Сравнительная характеристика МСФО №23 ПБУ 15/01

ФГБОУ ВПО КАМЧАТСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

ФАКУЛЬТЕТ ЗАОЧНОГО ОБУЧЕНИЯ

КАФЕДРА «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ФИНАНСЫ»

Международные стандарты  учета и финансовой отчетности

Контрольная работа

Вариант № 6

Выполнила студентка группы      ___________ Калашникова А.В.

11-Эб(Бус)-ФЗО                                   (подпись)                   (ф.и.о.)

Дата сдачи на проверку  «_____»    _______ 20__ г

Проверил:

к.э.н., доцент кафедры БУ и Ф                        С.А. Шушпанов

Петропавловск-Камчатский

2013

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

Международные стандарты  финансовой отчётности - документы, раскрывающие требования к содержанию бухгалтерской информации и методологию получения важнейших учетных характеристик на основе гармонизации национальных стандартов экономически развитых стран. На настоящий момент издан 41 международный стандарт финансовой отчетности.

МСФО - свод международных  стандартов, рекомендуемых для финансовой отчетности.

Международные стандарты  характеризуются относительно меньшей  сложностью (чем, например, стандарты  США) и, следовательно, требуют меньших затрат. Они появились в результате консенсуса национальных систем учета, основанных на рыночной системе хозяйствования, сохраняют возможность их углубления и конкретизации в соответствии с российскими традициями регулирования бухучета.

Разработкой МСФО занимается Комитет по Международным Стандартам Финансовой Отчетности - КМСФО, основанный в 1973 г., сегодня в него входит более 100 стран.

МСФО 1 должен применяться  всеми компаниями, которые впервые  готовят финансовую отчетность согласно МСФО за период, начинающийся 1 января 2005 г. или после этой даты. Компании могут начать применять его и раньше. Требования стандарта распространяются не только на годовую, но и на промежуточную отчетность, подготавливаемую в соответствии с МСФО

Необходимость единого  набора мировых стандартов финансовой отчетности связана с глобализацией мировой экономики. За последние три десятилетия существенно возросла степень интеграции и глобализации финансовых рынков. Например, в настоящее время 495 не американских компаний из 47 стран находятся в листинге Нью-Йоркской биржи, что составляет 20% листинга и 33% общей рыночной капитализации. Признавая степень взаимозависимости международных рынков капитала, Форум Финансовой Стабильности (Financial Stability Forum) идентифицировал МСФО как один из 12 наборов глобальных стандартов, необходимых для устойчивого функционирования глобальной экономики.

В этой связи, все больше стран начинают применять МСФО как  основу для составления финансовой отчетности компаний, поскольку это  помогает повысить прозрачность отчетности, улучшить ее качество, снизить стоимость капитала, инициировать поток инвестиций.

При этом глобализация мировых  рынков капитала порождает необходимость  унификации национальных стандартов составления  и представления отчетности.

Так, различные финансовые, коммерческие, производственные и прочие деловые отношения между предприятиями, компаниями, банками требуют представления информации об их деятельности, учитывающей влияние этих связей. Ответом на подобные требования стало формирование во всех странах в то или иное время специфических форм так называемой консолидированной отчетности. Во второй половине 1990-х годов эта проблема стала актуальной и для России.

С учетом широкого внедрения  современных коммуникационных технологий требования к единообразному толкованию финансовой отчетности банков возросли. Инвестирование все в большей степени осуществляется в реальном времени через всемирную электронную сеть, и это еще один серьезный довод в пользу унификации стандартов отчетности. Уже в самом ближайшем будущем вести бизнес на международном уровне будет невозможно без использования единых финансово - экономических нормативов, применяемых одновременно в разных странах.

Ни одна страна в мире пока еще не использует МСФО полностью  в качестве национальных стандартов. Как правило, схожи общие принципы национального учета и МСФО, однако зачастую системы учета имеют значительные отличия. Поэтому применение МСФО следует рассматривать как отправную точку унификации и повышения информативности отчетности.

1. Сравнительный  анализ МСФО 23 «Затраты по займам»  с подходами к учету затрат  по займам в России.

В российских нормативах по бухгалтерскому учету в настоящее  время есть Положение, которое непосредственно  регламентирует учет затрат по кредитам и займам, - это ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию". Этот российский норматив имеет свой аналог в международных стандартах - МСФО 23 "Затраты по займам". В этой работе мы сопоставим учет затрат по займам в ПБУ 15/01 и МСФО 23.

Таблица 1.

Как в российском, так и в международном стандарте  под затратами по займам и кредитам понимаются расходы, связанные с  их получением.

В отношении  учета затрат по займам МСФО 23 допускает  два порядка:

- основной порядок требует отнесения затрат по займам на расходы того периода, в котором они понесены;

- допустимый альтернативный порядок требует отнесения затрат по займам на расходы того периода, в котором они понесены, за исключением той части, которая должна включаться в квалифицируемый актив.

Сопоставив данные требования с требованиями ПБУ 15/01, мы находим, что составители российского ПБУ избрали порядок, соответствующий допустимому альтернативному порядку МСФО 23. "Квалифицируемый актив" назван в ПБУ 15/01 инвестиционным активом, однако, несмотря на разницу в названии, экономическая сущность данных понятий едина: это активы, требующие значительного времени на приобретение и подготовку к использованию. К таким активам могут относиться основные средства, если время на их приобретение или строительство велико, к таким активам могут относиться и материально производственные запасы, если в связи с их приобретением выполнено то же условие длительности подготовки к использованию.

В соответствии с допустимым альтернативным порядком МСФО 23 требует включать затраты по займам, непосредственно связанным с приобретением квалифицируемого актива, в его первоначальную стоимость. В данном случае имеются в виду те затраты, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив.

ПБУ 15/01 также, как  и МСФО 23 требует включения затрат по займам, непосредственно связанным  с приобретением инвестиционного  актива, в его первоначальную стоимость, однако в отличие от МСФО 23 ПБУ 15/01 делает ряд оговорок, запрещающих  такое включение в ряде случаев. Рассмотрим их.

 В соответствии  с ПБУ 15/01 к инвестиционным  активам не относятся объекты,  приобретенные для перепродажи  - товары (статья 13). Таким образом, даже в том случае, если подготовка данных объектов к использованию потребует значительного времени, затраты по займам не будут включены в их стоимость. В МСФО 23 нет данного ограничения.

 ПБУ 15/01 запрещают  включать затраты по займам  в стоимость того инвестиционного  актива, по которому по правилам  бухгалтерского учета в РФ  не предусмотрено начисление амортизации (статья 23). В отличие от российского ПБУ 15/01, МСФО 23 не ставит включение затрат по займам в стоимость квалифицируемого актива в зависимость от того, начисляется или не начисляется амортизация по этому активу.

Проанализируем последствия отмеченных несоответствий ПБУ 15/01 и МСФО 23. В соответствии с российским законодательством амортизация не начисляется по:

- объектам основных средств, потребительские свойства которых не изменяются с течением времени (земельные участки, объекты природопользования);

- объектам жилищного фонда (жилых домов, общежитий, квартир и др.);

- объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированных сооружений, судоходных обстановок и др.);

- продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

Таким образом, в соответствии с ПБУ 15/01 затраты  по займам будут включаться в стоимость  не всех объектов основных средств, которые  можно квалифицировать как инвестиционные активы, а только в стоимость тех, по которым начисляется амортизация. По МСФО 23 затраты по займам будут включаться в стоимость всех основных средств, которые можно отнести к квалифицируемым активам.

Из требования ПБУ 15/01 включать затраты по займам только в стоимость тех инвестиционных активов, по которым может начисляться амортизация, следует, что данные затраты не должны включаться в стоимость оборотных активов, поскольку по ним амортизация не начисляется. Рассуждая так, мы приходим к тому, что затраты по займам не должны включаться не только в стоимость товаров, но и в стоимость других видов запасов. Отметим, что МСФО 23 не делает и этого ограничения. Кроме этого здесь мы сталкиваемся, на наш взгляд, с внутренним противоречием между статьями самого ПБУ 15/01, так как статья 15 данного ПБУ, несмотря на ограничение статьи 23, все-таки предусматривает включение затрат по займам в стоимость материально-производственных запасов, в случае, если организация использует данные займы для их предварительной оплаты.

