Цели, задачи и принципы аудиторской деятельности

Цели, задачи и принципы аудиторской деятельности

     С возникновением новых форм предпринимательской  деятельности (созданием акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью, коммерческих банков, совместных предприятий) возникла необходимость в создании аудиторских фирм, занимающихся аудиторским контролем.

     Аудит — это внешний независимый финансовый контроль бухгалтерской отчетности фирмы, осуществляемый независимыми дипломированными аудиторами, не работающими в данной фирме (компании). Необходимость в услугах аудиторов возникает в связи с различными обстоятельствами:

• публичная финансовая отчетность предприятий и  организаций,  фирм и 
  компаний, банков и фондов представляется всем заинтересованным пользовате 
  лям, которые на основе представленной в ней информации формируют собствен 
  ное мнение об эффективности его деятельности, его рентабельности и платеже 
  способности. По результатам изучения отчетности пользователи принимают те 
  или иные управленческие решения в части построения взаимоотношений с дан 
  ным предприятием. Именно поэтому пользователи представляют высокие требо 
  вания к достоверности отчетной информации, подтвердить которую и приглаша 
  ют независимого профессионала — аудитора;
• собственники, вкладчики, инвесторы привлекают аудиторов к проверке от 
  четности и контроля законности совершенных администрацией фирмы хозяйст 
  венных операций с целью снижения риска произведенных финансовых вложений;
• хозяйственные и финансовые операции, совершаемые предприятиями, бы 
  вают многочисленными и сложными. Возникают трудности в их правильном до 
  кументальном оформлении и отражении в бухгалтерском учете. Именно с целью 
  обнаружения и исправления допущенных в течение отчетного года ошибок, выяв 
  ления «скрытых» неиспользованных резервов, определения «узких» мест в орга 
  низации хозяйственной деятельности и постановке бухгалтерского и налогового 
  учета администрация компаний приглашает к проверке отчетности аудиторов.

     В п. 1 ст. 1 Закона «Об аудиторской деятельности»  дается следующее определение аудита: «Аудиторская деятельность, аудит - это предпринимательская

2

деятельность  по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей». Аудиторской деятельностью в России имеют право заниматься физические лица-аудиторы и юридические лица - аудиторские фирмы независимо от вида собственности, в том числе иностранные и созданные совместно с иностранными юридическими и физическими лицами. Аудиторские фирмы регистрируются как организации, создаваемые в целях осуществления аудиторской деятельности, и могут иметь любую организационно-правовую форму, предусмотренную законодательством РФ, за исключением формы акционерного общества открытого типа.

     Аудитор - это квалифицированный специалист, аттестованный на право аудиторской деятельности в порядке, установленном законодательством РФ. Физические лица, прошедшие аттестацию, могут заниматься аудиторской деятельностью в составе аудиторской фирмы, заключив с ней трудовое соглашение (контракт), либо самостоятельно, то есть зарегистрировавшись в качестве предпринимателей. Аудиторы, прошедшие аттестацию и желающие работать самостоятельно, а также аудиторские фирмы начинают свою деятельность после государственной регистрации в качестве субъекта предпринимательской деятельности, получения лицензии на осуществление аудиторской деятельности и включения в государственный реестр аудиторов или аудиторских фирм.

     Аудиторские организации как субъекты контроля осуществляют свою деятельность на платной договорной основе по заказу любого клиента (физического или юридического лица), заключившего с аудитором (аудиторской фирмой) договор на проведение аудита или оказание сопутствующих аудиту услуг. В ходе аудиторской проверки устанавливается: соблюдение проверяемым предприятием норм действующего законодательства; соответствие ведения бухгалтерского учета установленным правилам и стандартам; точность, полнота и достоверность отражения в отчетности финансового положения и финансовых результатов деятельности предприятия за отчетный период. Аудитор, ознакомившись с финансовым положением, состоянием финансово-хозяйственной деятельности или со спорным вопросом, должен высказать независимое и компетентное мнение или

з

заключение  о фактическом положении дел  и подтвердить правомерность (или неправомерность) совершаемых (совершенных) действий клиента. При выявлении нарушений законодательных актов в процессе проверки объектов контроля аудитор должен своевременно предупредить клиента о незаконности его действий и об их возможных неблагоприятных последствиях. Аудит не заменяет функций органов государственного контроля за работой предприятий, учреждений и организаций. В практике аудиторской деятельности различают виды аудита:

1. По стадии развития;

• подтверждающий аудит — аудит, предполагающий проверку и подтвер 
  ждение практически каждой хозяйственной операции;
• системно-ориентированный аудит предполагает обязательную оценку ор^ 
  ганизации и функционирования системы внутреннего контроля (СВК) проверяе 
  мого предприятия. Если СВК организована достаточно эффективно, аудиторы мо 
  гут ограничиться тестированием и выборочной проверкой отдельных объектов;
• аудит,  базирующийся на риске предполагает проведение углубленной 
  проверки областей с высоким возможным риском ошибок. Области с низким рис 
  ком проверяются выборочно с целью сокращения времени и затрат на проверку.

