Учет кредитов и займов

Введение.

 
 В системе экономических отношений  кредит всегда занимал особое положение  как самостоятельная экономическая  категория. Он способен ускорить общественное развитие, с его помощью экономика  и ее субъекты могут преодолевать ограниченность финансовых ресурсов, быстрее проходить стадии спада, обеспечивается устойчивое экономическое развитие. Кредитные отношения, обеспечивая хозяйственную деятельность предприятий, содействуют их развитию, увеличению объемов производства продукции, работ, услуг. Опыт зарубежных стран показывает, что умелое использование кредита, так же, может ускорять обороты предприятия в несколько раз. Значение кредитов банка как дополнительного источника финансирования коммерческой деятельности особенно проявляется на стадии становления предприятия.

Можно, конечно, накапливать капиталы за счет бережливости, умеренности  в расходах, но для настоящего подъема  экономики в этом случае потребуется  не один десяток лет. Благодаря более  активной кредитной политике, более  активному применению кредита как источника инвестиций в условиях острой нехватки ресурсов в экономике, общество получает источник устойчивого экономического развития. Важно при этом рассматривать кредит не как показатель бедности, а как эффективный инструмент ускорения и расширения производства.

Целью данной контрольной работы является рассмотрение методики отражения кредитов и займов в бухгалтерском учете.

Для этого необходимо определить такие  задачи, как, понятие, виды, формы кредита  и займа, а также особенности  кредитов и займов – их правовое обеспечение, документооборот и их различия. 

Информация о затратах, связанных  с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам в бухгалтерском  учете формируется в соответствии с ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденное приказом Минфина России от 02 августа 2001 №60н. 

В настоящее время в РФ банковское кредитование регулируется, в основном, нормами Гражданского кодекса РФ, ФЗ «О центральном банке РФ (Банке России)» от 26 апреля 1995, ФЗ «О банках и банковской деятельности» от 3 февраля 1996, инструктивными материалами ЦБ РФ №62-а «О порядке формирования и использования резерва на возможные потери по ссудам» от 30 июня 1997 года и Положение ЦБ РФ №54-п «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)» от 31 августа 1998 года.

Гражданский кодекс содержит общие  нормы, относящиеся к институту  кредитного договора и договора обеспечения, а также регламентирует основания  и порядок обращения взыскания на заложенное имущество, способы обеспечения обязательств. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) в третьем разделе содержит общие положения об обязательственном праве (статьи 307-419 ГК РФ). В частности, основные положения в отношении обязательств содержат статьи 307 и 308 главы 21 ГК РФ. А так же используются другие нормативные документы.

На сегодняшний день вести предпринимательскую  деятельность практически невозможно без привлечения кредитов и займов. В свою очередь, перед бухгалтером  встает задача грамотного учета кредитных и заемных операций — тем более что затраты по кредиту и займу помогают уменьшить налогооблагаемую прибыль.

1. Понятие и  виды кредитов и займов.

В условиях рынка формирование оборотных активов, приобретение внеоборотных активов только за счет собственных источников (уставного капитала, резервного капитала, нераспределенной прибыли) не представляется возможным. Организация для формирования хозяйственных средств может помимо собственных источников привлекать заемные средства в виде кредитов банка, займов от юридических и физических лиц.

Кредит в широком  смысле – это система экономических  отношений, возникающая при передаче имущества в денежной или натуральной  форме от одних организаций или  лиц другим на условиях последующего возврата денежных средств или оплаты стоимости переданного имущества и, как правило, с уплатой процентов за временное пользование переданным имуществом¹.

В зависимости от состава  участников сделки различают банковский кредит и коммерческий кредит (займы).

Банковский кредит – это выданные банком организациям и физическим лицам  денежные средства на определенный срок и определенные цели, на возвратной основе и обычно с уплатой процентов.

Коммерческий кредит предоставляется  одними организациями другим обычно в виде отсрочки уплаты денежных средств за проданные товары. Предметом договора займа помимо денег могут быть вещи.

В зависимости от целевого назначения и сроков предоставления различают  краткосрочный и долгосрочный кредиты.

Краткосрочный кредит выдается на нужды текущей деятельности организации (необходимые для выполнения плана) и предоставляется, как правило, на срок до одного года.

Долгосрочный кредит используется на цели производственного и социального  развития организации (для строительства и приобретения основных фондов, расширения и совершенствования производства и др.) и выдается на срок свыше одного года.

Заемные отношения между банком и клиентом по банковскому кредиту  оформляются кредитным договором.

В соответствии со ст. 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) организации (заемщику) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Таким образом, кредиторами по кредитному договору могут быть только банки и другие кредитные организации, имеющие соответствующую лицензию ЦБ РФ.

Предметом кредитного договора могут  быть только денежные средства. При  этом денежные средства могут быть предоставлены организации только в безналичной форме.

Кредитный договор должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность кредитного договора.

Для заключения кредитного договора и получения кредита организация должна представить в банк заявление на получение кредита, к которому прилагаются необходимые документы в зависимости от характера кредитной операции (учредительные документы, баланс организации, технико-экономическое обоснование потребности в кредите, бизнес-план и др.). В случае согласия банка на выдачу кредита организация составляет кредитный договор по установленной банком форме.