Статья 15 ПБУ 15/01 представляется некорректной не только вследствие ее противоречия общему подходу, изложенному в статье 23, но и с  точки зрения трактовки экономической  сущности операции предоплаты. Остановимся более подробно на этих вопросах. В соответствии со статьей 15 в случае, если организация использует средства полученных займов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, то расходы по обслуживанию указанных займов относятся организацией-заемщиком на увеличение задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой.

2. МСФО и глобализация экономики

Глобализация финансовых рынков является одной из главных  черт развития мировой экономики в последние годы. К числу серьезных проблем, возникающих в связи с глобализацией финансовых рынков, относится несопоставимость финансовой информации о компаниях, привлекающих средства на рынках капитала. В связи с этим насущной задачей становится выработка и адекватное применение в отдельных странах принципов и норм бухгалтерского учета и финансовой отчетности, соответствующих международным стандартам. Только в таком случае появится возможность обеспечить инвесторов, действующих на рынках капитала, сопоставимой финансовой информацией об эмитентах ценных бумаг. Так, одним из требований многих финансовых рынков по размещению ценных бумаг является наличие заверенной аудиторами финансовой отчетности, составленной согласно МСФО, это условие необходимо также для получения кредитов многочисленных европейских банков.

Современный этап развития России характеризуется постепенным  поворотом экономики к внешнему миру, осознанием ее как зависимой  и одновременно влияющей части мировой  хозяйственной системы. Это определяет основные направления изменений в хозяйственном механизме. В системе бухгалтерского учета и отчетности одним из таких направлений является использование Международных стандартов финансовой отчетности.

Глобализация и интернационализация  мировой экономики объективно привела  к необходимости гармонизации всех направлений деятельности, связанных с экономическими категориями: бухгалтерского учёта и финансовой отчётности, банковского дела и инвестиционного анализа, оценочной деятельности и корпоративного анализа. Гармонизация не была и не есть желанием отдельных профессиональных организаций -- это необходимое веление новой экономики современного хозяйства.

Основной задачей бухгалтерского учета для любого хозяйствующего субъекта, работающего в условиях рыночных отношений как в нашей  стране, так и за рубежом, является обеспечение многочисленных пользователей специфической экономической информацией, которая необходима при принятии управленческих решений, способных существенным образом влиять на финансовое положение данного хозяйствующего субъекта, материальное благосостояние его собственников (акционеров), руководителей (менеджеров) и наемных работников, а также на величину поступлений в государственный бюджет.

В условиях глобализации экономики, создания трансконтинентальных компаний и международных  фондовых рынков назрела необходимость превращения национального бухгалтерского учета в формы, отвечающие требованиям мирового экономического сообщества. Внедрение новых информационных технологий кардинальным образом изменило рыночную среду и ожидания пользователей финансовой отчетности, что привело к необходимости процесса гармонизации.

Гармонизация учета в широком  смысле это реализация определенных требования к единообразности и прозрачности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвентаризации и капитализации заработанных средств и т.п., это своеобразный компромисс между национальными моделями бухгалтерского учета и отчетности (59).

Однако в современной теории учета существует точка зрения, что  гармонизацию следует рассматривать как один из способов унификации учета.

В рамках этого подхода к решению  проблем унификации разделяют два способа, различающиеся как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации: гармонизация и стандартизация (61).

Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в странах-членах сообщества, т. е. находились в относительной “гармонии” друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г. В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизации национальных версий закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части бухгалтерского учета.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности, -- КМСФО (International Accounting Standards Committee, IASC), разрабатывая и публикуя Международные стандарты финансовой отчетности -- МСФО (International Accounting Standards, IAS). Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Что касается внедрения единых стандартов, то этого следует добиваться не законодательным путем, а путем добровольного соглашения профессиональных организаций стран.

Практически все ведущие организации  в этой области, включая Комитет  по международным стандартам финансовой отчетности (IASC), Международную федерацию  бухгалтеров (IFAC), Европейскую федерацию  бухгалтеров (FEE), Комитет по стандартам финансового учета США (FASB), Международную организацию комиссий по ценным бумагам (IOSCO), к настоящему времени определили свои позиции по вопросу разработки единых международных стандартов учета. Все эти организации, высказывая различные точки зрения по поводу конкретных механизмов организации такой работы, сходятся в одном - единые стандарты учета необходимы.

На сегодняшний день на рынке объективно господствуют две  основные системы учета: американские GAAP и Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Далее рассмотрим структуру МСФО, т.к. это система стандартов, специально созданная для унификации учета. ГААП США является национальной системой учета, и ее детальное рассмотрение выходит за рамки данной работы.

Международные стандарты  финансовой отчетности (МСФО) представляют собой систему документов, состоящую  из предисловия к положениям по МСФО, разъяснений принципов подготовки и представления финансовой отчетности (концепции МСФО), стандартов и интерпретаций к ним. Каждый из указанных документов имеет собственное значение, но, являясь элементом системы, не может применяться отдельно от остальных ее составляющих. [Описание основных отличий в принципах учета по МСФО и US GAAP описано в таблице 2, а различия в учете/отчетности РСБУ и МСФО в табл.3]

В предисловии (Preface to International Financial Reporting Standards) определяется порядок  разработки и применения стандартов, а также устанавливаются цели и порядок деятельности Совета по МСФО. В контексте предисловия должны рассматриваться положения каждого отдельного стандарта.

Концепция МСФО (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements) представляет собой совокупность принципов, положенных в основу всех стандартов и интерпретаций. Совет по МСФО руководствуется ими при разработке новых стандартов, а специалистам, составляющим отчетность и подтверждающим ее достоверность, принципы помогают правильно интерпретировать стандарты и разрешать вопросы, прямо не раскрытые в МСФО.

Переход к так называемым стандартам финансовой отчетности на основе принципов рассматривается  многими как способ устранения имеющихся  недостатков в существующих стандартах финансовой отчетности. Они делают акцент на целях, а не на подробных правилах бухгалтерского учета, будут лучше пониматься пользователями финансовой отчетности, позволят уделять большее внимание отражению экономического содержания хозяйственных операций и событий в финансовой отчетности и уменьшат возможности для разработки новых финансовых схем, направленных на уклонение от выполнения требований стандартов.

В концепции МСФО определяются цели составления финансовой отчетности, ее основные элементы (активы, пассивы, доходы, расходы, капитал и др.), устанавливаются  качественные характеристики, определяющие полезность финансовой отчетности, а также приводятся определения основных терминов.

Стандарты (International Finantional Reporting Standards, International Accounting Standards) устанавливают  правила, определяющие порядок раскрытия  отдельных хозяйственных операций в финансовой отчетности. Стандарты, принятые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности до 2001 г., носят название International Accounting Standards (сокращенно - IAS), а стандарты, принятые начиная с 2001 г. правопреемником Комитета - Советом по международным стандартам финансовой отчетности, именуются International Financial Reporting Standards (IFRS).

В настоящее время  действуют 31 стандарт IAS и 6 стандартов IFRS.Интерпретации (Interpretations of IFRS, IAS) представляют собой важную часть системы МСФО, поскольку они, во-первых, разъясняют и уточняют отдельные положения стандартов с учетом практики их применения, а во-вторых, регулируют порядок применения соответствующих стандартов по вопросам, недостаточно раскрытым либо вообще не упомянутым в самом стандарте.

Согласно концепции  МСФО целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении (бухгалтерский баланс), финансовых результатах деятельности компании (отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств) и изменениях в финансовой позиции (отчет об изменениях капитала), полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений.

Концепция МСФО определяет, что для достижения вышеуказанной  цели финансовой отчетности должны быть присущи определенные качественные характеристики, а сформирована она должна быть с учетом основополагающих допущений и ограничений.

Выделяют четыре основные причины, определяющие необходимость  существования принципов подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО:

1. Принципы помогают  соблюдать последовательность при  разработке стандартов. Без наличия  принципов, определяющих, например, приоритет содержания над юридической формой, каждую конкретную хозяйственную ситуацию следовало бы рассматривать в стандартах в отдельности, что увеличило бы вероятность применения непоследовательных подходов.

2. При разработке новых  стандартов принципы помогают ускорить ход обсуждения и сосредоточиться на решении конкретных вопросов. Нет необходимости возвращаться постоянно к рассмотрению концептуальных вопросов, поскольку основные вопросы подготовки финансовой отчетности уже определены принципами.

3. При составлении  финансовой отчетности принципы  помогают найти подходы к решению  тех вопросов, которые не раскрыты  в отдельных стандартах и интерпретациях.

4. Если МСФО и национальные  стандарты учета и отчетности  отдельных государств базируются  на одинаковых принципах, это существенно ускоряет и упрощает процесс внедрения международных стандартов.

Качественные характеристики финансовой отчетности

Принципы, заложенные в  концепцию МСФО, базируются на следующих  основополагающих допущениях: допущение  непрерывности деятельности. Согласно этому допущению при подготовке финансовой отчетности необходимо исходить из того, что компания будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, т.е. у нее нет ни намерения, ни необходимости ликвидироваться либо существенно сокращать масштабы своей деятельности;

допущение последовательности. На основании этого допущения  компания в течение всей своей  деятельности применяет одну и ту же учетную политику, за исключением  случаев, когда внесение изменений  обусловлено внесением поправок в законодательство либо обоснованным изменением методологии учета, что должно быть в обязательном порядке раскрыто в пояснениях к финансовой отчетности;

допущение метода начисления. Согласно этому методу все хозяйственные  операции и иные события признаются в учете в момент совершения операции и включаются в финансовую отчетность того периода, к которому относятся, независимо от порядка получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов, а также без условия об обязательном наличии документов, подтверждающих факт совершения соответствующей хозяйственной операции либо наступления иного события, подлежащих отражению в финансовой отчетности.

Помимо вышеуказанных  основополагающих допущений Международные  стандарты финансовой отчетности предполагают наличие нескольких прочих допущений:

допущение единой экономической (хозяйствующей) единицы. Предполагает для целей составления финансовой отчетности наличие самостоятельного предприятия (группы предприятий), которое  отделено (которая отделена) от своих владельцев и других экономических субъектов, что позволяет пользователям отчетности быть уверенными в том, что в ней раскрыты финансовые показатели соответствующей экономической единицы, обособленные от финансовых показателей других экономических единиц.

Определение экономической (хозяйствующей) единицы производится в зависимости от вида финансовой отчетности: в целях формирования индивидуальной отчетности экономической  единицей признается отдельная компания (фирма, предприятие), консолидированной  отчетности - группа предприятий, отчетность которых подлежит консолидации;

допущение использования  денежного измерителя. Обуславливает  приоритет финансовой информации над  любой другой. Иными словами, отражению  в финансовой отчетности подлежат только операции, события и их результаты, имеющие стоимостную (денежную) оценку;

допущение периодичности. Предполагает формирование данных о финансовом положении, финансовых результатах деятельности компании и изменениях в финансовой позиции соответствующей экономической единицы по истечении определенных периодов времени - месяца, квартала, года.

Одно из основных мест в совокупности принципов МСФО занимают качественные характеристики финансовой отчетности, т.е. те основополагающие требования, которым должны отвечать все элементы финансовой отчетности для обеспечения ее соответствия общей цели, изложенной в концепции МСФО.

К таким качественным характеристикам относятся:

1. Понятность.-информация, представляемая в финансовой отчетности, должна быть понятна пользователям, обладающим достаточными экономическими знаниями в области учета и отчетности.

Однако данное требование к финансовой отчетности не применяется  в исключительных случаях, т.е. в  ситуациях, когда определенная информация может быть признана существенной для  пользователя, она подлежит включению в финансовую отчетность, даже если ее понимание может вызвать определенные затруднения у других пользователей.

2. Уместность - Информация признается уместной, если она позволяет влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, а также подтверждать либо корректировать ранее сделанные оценки. Уместность информации определяется исходя из двух критериев - существенности и своевременности.

Существенной признается информация, представляемая в финансовой отчетности, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Для определения существенности МСФО не устанавливают какой-либо стоимостной либо иной оценочный критерий. Для этого требуется реализация профессионального суждения, основанного на оценке потребностей осведомленных пользователей, разумно пользующихся финансовой отчетностью.

3. Достоверность (надежность) - нформация признается достоверной, если она правдиво отражает все аспекты хозяйственной деятельности предприятия, а также не содержит существенных ошибок (искажений) и необъективных оценок.

Достоверность информации обеспечивается совокупностью следующих  признаков: