Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействий их должностных лиц

Введение

     Арбитражная  практика по налоговым спорам  достаточно обширна и интересна  как с  точки зрения применения  законодательства о налогах и  сборах, так и  с процессуальной  точки зрения.

     Развитие  налогового  законодательства привело  к  принятию кодифицированного акта, включающего в себя основные  принципы и нормы, на которых  строится налоговая  система.  Налоговые органы превратились  в достаточно сильную и грамотную   структуру и, что особенно радует, продолжают учиться и совершенствовать  свою деятельность. Налогоплательщики   тоже не стоят на месте, приобретают   налоговые знания и применяют   их на практике.

     Судебное  рассмотрение  налоговых споров является гарантией  защиты и обеспечения  баланса  интересов всех участников налоговых  правоотношений и государства.  При этом следует иметь в  виду и тот факт, что, хотя  судебный прецедент  в силу  традиций нашей правовой системы   не является источником права,  состоявшиеся судебные акты, особенно  высших судебных инстанций, оказывают  существенное воздействие на  практику. Это относится  как  к применению норм материального   права, собственно законодательства  о  налогах и сборах, так  и к  применению норм арбитражного  процессуального  права. 

1. Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействий их должностных лиц

     Взаимоотношения  между налоговыми органами и  налогоплательщиками могут приобретать  конфликтный характер, обусловленный  противоречиями между финансовыми  интересами государства, с одной  стороны, и налогоплательщиками  – с другой. Поскольку налогообложение  ограничивает право собственности  гражданина (ст. 35 Конституции РФ), предоставление  налогоплательщикам гарантий защиты  их прав - необходимое условие  демократической налоговой системы.

     Защита  прав  налогоплательщиков — это совокупность  всех юридических, идеологических, материальных гарантий, установленных  в рамках налоговой системы  государства. Они должны обеспечить  соразмерность ограничений прав  конкретного налогоплательщика  и интересов общества в целом.  В узком смысле под защитой  прав налогоплательщика понимается  обращение в те или иные  государственные органы для рассмотрения  законности и обоснованности  действий (бездействия) налоговых  органов по отношению к данному  налогоплательщику.

     В теории  права традиционно выделяют следующие  формы нарушенных прав: судебная  форма защиты, защита прав в  административном порядке и с  помощью конституционного судопроизводства. Право налогоплательщика и налоговых  агентов на обжалование решений  налоговых органов и действий (бездействия) их должностных  лиц установлено в подп. 12 п. 1 ст. 21 ПК РФ и автоматически возникает  в случае нарушения налоговыми  органами каких-либо прав, перечисленных  в ст. 21 НК РФ, а также в других  нормах НК РФ.

1.1 Защита прав налогоплательщиков  в административном порядке

     Административный  способ защиты прав заключается  в разрешении возникших разногласий  в рамках системы налоговых  органов без передачи дела  в суд. В Российской Федерации  налогоплательщик вправе обжаловать  ненормативный акт налогового  органа и действия (бездействие)  их должностных лиц соответственно  в вышестоящий налоговый орган  или вышестоящему должностному  лицу.

     К преимуществам  административного  порядка обжалования  относятся:

1. отсутствие требований по уплате государственной       пошлины;
2. упрощенная процедура рассмотрения жалоб;
3. быстрота рассмотрения жалобы;
4. обжалование даже с отрицательным для налогоплательщика результатом позволит ему лучше уяснить точку зрения налогового органа и при обращении в суд воспользоваться возможностью более тщательно подготовиться к защите своей позиции.

             Подача  жалобы возможна в течение трех месяцев  со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. В случае пропуска срока по уважительной причине, подача жалобы возможна при наличии оправдательных документов (ст. 139 НК РФ). Она подастся в произвольной письменной форме. Лицо, подавшее жалобу, до принятия решения по ней может ее отозвать на основании письменного заявления. Однако отзыв лишает права на ее подачу повторно по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.

     Повторная  подача жалобы в вышестоящий  налоговый орган производится  в сроки, указанные в ст. 139, то есть в течение 3-х месяцев  с момента, когда лицо узнало  о нарушении своих прав. По  общему правилу, подача жалобы  не приостанавливает исполнения  обжалуемого акта или действия (п.1 ст.141 НКРФ). Однако если налоговый орган, рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемый акт или действие не соответствует законодательству, то данный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемого акта или действие. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, получившего такой акт, либо вышестоящим налоговым органом (п. 2 ст. 141 НКРФ).

     Сама  жалоба  рассматривается в течение   одного месяца со дня ее  получения (ст. 140 НКРФ) и в результате  принимается один из следующих  вариантов решений:

1. жалоба остается без удовлетворения;
2. акт налогового органа отменяется, и назначается дополнительная проверка;
3. решение отменяется, и производство по делу о налоговом правонарушении прекращается;
4. решение изменяется или выносится новое решение.

              На  действия или бездействие должностных  лип вышестоящий налоговый орган вправе вынести решение по существу.

     В течение  3-х дней со дня его принятия  сообщается в письменной форме  лицу, подавшему жалобу (ст. 140 НКРФ).

1.2 Защита прав налогоплательщиков  в судебном порядке

     Право налогоплательщиков  на судебное обжалование актов  налоговых органов, действий (бездействия)  их должностных лиц закреплено  в ст. 137-138 НКРФ. Обжалование производится  юридическими лицами и индивидуальными  предпринимателями в арбитражный  суд, а физическими лицами, не  имеющими статуса предпринимателя, - в суд общей юрисдикции.

     К преимуществам  судебного способа защиты прав  налогоплательщиков относятся:

1. относительная объективность разрешения спора, как следствие его рассмотрения вне рамок налогового ведомства;
2. возможность принятия судом мер по обеспечению исковых требований в виде запрещения налоговому органу списывать недоимку и пени до разрешения спора по существу;
3. детальная урегулированность всех стадий судопроизводства процессуальным законодательством;
4. возможность получения исполнительного листа и принудительного исполнения решения суда.

              Судебная  практика по налоговым спорам выделяет следующие группы исков налогоплательщиков:

     1. Предъявление  иска о признании недействительным ненормативного акта налогового органа. Предметом обжалования по таким искам является:

  - решение налогового органа о взыскании недоимки, пеней и штрафов, принятое по результатам налоговой проверки;

  -  решение об отказе в предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога или сбора;

  - решение о досрочном прекращении действия отсрочки, рассрочки по уплате налога или сбора;  

   - решение о наложении ареста на имущество налогоплателыцика - организации;

   - решение о направлении суммы излишне уплаченного налога на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов и т.д.

        Предъявление  иска о признании незаконными действий (бездействия) должностных лиц налогового органа позволяет налогоплательщику защищать свое право, даже если нарушение этого права происходит вне связи с каким-либо актом налогового органа, имеющим документальную форму.

     Самым распространенным  примером является неисполнение  налоговым органом обязанностей  по своевременному и полному  возврату излишне уплаченных  сумм налога в порядке.

    Предъявление  иска о признании поручения  не подлежащим исполнению применяется,  когда формальное решение налогового  органа по каким-либо причинам  отсутствует, но на банковский  счет налогоплательщика уже направлено  инкассовое поручение.

    Предъявление  иска о возврате из бюджета  излишне уплаченных или взысканных  сумм налогов, пеней, штрафов.  Он целесообразен при отсутствии  ненормативного акта налогового  органа, повлекшего излишнюю уплату  сумм с налогоплательщика, или  когда необходимо получение исполнительного документа о принудительном исполнении судебного решения по возврату сумм из бюджета.

    Предъявление  иска о возмещении убытков,  причиненных действиями (бездействием) налоговых органов, как один  из способов защиты нарушенных  прав, предусмотренный ст.12 ГКРФ. Оно  может заявляться наряду с другими требованиями в защиту нарушенного права. Порядок возмещения ущерба регламентирован гражданским законодательством путем установления особых правил для случаев причинения вреда государственными органами (ст.16ГКРФ).

    Предъявление  иска о признании недействительным нормативного акта налогового органа. Налогоплательщик вправе обжаловать в суд эти акты, если считает, что они налагают на него дополнительные, не предусмотренные законодательством обязанности и выходят за рамки компетенции принявшего их органа. Ст. 138 НК РФ прямо устанавливает, что обжалование нормативных актов налоговых органов организациями и предпринимателями осуществляется в арбитражном суде. Граждане, не имеющие статуса предпринимателя, обжалуют нормативные акты налоговых органов в суды общей юрисдикции.

2 Налоговые споры, связанные  с исками, предъявляемыми налогоплательщиками

2.1 Иски об обжаловании  действий (бездействия) и об обязанности  совершить действие

     НК  РФ построен  так, чтобы соблюсти баланс  прав и интересов участников  налоговых  отношений. Это тем  более важно, что налоговые  правоотношения являются по своей  природе административно - правовыми,  т.е. отношениями власти и подчинения. Субъект, находящийся  в положении  подчинения, чтобы  обрести равенство  с носителем  власти, должен  располагать возможностями  обратиться  за защитой к компетентному   и независимому органу. Таким  органом  и выступает в данном  случае арбитражный  суд. Нормы,  гарантирующие защиту прав налогоплательщиков  от неправомерных  действий  налоговых органов, собраны   в разделе VII НК РФ "Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц".

     Каждый  налогоплательщик  или налоговый  агент имеют  право обжаловать акты налоговых  органов ненормативного характера,  действия или бездействие   их должностных лиц, если, по  мнению налогоплательщика или  налогового агента, такие акты, действия  или  бездействие нарушают  их права.

     Таким образом, обжаловать можно любые  акты и действия (бездействие) налоговых  органов при условии, что эти  акты, действия (бездействие) незаконны (не соответствуют закону, не основаны на законе, противоречат закону) и, соответственно, нарушают права налогоплательщика (налогового агента). "Можно обжаловать" в данном случае означает обжалование с большой вероятностью выиграть дело, а не просто обращение в суд. Исковое заявление будет принято при условии соблюдения всех формальных требований к его оформлению и подаче, но это не означает его удовлетворения. Если позиция истца не основана на законе и на фактах, в иске будет отказано.)

2.2 Иски об обжаловании   бездействия налогового  органа, выразившегося  в отказе внести  в лицевые счета  налогоплательщика   записи об уплаченных  налогах,  и об  обязанности внести такие  записи

     Налогоплательщик  сдает в обслуживающий его   банк платежные поручения на  уплату налогов, банк списывает  средства с  расчетного счета  плательщика, но в  бюджет  их не перечисляет по причине   отсутствия средств на корреспондентском   счете банка. Если такая ситуация  имела место до 12.10.98, налоговый   орган отказывается учитывать  такие "зависшие" налоги как  уплаченные. При этом налоговики ссылаются на неприменение ст. 45 НК РФ к правоотношениям, возникшим до вступления в действие НК РФ, а также на отсутствие обратной силы Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.98 N 24-П, которой была признана неконституционной правоприменительная практика, в соответствии с которой под уплатой налога понималось его зачисление в бюджет.

     Действительно,  НК РФ не имеет обратной  силы, за исключением  случаев,  предусмотренных п. 3 ст. 5 НК РФ. Обратную  силу имеют акты законодательства  о налогах и сборах, устраняющие   или смягчающие ответственность   за нарушение законодательства  о  налогах и сборах либо  устанавливающие  дополнительные  гарантии защиты прав. Кроме того, признание Конституционным  Судом  не соответствующей Конституции   РФ правоприменительной практики  по своей правовой природе  сродни признанию  недействительными  актов государственных  органов  и производится не с момента   принятия судебного постановления,  а с момента издания соответствующего  законодательного акта и практики  его  применения. Поэтому доводы  налоговых  органов, как правило,  признаются необоснованными, а действия (бездействия) по работе с лицевыми счетами налогоплательщика - незаконными.

     Второй  подход  заключается в удовлетворении  требований о внесении соответствующих   записей в лицевые счета - об  отражении  налогов как уплаченных. В основу такого подхода легло  то обстоятельство, что само по  себе признание незаконными действий (бездействия) налогового органа  не устраняет нарушения прав  налогоплательщика. Для исправления  ситуации необходимо обязать  налоговый орган совершить определенные  действия, в данном случае - отразить  в лицевых счетах налоги как  уплаченные, убрать упоминание о  недоимке. Сторонники такого подхода  полагают, что заявлено по существу  одно требование о защите нарушенного  права.

Заключение

Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц производится: организациями и индивидуальными предпринимателями — путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством; физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, — путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц. Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа. Жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается, если иное не предусмотрено настоящей статьей, в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом. Жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу. Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления. Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. Повторная подача жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу производится в указанные выше сроки.

Список используемой литературы:

1.  Конституция Российской  Федерации

2.  Налоговый кодекс  Российской Федерации. (части первая и вторая).

3.  Гражданский кодекс  Российской Федерации (часть первая).

4.  Апель А.Л. «Основы налогового права» / 3-е изд., доп., перераб. – СПб.: Питер, 2009. 

5.  Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. предприниматель – налогоплательщик – государство. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: Учеб. пособие. М., 2010. с-210.

6.  Зрелов А.П., Краснов М.В., Саркисов К.К. «150 споров, выигранных у налоговой: Технология победы налогоплательщиков2 / Под ред. к. ю. н. А.В. Зарицкого. – М.: «Статус-Кво 97», 2010.

7.  Кислов Д.В. «Налоговые споры. Практика взаимоотношений с налоговыми службами» / Д.В. Кислов- М.: вершина, 2011.

8.   Климовский Р.В. «Защита прав налогоплательщика» - М.: Изд-во Эксмо, 2010.

9.  Кузнецов Н.Г., Корсун Т.И., Науменко А.М. «Налоговое право России»: учебное пособие / Под ред. проф., д. э. н. Кузнецова Н.Г.- М.: ИКЦ «МарТ»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2009.

10.  Налоговое право России: Учебник для вузов / отв. ред. д. ю. н.. прф. Ю.А. Крохина. – М.: Издательство НОРМА, 2010.

11.  Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г.Пепеляева. – М., 2011.

12.  Перов А.В., Толкушкин А.В. «Налоги и налогообложение»: Учебное пособие - 5-е издание переработанное и дополненное – М.: ЮРАЙТ-М, 2011.