Связь стандартов бухгалтерского учета и аудита

Связь стандартов бухгалтерского учета и аудита

Существует тесная связь  между стандартами бухгалтерского учета и аудита. Стандарты бухгалтерского учета, как и стандарты аудита, разрабатываются на международном  и национальном уровнях. На международном  уровне ведущими странами в области  стандартов как учета, так и аудита являются США и Великобритания, что определяется ролью этих стран на международных финансовых рынках. Национальные стандарты учета и отчетности разрабатываются каждой страной самостоятельно. Например, в США такие стандарты называются Общепринятыми принципами бухгалтерского учета (US Generally Accepted Accounting Principles) и разрабатываются Американским институтом дипломированных общественных бухгалтеров, Комитетом по стандартам финансового учета, Комитетом по стандартам учета для государственных органов, Комиссией по ценным бумагам и биржам, Американской бухгалтерской ассоциацией, Институтом финансовых директоров, Национальной ассоциацией бухгалтеров и др. Во Франции разработкой стандартов занимаются такие организации, как Национальный совет по бухгалтерскому учету, Комиссия по операциям с ценными бумагами, Организация экспертов бухгалтерского учета и квалифицированных бухгалтеров при Министерстве юстиции и Национальный институт аудиторов при Министерстве экономики и аудита.

Работа по международной  унификации стандартов учета и отчетности осуществляется на двух уровнях: международном  региональном и мировом. В региональном аспекте ведущая роль принадлежит  Комиссии по бухгалтерскому учету Европейского сообщества (ЕС), которая регулирует эти вопросы в странах —  членах ЕС. Директивы ЕС представляют собой законы ЕС, которые страны обязаны адаптировать к своему внутреннему  законодательству. К настоящему времени  ЕС разработало целый ряд директив, которые касаются унификации форм отчетности и.правил их аудита, принципов составления консолидированной отчетности, квалификационных требований к аудиторам и взаимного признания дипломов аудиторов в странах ЕС, ежегодной финансовой и консолидированной отчетности банков и других финансовых учреждений, требований к отчетности финансово-кредитных учреждений с центральными офисами, расположенными за пределами ЕС.

Разработкой международных  стандартов также занимаются несколько  организаций. Наиболее влиятельными среди  них являются: Комитет по международным  стандартам учета (The International Accounting Standards Committee — IASC), который непосредственно занимается формированием международных стандартов финансовой отчетности, а также Международная федерация бухгалтеров, Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учетаи отчетности при ООН, Организация экономического сотрудничества и развития. Комитет по международным стандартам учета был сформирован в 1973 г. путем подписания соответствующего соглашения профессиональными бухгалтерскими организациями Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Великобритании, Ирландии и США. С 1983 г. этот Комитет включает в свой состав все профессиональные бухгалтерские организации, являющиеся членами МФБ.

Исходя из общих тенденций  развития учета и аудита на мировом  уровне международные стандарты  финансовой отчетности (МСФО) и международные  стандарты аудита были приняты за основу реформирования российского  учета и аудита. Объясняется это  тем, что они получили международное  признание, характеризуются относительно меньшей сложностью и, следовательно, требуют меньше затрат, открыты для  последующих изменений.

Начиная с 1998 г. на развитие бухгалтерского учета в России повлиял ряд  важных событий. В первую очередь  была принята Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (утверждена постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283). В этой Программе были определены следующие задачи:

    сформировать систему  стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией  пользователей, в первую очередь  инвесторов;

    обеспечить увязку  реформы бухгалтерского учета  в России с основными тенденциями  гармонизации стандартов на международном  уровне;

    оказать методическую  помощь организациям в понимании  и внедрении реформированной  модели бухгалтерского учета. 

Таким образом, была поставлена задача обеспечить доступ всем заинтересованным пользователям к информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности организаций. Для выполнения этой задачи были решены следующие вопросы:

    переориентация  нормативного регулирования с  учетного процесса на бухгалтерскую  отчетность;

    органичное сочетание  нормативных предписаний федеральных  органов исполнительной власти  с профессиональными рекомендациями;

    взвешенное использование  международных стандартов финансовой  отчетности в национальном регулировании. 

Для формирования бухгалтерской  профессии, соответствующей требованиям  новой экономической реальности, Межведомственная комиссия по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности 30 сентября 1998 г. одобрила Положение  об аттестации профессиональных бухгалтеров  и Порядок проведения квалификационных экзаменов на аттестат профессионального  бухгалтера, утвержденные Институтом профессиональных бухгалтеров, а также  Перечень организаций, бухгалтерская  отчетность которых подписывается  аттестованным профессиональным бухгалтером, и видов бухгалтерских работ, осуществляемых при наличии квалификационного аттестата профессионального бухгалтера членами Института профессиональных бухгалтеров. Целью этих документов является подтверждение, как это принято в развитых странах, бухгалтерским сообществом профессионального уровня своих представителей, занимающих определенные должности и выполняющих виды работ, требующих соответствующей квалификации.

Однако за это время  произошли серьезные изменения, потребовавшие внесения новыхкорректировок. В связи с этим 18 апреля 2001 г. Институт профессиональных бухгалтеров России совместно с Министерством финансов Российской Федерации приняли новое Положение об аттестации Ассоциированных членов Института профессиональных бухгалтеров России — претендентов, значительно ужесточающее правила сдачи квалификационных экзаменов на получение аттестата профессионального бухгалтера.

Реформа бухгалтерского учета  и аудита в России является одной  из важных мер, жизненно важных для  подъема и развития экономики  страны, способствует привлечению необходимых  России инвестиций в реальный сектор экономики.

Следует отметить, что связь  между стандартами бухгалтерского учета и международными стандартами  является настолько высокой, что  в настоящее время многие аудиторы являются одновременно и профессиональными  бухгалтерами, что позволяет им успешно  трудиться не только в области  совершенствования отечественного аудита, но и реформирования бухгалтерского учета. Во многом это предопределено тем, что по многим аспектам к ним  предъявляются общие требования. Например, какдля аудиторов, так идля бухгалтеров одним из основных требований к качеству информации является ее полезность для принятия решений различными группами пользователей, для чего информация должна обладать определенными характеристиками, к которым относятся понятность, уместность (содержание, существенность и своевременность), достоверность (правдивость, преобладание экономического содержания информации над юридической формой, нейтральность и осмотрительность).

Жарылгасова Б.Т. Международные стандарты аудитаСодержание МСА 500 «Аудиторские доказательства»

Целью данного Международного стандарта аудита (МСА) является установление стандартов и предоставление руководства  в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые  необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении  процедур, выполняемых с целью  получения аудиторских доказательств. Аудитор должен получить достаточные  надлежащие аудиторские доказательства с целью формулирования разумных выводов, на которых основывается мнение аудитора. Аудиторские доказательства получают в результате проведения надлежащего комплекса тестов средств контроля и процедур проверки по существу. При некоторых обстоятельствах доказательства могут быть получены исключительно на основе процедур проверки по существу.

«Аудиторские доказательства» - это информация, полученная аудитором  при формулирования выводов, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из других источников.

«Тесты средств контроля»  означают тесты, проводимые с целью  получения аудиторских доказательств  в отношении годности организации  и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля.

«Процедуры проверки по существу» - это тесты, выполненные с целью  получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности, которые бывают двух видов: детальные тесты хозяйственных операций и сальдо счетов и аналитические процедуры.

Достаточные надлежащие аудиторские  доказательства.