2. По  характеру заказа. Аудит может быть инициативным (добровольным), 
   когда он проводится по решению руководства предприятия или ее учредителей, 
   или обязательным, если его проведение обусловлено прямым указанием в законе.
3. По сфере деятельности субъекта:

• общий аудит;
• банковский аудит, страховой аудит;
• аудит прочей деятельности.

4. Исходя из статуса аудитора:

      • внешний аудит проводится аудиторской фирмой на договорной основе с 
экономическим субъектом с целью объективной оценки достоверности состояния 
бухгалтерского учета и отчетности, а также подготовки рекомендаций  по улуч 
шению финансового положения предприятия, повышению эффективности его 
деятельности, изысканию неиспользованных резервов производства.

4

      • внутренний  аудит проводится штатными  аудиторами — работниками 
предприятия, которые подчиняются руководителю предприятия. Основная цель 
внутреннего аудита - оценка эффективности функционирования системы управ 
ления предприятия.

5. По объекту проверки:

• операционный аудит - это проверка эффективности функционирования 
  фирмы и оценка деятельности ее администрации;
• аудит на соответствие - это контроль соблюдения персоналом предпри 
  ятия законов, норм, стандартов, инструкций и внутренних положений и правил;
• аудит финансовой отчетности - это оценка достоверности финансовой 
  отчетности предприятия.

6. По периодичности проверки:

• первоначальный аудит означает проведение аудитором или аудиторской 
  фирмой проверки в данной организации впервые;
• периодический (повторяющийся) аудит осуществляется в данной орга 
  низации одной аудиторской фирмой (аудитором) при повторных договорных от 
  ношениях.   Это,   естественно,  зависит  от  заинтересованности   экономического 
  субъекта проверки в длительном сотрудничестве с аудиторами.

     Независимо  от вида проводимого аудита, в соответствии с законом «Об аудиторской деятельности» основной целью аудиторской деятельности является установление достоверности бухгалтерской или финансовой отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ.

     В Соответствии со ст. 1 Закона «Об аудиторской  деятельности» — «целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Для целей настоящего Федерального закона под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и

5

имущественном положении аудируемых лиц, и принимать  базирующиеся на этих выводах обоснованные управленческие решения.

     Таким образом, главная цель аудита - дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте. Федеральный стандарт аудиторской деятельности № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»), определяет, что несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством предприятия. Таким образом, аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников, акционеров, участников.

     Аудиторство - это особая, самостоятельная форма  контроля. Аудиторство представляет собой независимую экспертизу и анализ финансовой отчетности хозяйствующего субъекта в целях определения ее достоверности, полноты и соответствия действующему законодательству и требованиям, предъявляемым к ведению бухгалтерского учета и финансовой отчетности во всех существенных отношениях. В соответствии с п. 6 стандарта аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности - это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита. Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой отчетности, имеют место в силу следующих причин:

• в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование;
• любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются 
  несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);
• преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет 
  доводы в подтверждение вывода, а не носит исчерпывающего характера.
 

     Дополнительным  фактором, ограничивающим надежность аудита, является то, что работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении, в частности в отношении:

• сбора аудиторских доказательств, в том числе при определении характе 
  ра, временных рамок и объема аудиторских процедур;
• подготовки выводов, сделанных на основе аудиторских доказательств, 
  например, при определении обоснованности оценочных значений, полученных 
  руководством аудируемого лица в ходе подготовки финансовой отчетности.

     Достижение поставленной цели путем решения целого комплекса задач напрямую зависит от вида аудита, в первую очередь, - внешнего или внутреннего, обязательного или инициативного. Внешний аудит направлен:

• на проверку и подтверждение достоверности показателей отчетов или кон 
  статации их недостоверности;
• на контроль и соблюдение законодательства и нормативных документов, 
  регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологию 
  оценки активов, обязательств и собственного капитала;
• на проверку полноты, достоверности и точности отражения в учете и от 
  четности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности организации;
• на выявление резервов лучшего использования собственных основных и 
  оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников.

     Основная  цель аудита (проверка достоверности  финансовой отчетности) может дополняться обусловленными договором с клиентом задачами выявления резервов лучшего использования финансовых ресурсов, анализом правильности исчисления налогов, разработкой мероприятий по улучшению финансового положения, оптимизации затрат и результатов деятельности, доходов и расходов. Внешний аудит может решать также другие задачи: по организации, восстановлению, поставке и ведению бухгалтерского учета; по планированию и оптимизации налогооблагаемых баз и расчету налогов; по анализу хозяйственной и финансовой деятельности; по решению отдельных правовых, управленческих и других проблем путем консультирования руководителей и специалистов фирм.

7

     Основная  цель внутреннего аудита заключается в обеспечении эффективности функционирования всех видов деятельности на всех уровнях управления, а также в защите законных имущественных интересов организации и ее собственников (акционеров). Внутренний аудит в организации может решать задачи:

• проверка правильности составления и условий выполнения хозяйственных 
  договоров; проверка наличия, состояния правильности оценки имущества, эффек 
  тивности использования ресурсов, соблюдения действующего порядка установле 
  ния и применения цен, тарифов, а также расчетно-платежной дисциплины, сво 
  евременности внесения в бюджет налогов и платежей во внебюджетные фонды;
• экспертиза бухгалтерских балансов и отчетов, правильности организации, 
  методологии и техники ведения бухгалтерского учета;
• контроль достоверности учета затрат на производство, полноты отражения 
  выручки от реализации продукции (работ, услуг), точности формирования финан 
  совых результатов, объективности использования прибыли и фондов;
• разработка и представление обоснованных предложений по улучшению 
  организации системы контроля, бухгалтерского учета и расчетной дисциплины, 
  повышению эффективности программ развития, изменению структуры производ 
  ства и видов деятельности; консультирование учредителей, руководителей под 
  разделений, специалистов и работников аппарата управления, права, анализу хо 
  зяйственной деятельности и другим проблемам.

     Аудиторы  службы внутреннего контроля могут  решать также другие организационно-управленческие, правовые, технологические, технико-экономические и прочие задачи, связанные со спецификой видов деятельности организации.

     Основная  цель обязательного  аудита - это проверка и подтверждение законности хозяйственных операций, правильности их отражения в учете и достоверности финансовой отчетности субъектов попадающих под обязательный аудит (согласно ст. 7 Закона «Об аудиторской деятельности»).

     Основная  цель инициативного  аудита - выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в налогообложении, провести анализ финансового состояния хозяйствующего субъекта и помочь ему в организа-

ции учета  и отчетности. Аудиторская деятельность, аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

     Помимо  самой независимой аудиторской  проверки, согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности», аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, могут оказывать сопутствующие аудиту услуги. Перечень сопутствующих аудиту услуг дан в п. 6 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности».

     Сопутствующие аудиту услуги можно классифицировать на совместимые с проведением  у этого же клиента обязательной аудиторской проверки и несовместимые с проведением у этого же клиента обязательной аудиторской проверки. К услугам, совместимым с проведением обязательной аудиторской проверки:

• постановка бухгалтерского учета; контроль за ведением учета и составле 
  нием отчетности; контроль за начислением и уплатой налогов и иных обязатель 
  ных платежей; анализ хозяйственной и финансовой деятельности; оценка эконо 
  мических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бух 
  галтерского учета и внутреннего контроля;
• представление интересов экономического субъекта перед третьими лица 
  ми; проведение семинаров, обучение и повышение квалификации в области эко 
  номики и права; разработка и издание методических пособий и рекомендаций по 
  вопросам экономики и права;
• компьютеризация бухучета и смежных вопросов; консультирование по во 
  просам бухучета, налогообложения, финансов, хозяйственного права и другим 
  смежным вопросам; информационное и экспертное обслуживание; подбор и тес 
  тирование бухгалтерского персонала; другие услуги.

     К услугам, несовместимым с проведением обязательной аудиторской проверки, относятся ведение бухгалтерского учета; восстановление бухгалтерского учета; составление налоговых деклараций; составление бухгалтерской отчетности. Для выполнения сопутствующих аудиту услуг, требующих лицензирования, аудитор должен иметь соответствующую лицензию. При оказании сопутствую-

щих аудиту услуг  аудитор обязан следовать тем  же принципам, что и при оказании аудиторских услуг - честность, объективность, конфиденциальность и т.п. Кроме того, необходимо выполнять требования соответствующих стандартов аудиторской деятельности по планированию, документированию, контролю и т.д. Основные принципы аудита можно разделить на две группы:

• основные принципы, регулирующие аудит, - этические и профессиональ 
  ные нормы, определяющие взаимоотношения аудитора (аудиторской фирмы) и 
  клиента. Эти принципы должны соблюдаться аудиторами и аудиторскими фир 
  мами при оказании всех аудиторских услуг и учитываться при разработке норма 
  тивных документов, регулирующих аудит.
• основные принципы проведения аудита, т.е. правила, определяющие эта 
  пы и элементы аудиторской проверки.

     Принципы, регулирующие аудит  определены в п. 3 федерального стандарта аудиторской деятельности № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности». Так, стандарт определяет, что при выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является, а также следующими этическими принципами:

• независимость;
• честность;
• объективность;
• профессиональная компетентность и добросовестность;
• конфиденциальность;
• профессиональное поведение;
• профессиональный скептицизм.

     Независимость, честность и объективность аудитора. Независимость аудитора - отсутствие какой-либо финансовой или имущественной заинтересованности аудитора на проверяемой фирме; аудитор не может проверять фирму, одним из собственников которой он является; не может участвовать в проверке, если с высшими должностными лицами клиента его связывают родственные отно-

10

шения. Аудитор не должен давать никакого повода для сомнений в своей независимости и объективности своего заключения. Аудитор должен быть честным и объективным, его мнение и заключение - непредвзятым и беспристрастным.

     Конфиденциальность  информации. Информация, полученная аудитором в ходе проверки или оказания других аудиторских услуг, является конфиденциальной и может быть использована или передана третьим лицам только с согласия клиента или по решению суда. Принцип конфиденциальности должен соблюдаться безусловно, даже если разглашение или распространение информации о клиенте не наносит ему материального или иного ущерба.

     Профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора. Аудитор должен обладать необходимой профессиональной квалификацией, заботиться о поддержании ее на должном уровне, соблюдать требования нормативных документов. Привлекая к работе других аудиторов или вспомогательный персонал, аудитор должен быть уверен в их профессиональной компетенции и контролировать качество их работы. Аудитор не должен оказывать клиентам каких-либо услуг, если не обладает достаточной квалификацией в данной области или не уверен в правильности своих рекомендаций.

     Профессиональный  скептицизм. Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

Основные  принципы проведения аудита

     1. Определение объема аудита. Термин «объем аудита» относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели ау-

 
11

дита. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, применяемых в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых он является, а также внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности. Помимо правил аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание федеральные законы, другие нормативные правовые акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения. Аудитор должен получить достаточное представление о всех сторонах финансово-хозяйственной деятельности объекта проверки, организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предприятии, чтобы адекватно спланировать проверку и получить данные, достаточные для составления объективного аудиторского заключения.

     2. Планирование аудита. В соответствии с Федеральным стандартом аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы аудиторская проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение. Планировать проведение аудита следует на основе предварительного анализа деятельности проверяемой организации, оценки масштаба предстоящих работ и применяемого внутреннего контроля. Необходимо определить процедуры, которые следует использовать в процессе проверки, а также установить, нужно ли привлекать к работе других аудиторов, экспертов и вспомогательный персонал, спланировать их деятельность, получив согласие клиента. Использование работы других специалистов не снимает с аудитора ответственности.

 
12

     3. Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Ауди 
тору необходимо дать оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контро 
ля, принятым в проверяемой организации, чтобы определить вероятность возник 
новения ошибок, влияющих на достоверность финансовой отчетности. На основе 
оценки определяют содержание, масштаб и количество аудиторских процедур.

4. Аудиторские  доказательства.   Согласно   требованиям   Федерального 
   стандарта аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства» в ходе 
   проверки аудитору необходимо собрать доказательства того, что финансовые от 
   четы составлены в соответствии с действующим законодательством и норматива 
   ми бухгалтерского учета и являются достоверными. Аудиторские доказательства 
   — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат 
   анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К ау 
   диторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бух 
   галтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, 
   а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого ли 
   ца и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
5. Аудиторская документация. Федеральный стандарт аудиторской дея 
   тельности № 2 «Документирование аудита» определяет, что важнейшие аудитор 
   ские доказательства (данные аудита) должны быть оформлены документы. Под 
   термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подго 
   тавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором 
   в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в ви 
   де данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в 
   другой форме. Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о 
   планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме вы 
   полненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных 
   на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно 
   содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необхо 
   димо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по 
   ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципи-