Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности. 4

      Содержание:

       Вопрос №1. Особенности  организации учета, аудита и анализа  внешнеэкономической  деятельности на предприятии.

      Видами  внешнеэкономической деятельности являются: экспорт товаров и услуг, импорт товаров и услуг, реэкспорт  товаров (экспорт импортных товаров), реимпорт, бартерные операции, компенсационные  операции, комбинированные операции. Внешнеэкономическая деятельность регламентируется нормами государственного и международного регулирования.

      Аудитору  необходимо проверить: 
- имеет ли организация право на осуществление внешнеэкономической деятельности, а также лицензию и квоту на экспорт товаров и услуг; 
- правильность оформления документов при проведении экспортных операций; 
- соответствие сведений, указанных в паспорте сделки, условиям контракта, правильность данных, указанных в грузовой таможенной декларации; 
- полноту зачисления валютной выручки на транзитный валютный счет экспорта; 
- своевременность оформления поручений на перечисление обязательной продажи части выручки государству; 
- правильность определения производственной себестоимости экспортного товара; 
- правильность определения прибыли от экспортной операции; 
- правильность оформления операции по экспорту товаров в счет государственного кредита; 
- правильность оформления операций по экспорту товара с предоставлением коммерческого кредита; 
- правильность оформления операций по экспорту товаров с консигнацией складов за границей; 
- правильность оформления операций по переработке экспортных товаров за границей; 
- правильность оформления операций по экспорту товаров через посредника; 
- правильность определения полной импортной стоимости товара; 
- правильность определения облагаемой базы по уплате НДС на таможне РФ; 
- правильность оформления операций по импорту товаров (услуг) через посредника; 
- правильность оформления операций по реализации импортных товаров с консигнационных складов России; 
- правильность оформления операций по импорту за счет централизованных валютных и кредитных ресурсов; 
- правильность оформления операций по экспорту товаров, по реимпорту товаров, бартерных операций; 
- правильность оформления операций, связанных с арендой (лизинг) импортного оборудования; 
- правильность оформления операций по оказанию и выполнению внешнеэкономических работ и услуг; 
- правильность отражения операций по покупке и продаже иностранной валюты.

       Вопрос №21. Учет экспортных операций.

      Экспортные  сделки оформляются внешнеторговым контрактом, заключаемым продавцом и покупателем в письменной форме на основе общепризнанных принципов и норм международного права, а также с учетом национального законодательства участников сделки в области торговли, таможенного и валютного регулирования. Контракт, заключенный с иностранным торговым партнером, служит юридическим основанием, определяющим права и обязанности, участвующих в сделке сторон, и является подтверждением законности осуществления торговой сделки. Основное содержание внешнеторгового контракта заключается в определении предмета сделки, требований, предъявляемых к поставке, и валютно-финансовых условий его выполнения. Предмет сделки состоит в четком определении наименования, количества и характеристики товаров или услуг, предоставляемых продавцом покупателю. При необходимости указывается тип, вид, сорт изделий, их состав, предназначение и т.п. Одним из важнейших пунктов контракта являются условия поставки, включающие целый ряд требований при переходе товара от продавца к покупателю. Внешнеторговый контракт обязательно предусматривает вид транспорта, которым должен быть доставлен товар к месту его назначения, - воздушным, железнодорожным, автомобильным и др. Неотъемлемой частью контракта является и определение его стоимости или цены в виде денежной суммы, которую покупатель обязуется перечислить поставщику товара (работ, услуг). Контрактная стоимость устанавливается в свободно-конвертируемой валюте и по взаимному согласию сторон фиксируется в договоре. В контракте обязательно оговариваются условия оплаты товара, включающие порядок и форму расчетов, сроки и валюту платежа. Кроме того, контрактом предусматриваются взаимоотношения сторон в случае непредвиденных форс-мажорных обстоятельств или желания одной из сторон расторгнуть договор, а также предусматриваются штрафные санкции за несоблюдение условий контракта.

      Подписанный и оформленный в полном соответствии с действующими международными правилами  контракт является основным и наиболее важным юридическим документом в  бухгалтерском учете экспортных операций. Процесс выполнения контракта сопровождается оформлением соответствующих товаросопроводительных, расчетных и страховых документов по установленным международным формам.

      Заключив  с инопокупателем контракт на поставку экспортного товара, экспортер оформляет в двух экземплярах паспорт сделки (ПС), в который заносится информация, необходимая банку для осуществления контроля над поступлениями экспортной выручки. Оба экземпляра ПС с оригиналом или копией контракта передают в уполномоченный банк (где открыт валютный счет). Банк проверяет правильность оформления документов, подписывает оба экземпляра ПС. Контракт и первый экземпляр ПС возвращаются экспортеру, а копии остаются в банке, где открывается досье.

      Законом подтверждено что, руководствуясь законодательством о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, предприятия самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Следует отметить, что значение учетной политики недооценивается многими организациями, которые к разработке учетной политики относятся формально, ни изучают последствия применения тех или иных ее элементов. Между тем выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов, показателей финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики.

      Для предприятий, занимающихся экспортом  продукции, учетная политика приобретает  ещё большее значение, так как  внешнеэкономическая деятельность - это сфера особых интересов государства  и поэтому наиболее тщательно им контролируется. Учетная политика таких организаций должна быть разработана очень грамотно.

      При осуществлении внешнеэкономической  деятельности неизбежно возникают  курсовые разницы, поэтому в учетной  политике необходимо четко определить порядок их отражения на счетах бухгалтерского учета. Есть случаи, например, когда ошибки бухгалтерии в области отражения курсовой разницы стоили всего накопленного за несколько лет капитала. Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, определены постановлением Правительства РФ от 05.08.92. N 552 (ред. От 31.05.2000). Согласно постановлению в состав внереализационных доходов включаются положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте, а в состав внереализационных расходов - отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте.

      Однако  по операциям движения валютных ценностей  курсовая разница объективно возникнуть не может, что следует из самого определения  понятия «курсовая разница». Курсовой признается разница между рублевой оценкой соответствующего актива или  обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива или обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату признания их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или на дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

      Статья 165 Таможенного кодекса РФ гласит: "Экспорт — таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе". Статьей 166 ТмК РФ предусмотрена уплата вывозных таможенных пошлин и иных таможенных условий.

      Условно бухгалтерский учет операций по экспорту товаров можно разделить на два этапа:

      1)учет  движения экспортного товара  от поставщика к покупателю-импортеру  и связанных с этим процессом  накладных расходов;

      2)учет  продажи и расчетов с иностранными  покупателями- 
импортерами.

      Первый этап бухгалтерского учета ведется, как правило, по одной и той же схеме, а второй этап учета отражается в зависимости от видов и форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода поставщика на внешний рынок — самостоятельно или через посредника.

      На  организацию учета экспортных операций оказывает существенное влияние  сложившаяся практика реализации товаров: непосредственно самим предприятием-изготовителем  или через посредническую внешнеэкономическую  организацию. Если в первом случае предприятие-экспортер отражает в учете все хозяйственные операции, от формирования готовой продукции до установления контрактной цены, по которой товар будет предложен иностранному покупателю, то во втором — предприятие интересует размер комиссионного вознаграждения (бонус), который предстоит ему оплатить за посреднические услуги.

      Заключению  контракта и отгрузке товаров  всегда предшествует большая подготовительная работа, связанная с изучением  конъюнктуры рынка и поиском "своего" покупателя, поэтому затраты на маркетинговые исследования являются составной частью конкретной цены товара.

      Перечень  первичной учетной документации (счета-фактуры, спецификации, товарно-транспортные накладные, кредитные справки, банковские переводы, страховые полисы и т. п.) раскрывает содержание заключаемых контрактов.

      Аналитический учет экспортных операций товаров ведется  по партиям в разрезе стран  и контрактов. Соответственно в текущем  учете должны быть отражены аналитические  счета.

      Определяющим  принципом учетной политики предприятия, формирующим момент реализации, выступает дата предъявления указанных выше документов покупателю или предъявления их в уполномоченный банк, получения наличных денег, представления покупателем векселя, коммерческого кредита или другого документа, гарантирующего оплату.

      Счет  выписывается трассантом в иностранной  валюте по контрактной стоимости  с отсрочкой платежа, чаще всего  в форме переводного векселя (тратты). Может также иметь место выписка  платежных документов по открытому  счету.

      Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров можно осуществлять на счете 45 "Товары отгруженные" или на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Выбор того или иного счета определяется моментом реализации и зависит от учетной политики, выбранной предприятием. Например, счет 45 "Товары отгруженные" используется, если договором поставки обусловлен иной порядок, предусматривающий право перехода собственности на отгруженную продукцию с целью владения, пользования и распоряжения ею, а также риска ее случайной гибели на пути продвижения к иностранному покупателю. Тогда к счету 45 в разделе "товаров отгруженных" открываются субсчета:

      45-12 — экспортные товары по прямым  поставкам;

      45-13 — экспортные товары в пути  в СНГ;

      45-14 — экспортные товары в портах  и на складах СНГ;

      45-15 — экспортные товары в пути за границу;

      45-16 — экспортные товары в переработке  и на комиссии за границей;

      45-17 — экспортные товары, снятые с  экспорта;

      45-18 — экспортные товары отгруженные,  но не отфактурованные.

      Выделение в текущем бухгалтерском учете  указанных субсчетов обусловливается необходимостью определения сроков кредитования, а также осуществления текущего контроля за продвижением экспортных товаров к покупателю.

      Счет 45-12 применяется тогда, когда со странами-покупателями имеются соглашения, определяющие поставку продукции в прямом грузовом международном сообщении без переоформления транспортных документов. Товар принимается на учет и сразу списывается на реализацию. В таких случаях эти операции отражаются проводками:

      Дт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам",

      Кт 43 "Готовая продукция";

      Дт 90-2 "Себестоимость продаж";

      Кт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам".

      Счет 45-13 содержит информацию об отгрузке товаров  на выходные станции стран СНГ. В  портах и на пограничных станциях осуществляется перегрузка товара, и в случае отсутствия международного соглашения о прямом транспортном сообщении производится переоформление документации.

      Счет 45-14 учитывает наличие товаров  в выходных пунктах из стран СНГ  для последующей транспортировки  иностранному покупателю. Принятие таких товаров для хранения в учете отражается записью: Дт 45-14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ", Кт 45-13 "Экспортные товары в пути в СНГ".

      Счет 45-15 содержит сведения об отгрузке товаров, проследовавших в выходные пункты стран СНГ и находящиеся в пути следования до иностранного конечного покупателя. В учете подобная информация формируется на основании записи: Дт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей", Кт 45-14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ".

      Счет  45-16 обобщает сведения о товарах, поступивших в переработку и на комиссию за границей (чаще всего машин, оборудования, запасных частей в адрес посреднических или брокерских фирм, с которыми заключается контракт на их получение и реализацию). Кроме этого, на данном субсчете учитываются товары, отправленные на ярмарки, выставки, доработку с возвратом или последующей реализацией непосредственно на рынке иностранного покупателя.

      Поставка  товаров на экспорт на доработку  с возвратом, а в ряде случаев  и без возврата предусматривает проведение дополнительных затрат по дизайну, улучшению технико-экономических характеристик данных товаров, отвечающих требованиям внутреннего или внешнего рынка. Эти работы проводятся зарубежным партнером на условиях, предусмотренных двусторонним соглашением. Оприходование подобных товаров фиксируется в учете записью:

      Дт 45-16 "Экспортные товары в переработке  и на комиссии за границей",

      Кт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей".

      Счет 45-17 отражает стоимость товаров по аннулированным контрактам при отказе покупателей по различным причинам и т. п.

      Счет 45-18 показывает стоимость товаров, отгруженных  иностранным покупателям, но не оформленных  соответствующими документами.

      Международные стандарты расчетов требуют считать  моментом реализации дату отгрузки товара, поэтому выписка счета иностранному покупателю может осуществляться одновременно с предварительной оплатой части стоимости контракта наличными средствами, представлением векселя и т. п. Задолженность покупателя по отгруженной продукции в таком случае учитывается на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчете "Векселя полученные". Определяющим условием при этом является отсрочка платежа покупателем. В конечном итоге конъюнктура рынка и условия контракта определяют форму и порядок расчетов.

      Существует  несколько схем проводок бухгалтерского учета экспортных операций в зависимости  от вида расчета, предусмотренного контрактом (наличный расчет или в кредит) и  формы платежа (аккредитив, документарное  инкассо или банковский перевод):

      — общая схема проводок экспортных операций;

      — схема проводок учета предприятием-экспортером  операций по экспорту с предоставлением  коммерческого кредита;

      — схема проводок учета экспортных операций посредником;

      — схема проводок учета экспорта товара через посредника за наличный расчет.

      Наиболее  распространенной является общая схема  учета экспортных операций. На экспортера, по условиям контракта, может распространяться ответственность, связанная с оплатой  расходов по транспортировке, перевозке, хранению товаров на складах за пределами своей таможенной территории. Эти затраты наряду с издержками по таможенному оформлению (таможенная пошлина, брокерские услуги, другие таможенные сборы) формируют его расходы по сбыту и в конечном итоге являются частью фактической себестоимости реализованного товара. В дальнейшем указанные накладные расходы исключаются из валовой экспортной выручки (выручки-брутто).

      Если  в контракте предусмотрена отсрочка платежа на определенное время, то это  означает предоставление иностранному покупателю коммерческого кредита. В таких случаях предусматривается, как правило, частичная оплата за наличный расчет (5—20%) экспортной стоимости, а на остальную часть, предоставленную в кредит, покупатель акцептует переводные векселя (тратты) поставщика. В векселя включаются и проценты за кредит. Также возможно предоставление кредита без покрытия его векселями. Экспортер может потребовать от покупателя гарантии солидного иностранного банка о своевременности погашения кредита или векселей.

      Предоставление коммерческого кредита должно быть оговорено условиями контракта и оформлено в установленном порядке.

      В таких случаях учет товародвижения ведется по обычной схеме, а особенности  бухгалтерского учета касаются расчетов с иностранными покупателями.

      Для примера рассмотрим ситуацию поставки товаров (в долларах) на экспорт с  предоставлением покупателю коммерческого  кредита в форме переводного  векселя. Пусть стоимость контракта  будет равна 11 000 долл., в том числе 10% — 1100 долл. оплачено за наличный расчет. Сумма кредита (к) — 9900 (11 000 — 1100), кредит погашается в течение четырех лет равными долями;

      первая  часть (Кх) — 2475, срок погашения через  год (Т:);

      вторая  часть (К2) — 2475, срок погашения через 2 года (Т2);

      третья  часть (К3) — 2475, срок погашения через 3 года (Т3);

      четвертая часть (К4) — 2475, срок погашения через 4 года (Т4).

      Отсюда  средний срок кредита равен 2,5 годам:

      (Т  ) = (Kj х Tj + К2 х Т2 + К3 х Т3 + К4  х Т4) : (Kj + К2 + + К3 + К4) = (2475 х 1 + 2475 х2 + 2475x3 + 2475x4): 9900 = 2,5.

      Годовой процент за предоставленный кредит (Гп) пусть составляет 15%. Тогда сумма  дохода (Д) за срок, на который предоставлен кредит, составляет 3712, рассчитанная по формуле:

      Д = (Щ + К2 + К3 + К4) х Тср х Гп: 100 - 9900 х 2,5 х 15 : 100 = 3712.

      Вексель по первому году платежа: 2475 + (9900 х 15 : 100) = 3950

      Вексель по второму году платежа: 2475 + (7425 х 15 : 100) = 3589

      Вексель по третьему году платежа: 2475 + (4950 х 15 : 100) = 3217

      Вексель по четвертому году платежа: 2475 + (2475 х 15 : 100) = 2846

      Издержки  были оплачены, счета-фактуры поставщиками предъявлены.

      15 июня 2010 г. была утверждена грузовая таможенная декларация на вывоз данной партии товара.

      В бухгалтерии ООО "Вымпел" делаются следующие записи:

      Дт 41, Кт 60 — 3 000 000 руб. — принят на учет закупленный товар у поставщика;

      Дт 19, Кт 60 — 540 000 руб. — отражена сумма  НДС по партии полученного товара;

      Дт 60, Кт 51 — 3 540 000 руб. — оплачен товар  поставщику;

      Дт 44, Кт 76 — 500 000 руб. — приняты к  учету расходы по погрузке, транспортировке  российским перевозчикам;

      Дт 44, Кт 76 — 500 000 руб. — приняты к  учету управленческие и складские  расходы в объеме, относимом к  данной партии товара;

      Дт 19, Кт 76 — 180 000 руб. — принят к учету  НДС по этим затратам;

      Дт 76, Кт 51 — 1 180 000 руб. — оплачены выполненные работы (услуги);

      Дт 62, Кт 90 — 5 000 000 руб. — предъявлены  счета за поставленный товар иностранному покупателю;

      Дт 51, Кт 62 — 5 000 000 руб. — поступила выручка  от иностранного покупателя.

      Теперь  проиллюстрируем отражение НДС  в декларации, предоставляемой ООО "Выспел" в налоговую инспекцию.

      Прежде  всего делается запись в листе 07 Приложения В "Стоимость товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение ставки 0 процентов".

      В течение 180 дней, т. е. до 13 октября 2006 г., ООО "Вымпел" представляет необходимый комплект документов в налоговую инспекцию для подтверждения правомерности применения ставки. И в том месяце, когда налоговая инспекция даст разрешение на применение ставки и возможных вычетов, в декларации по налоговой ставке 0% делаются записи.

      По  строкам 1.1 и 4 листа 02 — 5 000 000 руб., по строкам 5.1, 5.1.2,9 листа 03 — 700 000 руб. (540 000 + 180 000) и  делаются записи в бухгалтерском  учете:

      Дт 68, Кт 19 — 720 000 руб. на принятую к зачету сумму НДС.

      Если  данный экспорт не подтверждается налоговыми органами, то информация об этом должна быть отражена в разделе 11 (листы 04, 05) декларации по налоговой ставке 0% по строкам 21, 22 листа 04 декларации по НДС, сумма же доначисленного НДС должна быть внесена в бюджет.

      В случаях, если задолженности перед бюджетом у налогоплательщика нет, то налоговый орган принимает решение о зачете суммы, подлежащей возмещению, в счет текущих платежей по НДС, а также другим налогам или налогам (сборам), уплачиваемым на таможне по согласованию с таможенными органами.

      При этом возможен возврат денежных сумм организации на основании отдельного заявления. В таких случаях возврат  денежных средств производит федеральное  казначейство путем зачисления на расчетный  счет налогоплательщика в течение  двух недель с момента получения решения налогового органа.

      На  деньги организации, вовремя не возвращенные, согласно п. 4 ст. 176 НК РФ, начисляются  проценты по ставке рефинансирования Банка России.

      В соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ авансовые  платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаются НДС по установленной ставке.

      Данное  положение распространяется и на предоплату по экспортным сделкам за исключением авансов по экспортируемым товарам, длительность производственного  цикла изготовления которых превышает 6 месяцев.

      Этот  перечень товаров закрытый, его определяет Правительство РФ.

      Сумма авансовых платежей и расчетная  сумма НДС отражается по строке 11 листа 04 декларации по налоговой ставке 0%. При этом налог вносится в бюджет в общем порядке до 20 числа месяца, следующего за месяцем поступления денежных средств на расчетный счет организации-экспортера.

      А когда экспорт подтвержден, то сумма  НДС по авансам декларируется  по строке 6 листа 03 декларации по налоговой  ставке 0% и данная сумма налога предъявляется к возмещению из бюджета.

       Вопрос №50. Задачи и источники информации анализа внешнеэкономической деятельности.

      Ведение предпринимательской деятельности в сегодняшней России сопряжено  с сохраняющейся политической и  экономической нестабильностью, многочисленными коммерческим рисками, недобросовестностью партнеров по бизнесу. Именно в такой обстановке предприниматели должны принимать ответственные решения, которые затрагивают не только их материальные интересы, но и соответственно интересы партнеров. Так что рассматриваемая проблема является важной практически для всех, кто занимается предпринимательской деятельностью. Особое значение это имеет для российских коммерческих структур при установлении деловых контактов с предпринимателями, фирмами и компаниями. Здесь важно оперативно и достоверно получить информацию о потенциальном партнере. Опыт последних лет формирования рыночных отношений в России содержит богатый материал неудач и материальных потерь российского бизнеса от деловых связей с недобросовестными предпринимателями.

      Вместе  с тем следует отметить, что  и открытая информация при соответствующем  применении методов экономического анализа может дать предпринимателю (аналитику) возможность сделать  довольно точные выводы о состоянии  производственной, сбытовой и финансовой программы фирмы, которая выступает в роли партнера для российского бизнесмена. Сами по себе сведения о фирме - потенциальном партнере можно получить из нескольких открытых источников. Главными из них являются фирменные справочники, публикации, годовые отчеты, проспекты, рекламные материалы, каталоги. Использование указанных материалов в комплексе дает достаточно полное представление об интересующей фирме. Среди перечисленных источников фирменные справочники занимают особое место. Сообщаемая ими информация собирается справочно-информационными агентствами из собственных отчетов и публикаций самих фирм, материалов торгово-промышленных палат, а также различных публикаций многочисленных союзов и ассоциации промышленников и торговцев.