Понятия достаточности и  надлежащего характера взаимосвязаны  и применяются к аудиторским  доказательствам, полученным в результате тестов средств контроля и процедур проверки по существу. Достаточность  представляет собой количественную меру аудиторских доказательств; надлежащий характер является качественной мерой  аудиторских доказательств, их уместности по отношению к конкретной предпосылке  и ее надежности. Обычно аудитор  считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые  являются скорее убеждающими, нежели исчерпывающими по своему характеру, и зачастую собирает аудиторские доказательства из различных  источников или различного характера  с тем, чтобы подтвердить одну и ту же предпосылку. При формировании аудиторского мнения аудитор обычно не проверяет всю имеющуюся информацию, поскольку выводы относительно сальдо счетов, класса операций или средства контроля могут основываться на суждениях или процедурах статистической выборки. На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют:

- аудиторская оценка характера  и величины неотъемлемого риска как на уровне финансовой отчетности, так и на уровне сальдо счетов или классов операций;

- характер систем бухгалтерского  учета и внутреннего контроля, а также оценка риска средств  контроля;

- существенность проверяемой  статьи;

- опыт, приобретенный во  время проведения предшествующих  аудитов;

- результаты аудиторских  процедур, включая мошенничество  или ошибки, которые могли быть  обнаружены;

- источник и достоверность  имеющейся информации.

При получении аудиторских  доказательств путем тестов средств  контроля, аудитор должен рассмотреть  достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств с  целью подтверждения оцененного уровня риска средств контроля. К числу аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

- организация: системы  бухгалтерского учета и внутреннего  контроля разработаны надлежащим  образом для предотвращения и  (или) обнаружения и исправления  существенных искажений;

- функционирование: системы  существуют и эффективно функционировали  в течение соответствующего периода  времени.

При получении аудиторских доказательств путем процедур по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств, полученных в результате таких процедур, наряду с любыми доказательствами, полученными в результате тестов средств контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой отчетности. Предпосылки подготовки финансовой отчетности, - это предпосылки руководства, сделанные им в явной или неявной форме, которые воплощены в финансовой отчетности. Они могут быть разбиты на следующие категории:

- существование: актив  или обязательство существует  на определенную дату;

- права и обязанности:  актив или обязательство принадлежат  субъекту по состоянию на определенную  дату;

- возникновение: хозяйственная  операция или событие имели  место в течение отчетного  периода и относятся к субъекту;

- полнота: отсутствуют  незафиксированные активы, обязательства,  хозяйственные операции или события,  либо нераскрытые статьи учета;

- стоимостная оценка: актив  или обязательство отражены по  надлежащей балансовой стоимости;

- точное измерение: хозяйственная  операция/событие отражаются в  правильной сумме, а продажа/затраты  относятся к правильному периоду;

- представление и раскрытие:  статья раскрывается, классифицируется  и описывается в соответствии  с применимыми основными принципами  финансовой отчетности.

Обычно аудиторские доказательства собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки финансовой отчетности. Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например, о существовании товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылки, например, стоимостной  оценки. Характер, временные рамки  и объем процедур проверки по существу варьируют в зависимости от предпосылок. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, подтверждающие более  одной предпосылки, например, проверка погашения дебиторской задолженности может предоставить аудиторские доказательства как относительно существования, так и относительно стоимостной оценки.

Надежность аудиторских  доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а  также их характера (визуального, документального  или устного). Поскольку надежность аудиторских доказательств зависит  от конкретных обстоятельств, следующие  общие правила могут помочь при  оценке надежности аудиторских доказательств:

- аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (например, подтверждение, полученное  от третьей стороны), более надежны,  нежели доказательства, полученные  из внутренних источников;

- аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие  системы бухгалтерского учета  и внутреннего контроля являются  эффективными;

- аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором,  более надежны, чем доказательства, полученные от субъекта;

- аудиторские доказательства  в форме документов и письменных  заявлений более надежны, чем  заявления, представленные в устной  форме.

Аудиторские доказательства более убедительны, если они, будучи собраны из различных источников и обладая различным характером, не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить кумулятивную степень уверенности, более высокую по сравнению с  той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств  по отдельности. И, напротив, если аудиторские  доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры  необходимы для устранения такого несоответствия.

Аудитор должен учитывать  связь между расходами, понесенными  в ходе получения аудиторских  доказательств, и полезностью полученной информации. Однако сложность и расходы  сами по себе не являются веским основанием для отказа от выполнения необходимой  процедуры. При наличии серьезных  сомнений относительно существенной предпосылки  подготовки финансовой отчетности аудитор  должен попытаться получить достаточные  надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В  случае невозможности получения  достаточных надлежащих аудиторских  доказательств, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения. Аудитор получает аудиторские доказательства путем  выполнения одной или нескольких следующих процедур: инспектирование, наблюдение, запрос и подтверждение, подсчет и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных  процедур будет зависеть, в частности, от периода времени, по которому имеются  подлежащие поиску аудиторские доказательства.

Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в  зависимости от их характера и  источника, а также от действенности  средств внутреннего контроля над  процессом их обработки. Три основные категории документальных аудиторских  доказательств, которые характеризуются  различными степенями надежности, включают: документальные аудиторские доказательства, созданные третьими сторонами и  находящиеся у них; документальные аудиторские доказательства, созданные  третьими сторонами, но находящиеся  у субъекта; и документальные аудиторские  доказательства, созданные субъектом  и находящиеся у него.

Наблюдение представляет собой взгляд на процесс или процедуру, выполняемую другими лицами, например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым персоналом субъекта, или за выполнением процедур внутреннего  контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита. Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта. Запросы могут быть различными: от официальных письменных запросов, адресованных третьим сторонам, до неофициальных устных запросов, адресованных работникам субъекта. Отклики на запросы могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал, или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение представляет собой отклик на запрос подтвердить  информацию, содержащуюся в бухгалтерских  записях. Например, аудитор обычно запрашивает  подтверждение о дебиторской  задолженности непосредственно  у дебиторов. Подсчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение самостоятельных расчетов. Аналитические процедуры представляют собой анализ имеющих важное значение коэффициентов и тенденций, включая последующее изучение их колебаний и взаимосвязей, поскольку те могут не согласовываться с другой уместной информацией или отклоняться от прогнозируемых величин.

При проведении аудита субъектов государственного сектора аудитор должен учитывать законодательную базу и любые иные нормативные акты, указания или директивы министерств, которые определяют мандат аудитора и устанавливают какие-либо специальные требования к аудиту. Такие требования могут повлиять, например, на возможность самостоятельной оценки аудитором существенности и вынесении им суждений о характере и масштабе предполагаемых аудиторских процедур. Параграф 9 настоящего МСА следует применять только после рассмотрения таких ограничений в отношении аудиторского суждения. Список используемой литературы

1. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М.: Изд-во «дело и сервис», 2002. - 464 с.;

2. Андреев В.Д. Практический  аудит (справочное пособие). - М.: Экономистъ, 2004. - 366 с.;

3. Аудит Монтгомери/Ф.Л.Дефлиз; пер. с англ. под ред. Я.В.Соколова. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2001. - 542 с.;

4. Аудит: Учеб. для вузов/В.И.Подольский. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2004. - 583 с.;

5. Аудит: Практикум: Учеб. пособие/В.И.Подольский. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2004. - 600 с.;

6. Аудиторская деятельность: организационные основы, стандарты. - М.: ИКФ Омега-Л, 2001. - 432 с.;

7. Гутцайт Е.М. Новые аудиторские стандарты и старые проблемы// Аудитор №1 2006 г. с. 21 - 30;

8. Стандарты аудиторской  деятельности: Учеб. пособие. - М.: ИМ, 2000. - 312 с.;

9. Суглобов А.Е. «Внедрение стандартов аудита в России»// Аудит, №3 2006 г., с. 21-23;

10. Суйц В.П. и др. Аудит: общий, банковский, страховой: Учеб. - М.: ИНФРА-М, 2005. - 671 с.;

11. Ришар Ж. Аудит и  анализ хозяйственной деятельности  предприятий/пер. с франц. - М.: Аудит,  ЮНИТИ, 1999. - 375 с.