В кредитном договоре указывается  объект кредитования, условия и порядок  предоставления кредита, сроки особые условия обеспечения возврата кредита, права, обязанности и ответственность сторон, проценты за пользование кредитом, порядок и сроки их уплаты и т. п.

Объектами кредитования могут быть любые потребности в финансовых ресурсах. Кредит может быть получен на приобретение материально-производственных запасов, на восполнение недостатка собственных оборотных средств, на погашение задолженности по заработной плате, на осуществление инвестиционных вложений. Гарантом возвратности кредита является его обеспечение. В роли обеспечения кредита может выступать любое имущество – недвижимость, ценные бумаги, товары, поручительство, банковская гарантия, страхование кредитного риска.

Кредитор вправе отказаться от предоставления заемщику предусмотренного кредитным договором кредита полностью или частично при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок.

Заемщик вправе отказаться от получения  кредита полностью или частично, уведомив об этом кредитора до установленного договором срока его предоставления, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или кредитным договором.

Заемные средства могут быть привлечены ни только путем получения кредита, но и путем получения займа  у других организаций. В этом случае заемные отношения между организациями оформляются договором займа.

В соответствии со ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества². Таким образом, предметом договора займа могут быть денежные средства и/или вещи, определенные родовыми признаками.

Договор займа заключается в  письменной форме в случаях, когда  займодавцем является юридическое  лицо. Договор займа считается  заключенным с момента передачи денег или вещей заемщику. Договоры займа могут быть процентными или беспроцентными. Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму в срок и в порядке, предусмотренном договором займа. Если срок возвращения займа не определен договором, сумма займа должна быть возвращена займодавцу в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом.

В соответствии со ст. 816 ГК РФ договор  займа может быть заключен путем  выпуска и продажи облигаций ³.

В соответствии со ст. 815 ГК РФ заемные  отношения по соглашению сторон могут  быть оформлены путем выдачи векселя ⁴.

В соответствии со ст. 822 ГК РФ сторонами  может быть заключен договор, предусматривающий  обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками (товарный кредит) ⁵.

В соответствии со ст. 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит). Таким образом, организация может осуществлять привлечение заемных средств путем выпуска и продажи облигаций, выдачи векселей (выданные заемные обязательства)⁶.

2. Учет основного  долга по кредитам и займам.

Порядок учета обязательств организаций  по полученным займам, кредитам и выданным заемным обязательствам определен  Положением по бухгалтерскому учету  «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ15/2008), утв. приказом Минфина России от 02.06.2008 г. № 107н⁷. Данное положение вступило в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2009 год. В целом нормы ПБУ 15/2008 аналогичны прежним, однако на их основании упрощены существующие нормы учета и устранены некоторые неясности в их толковании. В целом если оценивать его как нормативный акт оно стало более лаконичным и структурированным.

Согласно ПБУ 15/2008 учету подлежит:

1. Основная сумма обязательства по полученному от займодавца займу или кредиту.
2. Расходы, связанные с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам.

Задолженность организации-заемщика займодавцу по полученным займам и  кредитам в зависимости от срока, на который получены займы или  кредиты в бухгалтерском учете  подразделяется на краткосрочную и  долгосрочную.

Краткосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не превышает 12 месяцев.

Долгосрочной задолженностью считается  задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой  по условиям договора превышает 12 месяцев.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета учет краткосрочных кредитов и займов, полученных организацией, ведется на пассивном счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Учет долгосрочных кредитов и займов, полученных организацией, ведется на пассивном счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Аналитический учет задолженности  по полученным займам и кредитам, включая  выданные заемные обязательства, должен вестись по видам займов и кредитов, кредитным организациям и другим займодавцам.

Основная сумма обязательства  по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком  как кредиторская задолженность  в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре⁸.

Погашение основной суммы обязательства  по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком  как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском  учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).

Запись на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»  делается в момент получения денежных средств или других вещей.

Суммы полученных организацией кредитов и займов отражаются в учете на основании данных приходных кассовых ордеров, банковских выписок, приходных накладных и других первичных документов записью:

Дебет сч. 51 «Расчетные счета», сч. 52 «Валютные счета», сч. 50 «Касса»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»  или сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Долгосрочные кредиты и займы  организация согласно учетной политике может:

1. Учитывать как долгосрочную задолженность на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» до истечения срока договора;
2. Осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную в момент, когда до возврата основного долга по кредиту или займу согласно условиям договора остается 365 дней. Такой порядок позволяет правильно отражать в отчетности краткосрочные обязательства организации и правильно определять ее платежеспособность⁹.

В бухгалтерском учете операция по переводу долгосрочной задолженности  в краткосрочную отражается записью:

Дебет сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

В зависимости от своевременности  погашения различают задолженность  по кредитам и займам срочную и  просроченную.

Срочной задолженностью считается  задолженность по полученным кредитам и займам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен в установленном порядке.

Просроченной задолженностью считается  задолженность по просроченным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения.

Организация-заемщик по истечении  срока платежа обязана перевести  срочную задолженности в просроченную.

Перевод срочной задолженности  в просроченную производится в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.

Информация о размещенных заемных  обязательствах (обеспеченных векселями  или облигациями) учитывается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» обособленно.

Если облигации размещаются  по цене, превышающей их номинальную  стоимость, то делаются записи:

Дебет сч. 51 «Расчетные счета»

– на сумму, полученную за размещенные облигации;

Кредит сч. 66 «Расчеты по кратко срочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

– на номинальную стоимость размещенных облигаций;

Кредит сч. 98 «Доходы  будущих периодов»

– на сумму превышения цены размещения над номинальной  стоимостью.

Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы  будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на прочие доходы записью:

Дебет сч. 98 «Доходы будущих  периодов»

Кредит сч. 91 «Прочие  доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие  доходы».

Возврат организацией-заемщиком полученного  от займодавца кредита или займа, включая размещенные заемные обязательства, отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.

При погашении кредитов или займов на суммы погашаемых кредитов, займов делается запись:

Дебет сч. 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»  в корреспонденции со счетами,

Кредит сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».

В соответствии с НК РФ операции по получению и погашению займов и кредитов, иных аналогичных средств независимо от формы оформления заимствования не облагаются налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость¹⁰.

3. Учет расходов по займам и кредитам.

ПБУ 15/2008 устанавливает закрытый перечень расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам.

В этот перечень входят:

• проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору);
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
• суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);
• иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

Основной составляющей затрат, связанных  с получением и использованием займов и кредитов, являются проценты, причитающиеся к оплате по полученным займам и кредитам.

3.1. Учет процентов,  причитающихся к оплате 

по полученным займам и  кредитам.

Размер процентов по полученным займам и кредитам и порядок их начисления определяется условиями  договора. При отсутствии в договоре условия о размере процентов они определяются по ставке рефинансирования ЦБ РФ на день уплаты заемщиком суммы долга или его части. ГК РФ предусматривает ежемесячную уплату процентов до дня возврата основной суммы долга. Условиями договора кредита или займа может быть предусмотрено досрочное начисление процентов или единовременное начисление процентов в конце срока кредита или займа.

В бухгалтерском балансе сумма  начисленных и причитающихся  к уплате процентов отражается в  составе соответствующей кредиторской задолженности.

Порядок отражения процентов на счетах бухгалтерского учета зависит  от целей, на которые получены заемные  средства.

Цели получения и использования  кредитов и займов в соответствии с ПБУ 15/2008 подразделяются на две  группы:

• для приобретения, сооружения и изготовления инвестиционного актива;
• для иных отличных от названных целей.

Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), непосредственно  связанные с приобретением, сооружением  и (или) изготовлением инвестиционного  актива включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов в зависимости от времени их начисления и уплаты. Во всех остальных случаях они признаются прочими расходами.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов¹¹.

Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в  стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий  предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Проценты, подлежащие включению в  состав прочих расходов, отражаются на счетах бухгалтерского учета записью:

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Пример: организация получила в банке краткосрочный кредит в сумме 100 000 руб. под 20 % годовых на период с 1 сентября 2012 г. по 31 октября 2012 г. Проценты банку согласно договору начисляются и уплачиваются ежемесячно. Составим бухгалтерские проводки:

Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), непосредственно  связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива включаются в стоимость инвестиционного актива при выполнении следующих условий:

- расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению  инвестиционного актива подлежат  признанию в бухгалтерском учете;

- расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

- начаты работы по  приобретению, сооружению и (или)  изготовлению инвестиционного актива.

При соблюдении этих условий проценты, начисленные по полученным кредитам и займам отражаются в учете записью:

Дебет сч. 08 «Вложения  во внеоборотные активы»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива начиная с момента фактического начала работ по созданию инвестиционного актива. Фактическое начало работ по созданию инвестиционного актива – это начало работ, связанных с физическим созданием актива, а также административные, технические работы.

При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного  актива на длительный период (более  трех месяцев) проценты, причитающиеся  к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.

В указанный период проценты, причитающиеся  к оплате займодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов организации записью:

Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»  или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

При возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.

ПБУ 15/2008 установлено, что не считается  периодом приостановки приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного  актива срок, в течение которого производится дополнительное согласование технических и (или) организационных  вопросов, возникших в процессе приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного  актива с первого числа месяца, за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

С первого числа месяца, следующего за месяцем принятия инвестиционного  актива к бухгалтерскому учету, проценты по займам и кредитам учитываются  как прочие расходы организации  записью:

Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»

Кредит сч. . 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

В случае, если организация начала использовать инвестиционный актив  для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива¹².

Пример: Организация 1 февраля 2012 г. получила кредит на 10 месяцев на строительство офисного здания в сумме 400 000 руб. Ежемесячно начисляются и уплачиваются проценты по ставке 20 % годовых. Стоимость работ по строительству составила 1 180 000 руб. Строительство начато в феврале 2012 г. В период с мая по апрель строительство было приостановлено. Работы были возобновлены в августе 2012 г. Объект введен в эксплуатацию и принят на учет в октябре 2012 г. Кредит погашен 30 ноября 2012 г.

Составим бухгалтерские проводки: