роста масштаба производства организация достигает снижения издержек за счет действия ряда факторов - это положительный эффект масштаба; во-вторых, параллельно существует отрицательный эффект масштаба, который заключается в определенных управленческих трудностях, связанных с координацией и контролированием деятельности крупной организации.

Особенно  важен внутренний аудит в том  случае, если организация имеет географически  разбросанные филиалы или отделения, в которых местное руководство  принимает самостоятельные решения.

Цель  внутреннего аудита - помощь органам  управления организации в осуществлении  эффективного контроля над различными звеньями (элементами) системы внутреннего  аудита.

Под главной  задачей внутренних аудиторов следует  понимать обеспечение удовлетворения потребностей органов управления в  части предоставления контрольной  информации по различным интересующим их вопросам.

Под общей  функцией внутренних аудиторов следует  понимать:

- оценку адекватности систем контроля, то есть осуществление проверок звеньев управления (контроля), предоставление обоснованных предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления;

- оценку эффективности деятельности, то есть осуществление экспертных оценок различных сторон функционирования организации и предоставление обоснованных предложений по их совершенствованию.

Деятельность  внутренних аудиторов для органов  управления организацией имеет информационное и консультационное значение.

Администрация разрабатывает политику и процедуры  контроля организации. Однако персонал может не всегда их понимать или  не всегда их выполнять. Менеджеры не имеют достаточного времени проверить  уровень этого выполнения и своевременно обнаружить недостатки. Помощь внутренних аудиторов состоит в обеспечении  защиты от ошибок и злоупотреблений, определений «зон риска» и возможностей устранения будущих недостатков. Внутренние аудиторы помогают идентифицировать и  устранить слабые места в системах управления, а также найти нарушенные принципы управления. Все эти действия дополняются обсуждениями с высшими  органами управления организацией, с  тем, чтобы определить процедуры  внутреннего аудита. Таким образом, органы управления организацией пользуются услугами внутренних аудиторов как  дополнительными ресурсами, помогающими  им осуществлять свои функции.

Зарубежные  специалисты используют различные  термины для обозначения отдельных  направлений внутреннего аудита.

Наибольшее  распространение получило выделение  трех видов внутреннего аудита: операционный аудит (управленческий аудит), аудит  на соответствие, аудит финансовой отчетности. При этом аудит финансовой отчетности, как правило, проводится внешними аудиторами, тем не менее, финансовая отчетность может проверяться  и внутренними аудиторами по заказу администрации.

Приведенная классификация довольно упрощена. Если рассматривать внутренний аудит  более деятельно, можно выделить следующие его виды:

- функциональный (межфункциональный) аудит систем управления;

- организационно-технологический аудит систем управления;

- всесторонний аудит системы управления организацией;

- аудит видов деятельности;

- аудит на соответствие.

В аудите на соответствие могут быть выделены аудит на предмет соответствия каким-либо конкретным требованиям или предписаниям и аудит на предмет соответствия общей целесообразности.

Функциональный  аудит систем управления проводится для оценки производительности и  эффективности в любом функциональном разрезе. К нему относятся, например, аудиторские проверки каких-либо операций, проводимых подразделением (должностным  лицом) в разрезе своих функций. При межфункциональном внутреннем аудите качество исполнения различных  функций (например, функций производства и реализации продукции) оценивается  в их взаимосвязи и взаимодействии.

Организационно-технологический  аудит систем управления выражает проводимый органом внутреннего аудита контроль разнообразных звеньев управления на предмет их организационной и (или) технологической (то есть в плане  оценки совокупности применяемых способов, приемов, технологий управления, осуществляемых процедур) целесообразности (рациональности).

Аудит видов деятельности предполагает объективное  обследование и всесторонний анализ определенных видов деятельности, областей бизнеса или бизнес - проектов с  целью выявления возможностей улучшения  хозяйственной деятельности.

Кроме того, внутренними аудиторами может  проводиться более глубокий контроль организации, который выражается в  совокупности организационно-технологического и функционального аудита системы  управления, аудита видов деятельности, а также аудитов элементов  и процессов, связывающих организацию  с внешней средой, например системы  внешних профессиональных связей, имиджа, общественных связей. Здесь определяются все сильный и слабые стороны деятельности организации, оцениваются устойчивость ее положения в социальных системах более высокого порядка, а также перспективы ее развития. Такие контрольные мероприятия, осуществляемые внутренними аудиторами, относятся к всестороннему аудиту системы управления организацией.

Аудит на соответствие предписаниям выражает процедура аудиторского контроля на предмет соблюдения:

- установленных внешними полномочными органами законов, подзаконных актов, стандартов (правил, методик);

- предписанных органами управления формальных правил, заданий.

Аудит на соответствие целесообразности выражает процедуры аудиторского контроля деятельности должностных лиц (субъектов управления) на предмет целесообразности (рациональности, разумности, обоснованности).

1.2 Внешний аудит

Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими фирмами или индивидуальными  аудиторами с целью объективной  оценки достоверности бухгалтерского учета и финансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

На этапе  предварительного планирования внешнего аудита аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью  экономического субъекта и иметь  следующую информацию:

- о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, отражающих экономическую ситуацию в стране (регионе) в целом и её отраслевой особенности;

- о внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями.

Кроме того, аудитор ознакомиться с организационно-управленческой структурой экономического субъекта; видами производственной деятельности и номенклатурой выпускаемой  продукции; структурой капитала; уровнем  рентабельности; организованной экономическим  субъектом системой внутреннего  контроля.

Предприятия и организации имеют право  выбора аудиторской организации  для проведения обязательной аудиторской  проверке или аудитора-предпринимателя  для проведения инициативных аудиторских  проверок или оказания других услуг, сопутствующих аудиту.

Однако  выбор аудиторских организаций  несколько сужается при проведении обязательного аудита в организациях, в установленных (складочных) капиталах  которых доля государственной собственности  субъекта РФ составляет не менее 25%. В  этом случае выбирать следует из аудиторских  организаций - победителей открытого  конкурса на право проведения аудиторских  проверок указанных организаций. Порядок  проведения таких конкурсов утверждается Правительством РФ.

Аудиторская организация также имеет право  выбора клиента. Ей следует определить, будет ли она заключать договор  с клиентом по результатам этапа  предварительного планирования аудиторской  проверки.

Письмо-обязательство  аудиторской организации о согласии на проведение аудита (далее - письмо-обязательство) - это документ, который составляет аудиторская организация в ответ  на приглашение провести аудиторскую  проверку.

Письмо-обязательство  направляется непосредственно руководителю организации, пригласившей аудиторскую  фирму, до заключения договора на аудиторскую  проверку. Основное назначение этого  документа - объяснить руководителю организации особенности оказания таких услуг, как аудиторские.

Письмо-обязательство  должно включать:

- условия аудиторской проверки;

- обязательства аудиторской организации;

- обязательства проверяемой организации.

Договор на проведение аудиторской проверки заключается в соответствии с  нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, в частности гл. 39 «Договор возмездного оказания услуг», и Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг».

Договор считается заключенным, если между  сторонами в требуемой форме  достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

В тексте договора целесообразно раскрыть следующие  основные аспекты и существенные условия, такие как:

- предмет договора на оказание аудиторских услуг;

- условия оказания аудиторских услуг;

- права и обязанности аудиторской организации;

- права и обязанности экономического субъекта;

- ответственность сторон и порядок разрешения споров.

Наряду  с этим в договор могут быть включены другие важные для сторон положения.

Планирование, являясь начальным этапом проведения внешнего аудита, включает в себя разработку аудиторской организацией общего плана  аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также разработку аудиторской  организацией аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской  организацией объективного и обоснованного  мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Аудиторская организация и индивидуальные аудиторы обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена  эффективно.

Планирование  внешнего аудита проводится аудиторской  организацией в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирования аудита», с общими принципами проведения аудита, а также  в соответствии со следующими частными принципами:

- комплексность планирования;

- непрерывность планирования;

- оптимальность планирования.

Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение взаимосвязи  и согласованности всех этапов планирования - от предварительного планирование до составления общего плана и программы  аудита.

Принцип оптимальности планирования аудита подразумевает обеспечение вариантности планирования для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критерия, определенных самой аудиторской организацией.

Планирование  внешнего аудита аудиторской организации  состоит из следующих основных этапов:

- предварительное планирование внешнего аудита;

- подготовка и составление общего плана внешнего аудита;

- подготовка и составление программы внешнего аудита.

На этапе  предварительного планирования аудиторская  организация оценивает возможность  проведения аудита. В случае если аудиторская  организация считает возможным  поведение аудита, она переходит  к формированию штата для проведения аудита и заключает договор с  экономическим субъектом.

При планировании состава аудиторской группы аудиторская  организация должна учитывать бюджет рабочего времени для каждого  этапа аудита (подготовительного, основного  и заключительного); предлагаемые сроки  работы группы; количественный состав группы; должностной и квалификационный уровень членов группы.

В процессе предварительного ознакомления с клиентом аудитору необходимо оценить финансовую стабильность клиента; положение клиента  в экономической среде; отношения  с предыдущей аудиторской фирмой.

Обзор деятельности предприятия должен включить в себя:

- глубокое понимание предпринимательской деятельности клиента, мотивы поведения предпринимательской деятельности клиента, мотивы поведения старшего управленческого персонала для оценки риска представления ложной информации;

- предварительные аналитические обзоры для оценки текущего финансового состояния предприятия, чтобы выделить необычные и неожиданные сальдо;

- понимание особенностей учетной политики;

- оценку уровня и существенности.

Начиная разработку общего плана и программы  аудита, аудиторская организация  должна использовать предварительные  знания об экономическом субъекте, а также результаты проведенных  аналитических процедур. С помощью  аналитических процедур аудиторская  организация должна выявить области, значимые для аудитора.

В процессе подготовки общего плана и программы  аудита аудиторская организация  оценивает эффективность системы  внутреннего контроля (СВК), которой  располагает экономический субъект, и оценивает ее риск. СВК может  считаться эффективной, если она  своевременно предупреждает о возникновении  недостоверной информации, а также  выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность СВК, аудиторская  организация должна собрать достаточное  количество аудиторских доказательств.

Общий план должен служить руководством при  осуществлении программы аудита. В общем плане аудиторская  организация должна предусмотреть  сроки проведения аудита и составить  график проведения аудита, подготовки отчета, аудиторского заключения. В  процессе планирования затрат времени  аудитору необходимо учесть: реальные трудозатраты; расчет затрат времени  в предыдущем периоде и его  связь с текущее расчетом; уровень  существенности; проведенные оценки рисков аудита.

В общем  плане аудиторской организации  определяют способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего аудита. В общем плане рекомендуется предусмотреть: формирование аудиторской группы, численности и квалификации аудиторов; распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам аудита; инструктирование всех членов команды об их обязанностях; контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведение ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита; разъяснением руководителями аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур.

Программа аудита является развитием общего плана  аудита и представляет собой детальный  перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Аудитору следует документально  оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы иметь  возможность в процессе работы ссылаться  на них в своих рабочих документах. Аудиторскую программу следует  составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы  аудиторских процедур по существу.

Выводы  аудитора по каждому разделу аудиторской  программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим  материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской  отчетности экономического субъекта.

По окончании  процесса планирования общий план и  программа аудита должны быть оформлены  документально и завизированы в  установленном порядке.

При подготовке общего плана и программы внешнего аудита аудитору следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющий  считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Понятие существенности является основной для  решения многих вопросов в аудите. Существенность формирует логическую последовательность и взаимосвязь  между этапами аудита, объемом  и содержанием аудиторских процедур, оценкой результатов собранных  аудиторских доказательств и  фирмой аудиторского заключения. Она  определяет размер допустимой ошибки и, как следствие, форму составления  аудиторского заключения.

Существенность - это вероятность того, что применяемые  аудиторские процедуры позволяют  определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить  их влияние на принятие соответствующих  решений ее пользователям. Величина существенности С может быть выражена соотношением 0 < С < 1.

Следует помнить, что эта вероятность  отражает возможность (или невозможность) определить наличие ошибки, влияющие на достоверность отчетности экономического субъекта, оценить эту ошибку для  принятия соответствующего аудиторского решения. Это качественная составляющая выражается через определения уровня существенности.

Под уровнем  существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой ее пользователь с большей степенью вероятности  не сможет на ее основе делать правильные выводы и принимать соответствующие  решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие  достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей  и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально  и применяться на постоянной основе.

Аудиторские организации обязаны вычислять  уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей  бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые  показатели текущего года, так и  усредненные показатели текущего и  предшествующих лет, а также любые  расчетные процедуры, которые могут  быть формализованы.

Аудитор обязан принимать во внимание уровень  существенности:

- на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур;

- в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;

- на этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

В качестве базы для расчета уровня существенности используют несколько показателей  с последующим их усреднением  различными методами. Например, для  нахождения уровня существенности используем исходные данные, представленные в  таблице 1.

Таблица 1. Значение уровня существенности

Среднее арифметическое показателей:

(16+292+223+807+284)/5 = 324 тыс. руб.

При расчете  планового уровня существенности используются показатели с наименьшей долей отклонения от среднего. В рассматриваемом примере  это показатели валового объема и  общих затрат организации.

Новое среднее арифметическое составит:

(292+284)/2 = 288 тыс. руб.

Полученную  величину допустимо округлить до 300 тыс.руб. и использовать данный количественный показатель в качестве уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составит:

(300-288)/300*100% = 4%, что находится в пределах 20%.

Чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск.

Уровень аудиторского риска тоже необходимо рассчитать перед планированием  аудиторской проверки. Аудиторский  риск означает вероятность того, что  бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и (или) искажения  после подтверждения ее достоверности  или что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких  искажений в отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

- внутрихозяйственный риск;

- риск средств контроля;

- риск необнаружения.

- Для анализа составляющих представим аудиторский риск в виде модели:

ПАР = ВХР * РК * РН,

где ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная  величина). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское  заключение;

ВХР - внутрихозяйственный  риск (относительная величина). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутреннего аудита;

РК - риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутреннего аудита;

РН - риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые  аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволяют  обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.