Учет нематериальных активов. 20

Учет  нематериальных активов (НМА).

Содержание.

1. Введение.

2. Что относится  к НМА?

3. Основные  нормативные документы для НМА?

4. Классификация НМА.

   А) Объекты  интеллектуальной собственности:

• Объекты, регулируемые патентным правом.
• Объекты, регулируемые авторским правом.

Б) Отложенные затраты.

В) Деловая  репутация организации.

5. Оценка НМА.

   А) Определение первоначальной стоимости НМА при их покупке.

   Б) Определение  первоначальной стоимости НМА  в других случаях.

   В) Определение срока использования НМА.

6. Документальное оформление движения НМА.

7. Учет поступления  и выбытия НМА:

• Синтетический учет.
• Аналитический учет.

8. Учет амортизации  НМА.

• Способы начисления.
• Способы отражения.

9. Порядок учета  хозяйственных операций при предоставлении  права пользования НМА у организаций.

• Правообладателей.
• Правопользователей.

10. Особенности  учета деловой репутации.

• Положительная репутация.
• Отрицательная репутация.

11. Инвентаризация  НМА.

12. Раскрытие  информации о НМА в бухгалтерской  отчетности.

13. Корреспонденции счетов по операциям движения НМА.

14. Список литературы.

Введение.

     Активы – в самом общем смысле – имущество и ресурсы компании, то есть то, чем компания владеет и от чего может получить экономическую выгоду в будущем.

     Внеоборотные активы в настоящее время представлены в балансе следующим образом:

     Нас интересуют  нематериальные активы (НМА).

Нематериальные  активы.

     В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2000 (5) к нематериальным активам относят имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям:

   а) не имеет  материально-вещественной (физической) структуры;

   б) может быть  идентифицировано (выделено, отделено) от другого имущества;

   в) предназначено  для использования в производстве  продукции, при выполнении работ  или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

   г) используется  в течение длительного времени  (свыше 12 месяцев или в течение  обычного цикла, если он превышает 12 месяцев);

   д) не предполагается  последующая перепродажа данного  имущества;

   е) способно  приносить организации экономическую  выгоду;

   ж) имеются надлежаще  оформленные документы, подтверждающие  существование самого актива и исключительные права организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы и т. п.).

     В соответствии  с перечисленными условиями к  НМА относят следующие объекты  интеллектуальной собственности:

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
• имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

    В составе НМА учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы.

     В состав НМА не включают программы для ЭВМ, на которые компания не имеет исключительных прав. А такими правами компании располагают крайне редко, поскольку в большинстве случаев авторские права на использующиеся программы (например, бухгалтерские) принадлежат сторонним разработчикам. Следовательно, ни о каких исключительных правах на программные продукты и речи быть не может, т. к. организации приобретают лишь право пользования ими.

     Периодически  отчисления за право пользования  программой включаются в текущие расходы, а фиксированный разовый платеж за ее установку проходит по статье «Расходы будущих периодов» и равномерно списывается на затраты.

     В состав НМА также не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способности, поскольку они не отделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них. Кроме того, дать точную стоимостную оценку указанным качествам не представляется возможным.

Основные  нормативные документы для НМА.

1. «О бухгалтерском учете». Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-Ф3.
2. Гражданский кодекс РФ. Части Ι и П. – М.: Проспект, 1998.
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г.    № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. № 31н).
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждено приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» - ПБУ 14/2000. Утверждено   приказом   Минфина РФ от 16.10.2000 г. № 91н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» - ПБУ 17/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.02 г. № 115н.
7. «Патентный закон РФ» от 23.09.92 г. № 3517-1.
8. «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров». Закон РФ от 23.09.92 г. № 3520-1.
9. «О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных». Закон РФ от 23.09.92 г. № 3523-1.
10. «Об охране топологии интегральных микросхем». Закон РФ от 23.09.92 г. № 3525-1.
11. «Об  авторском  праве  и  смежных  правах».   Закон РФ от 09.07.93 г. № 5351-1.
12. «О селекционных достижениях». Закон РФ от 06.08.93 г. № 5605-1.

Классификация НМА.

     При классификации  НМА можно выделить следующие  виды:

• объекты интеллектуальной собственности;
• отложенные затраты;
• деловая репутация организации.

     В виде  схемы это можно представить  следующим образом:

Ι. Объекты  интеллектуальной собственности.

     Объекты  интеллектуальной собственности  можно разделить на два вида: регулируемые патентным правом и регулируемые авторским правом.

     Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны изобретения, полезных моделей, промышленных образцов, фирменных наименований, товарных знаков, знаков обслуживания необходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, исчерпывающий.

     Регистрация  объектов, регулируемых авторским  правом, не нужна. Автор обязан  выразить свое произведение в любой объективной форме, позволяющий воспроизводить указанный объект. Перечень объектов, регулируемых авторским правом, примерный и может быть расширен за счет создания новых произведений.

     Объекты, регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности). Правовое регулирование объектов промышленной собственности осуществляется Патентным законом РФ, Законом РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров», а также подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления и регистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы.

     Изобретение подлежит правовой охране, если оно является новым, имеет изобретательский уровень и промышленно применимо (устройство, способ, вещество, штамм, микроорганизм, культуры клеток растений и животных) или является известным устройством, способом, веществом, штаммом, но имеет новое применение. Патент на изобретение выдается сроком до 20 лет и удостоверяется приоритет изобретения, авторство, а также исключительное право на его использование.

     Промышленный образец – художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид. Отличительными признаками патентоспособности промышленного образца являются его новизна, оригинальность и промышленная применимость. Патент на промышленный образец выдается на срок до 10 лет и может быть продлен еще на срок до 5 лет.

     Полезная модель представляет собой конструктивное выполнение из составных частей. Отличительные признаки полезной модели – новизна и промышленная применимость. Правовая охрана полезной модели осуществляется при наличии свидетельства, выдаваемого Патентным отделом на срок до 10 лет и продлеваемого по ходатайству патентообладателя на дополнительный срок до 3 лет.

     Основные  формы использования охраняемых  патентным правом объектов –  передача прав по лицензионному договору и внесение объекта в качестве вклада в уставной капитал организации. Лицензионный договор существенно отличается от договора купли-продажи и найма, поскольку патентовладелец передает по лицензионному договору не само изобретение, а лишь исключительное право на его использование; патентовладелец может передать право на использование изобретения широкому кругу третьих лиц и сам использовать изобретение. Стоимость охраняемых патентом объектов складывается из затрат на их приобретение, юридических, консультационных и других затрат.

     Товарный знак и знак обслуживания – обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических или физических лиц.

     Правовая охрана товарного знака и знака обслуживания осуществляется на основе свидетельства Патентного ведомства, удостоверяющего приоритет товарного знака, исключительное право владельца на товарный знак в отношении товаров, указанных в свидетельстве. Свидетельство выдается на срок 10 лет и может продлеваться каждый раз на этот же срок.

     Наименование места происхождения товара – название страны, населенного пункта или другого географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными или людскими факторами одновременно. Правовая охрана наименования места происхождения товара осуществляется на основе свидетельства Патентного ведомства, выдаваемого на срок 10 лет и продлеваемого каждый раз на этот же срок.

     Объекты, регулируемые авторским правом. Регулирование объектов авторским правом осуществляется в соответствии с законами РФ.

     Программа для ЭВМ – объективная форма представления совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств. К ней относятся также подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы, и аудиовизуальные отображения.

     База данных – объективная форма представления и организации совокупности данных (статей, расчетов и др.), систематизированных с целью нахождения и обработки этих данных.

     Топология интегральных микросхем – зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.

     Помимо  указанных объектов авторских  прав могут быть и другие  произведения науки, а также  литературы и искусства.

     Правовой  формой подачи объектов авторского  права является авторский договор  (на воспроизведение произведения, его переработку и распространение).

      Договоры  о передаче имущественных прав  на программу ЭВМ, базу данных, топологию интегральных микросхем  могут быть зарегистрированы  в Российском агентстве по  правовой охране указанных объектов  по соглашению сторон. Договор о полной уступке всех имущественных прав на зарегистрированные объекты подлежит обязательной регистрации в Агентстве.

П. Отложенные затраты.

     Отложенные затраты – это организационные расходы.

     Организационные расходы состоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации.

     Следует  отметить, что в состав организационных расходов, включаемых в НМА, входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставной капитал.

     Расходы  организации, связанные с необходимостью  переоформления учредительных и  иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовление новых штампов, печатей и т. п., включают в состав общехозяйственных расходов организации и отражают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы». Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли, остающейся в их распоряжении.

Ш. Деловая  репутация организации.

     Деловая репутация организации – это разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и балансовой стоимостью ее имущества. При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.

     Объектом  НМА является положительная деловая  репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

     Отрицательная  деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю, и учитывается как доходы будущих периодов.

Оценка  НМА.

     Первоначальная  стоимость НМА – это сумма фактических затрат на его приобретение или создание. Она зависит от того, как нематериальный актив был получен: за деньги, в качестве вклада в уставной капитал или же безвозмездно. Но нельзя исключать и вариант, при котором НМА создается силами самой фирмы.

     Определение первоначальной стоимости НМА при их покупке. По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость НМА в обязательном порядке включаются все расходы организации на его покупку, а именно:

      -   суммы, уплаченные за НМА (без НДС, если он принимается к вычету);

      - невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением                   нематериального актива;

      -  расходы на доработку НМА (до того момента, когда НМА оказывается пригодным к использованию);

      - затраты по регистрации прав на НМА (например, в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ);

      - стоимость информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с покупкой НМА;

      -  услуги нотариуса по регистрации договора, на основании которого фирма получает право собственности на НМА;

      -    другие затраты, непосредственно связанные с приобретением НМА.

     Определение первоначальной стоимости НМА в других случаях. НМА, внесенные в уставный капитал в качестве вклада, отражают по стоимости, согласованной между акционерами. Оценка и отражение в балансе НМА, полученных безвозмездно, производятся исходя из рыночной цены. А в стоимость НМА, созданного силами самой фирмы, включаются все расходы по его изготовлению и регистрации.

     Определение срока использования НМА. Срок использования НМА зависит от срока действия патента, свидетельства и т. п. Если определить срок использования НМА представляется затруднительным, то в дело вступает ПБУ 14/01, согласно которому срок ограничивается 20 годами, но при этом не может превышать срока деятельности организации.

Документальное  оформление движения НМА.

     В настоящее  время отсутствуют какие-либо  рекомендации по документальному  оформлению движения НМА. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов, исходя из Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете и Федерального закона о бухгалтерском учете, определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

     Все операции  по документальному оформлению  движения НМА целесообразно осуществлять  при участии постоянно действующей  комиссии. По особо крупным объектам  возможно издание приказа на  приемку или списание конкретного  объекта.

     В соответствии с особенностями НМА в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации, документы о регистрации и некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить на обоснованность оценки объектов НМА и правильность перехода права на их владение. Например, приобретение права на объекты, охраняемые патентным правом (изобретения, полезные модели и др.), должно подтверждаться соответствующими лицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном отделе. Приобретенные права должны быть оформлены договорами с юридическими или физическими лицами.

     Особенностью некоторых НМА как объектов учета является необходимость принятия мер по их защите. С этой целью целесообразно разработать особые внутренние правила охраны таких объектов, предусмотрев в них список лиц, имеющих право на ознакомление с ними, обязательства этих лиц не разглашать соответствующие сведения и свои должностные инструкции, а также другие необходимые сведения.

Учет  поступления и выбытия НМА.

Синтетический учет НМА.

     Синтетический  учет НМА осуществляют на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».

     Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет НМА на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. По некоторым видам НМА со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам

     При наличии  в организации нескольких видов  НМА значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов открыть субсчета в соответствии с классификацией НМА, принятой в организации, например:

       04-1 «Объекты интеллектуальной собственности»;

       04-2 «Отложенные  затраты»;

       04-3 «Деловая  репутация»;

       04-4 «Расходы  организации на научно-исследовательские,  опытно-   

       конструкторские  и технологические работы»;

       04-5 «Прочие объекты».

     На счете  05 «Амортизация нематериальных активов»  отражают начисление и списание (при выбытии) амортизации по  тем видам НМА, по которым  погашение их стоимости производится  с использованием счета 05.

     Основные  виды поступления НМА:

• их приобретение;
• создание своими силами и с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе;
• приобретение на условиях обмена;
• поступление в счет вклада в уставный капитал организации;
• безвозмездное поступление;
• поступление НМА для осуществления совместной деятельности.

     Расходы  по приобретению и созданию  НМА относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 «Вложения во Внеоборотные активы» с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет приобретенных или созданных НМА они отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08.

     Поступления  НМА в прядке бартера (обмена) также первоначально отражают  на счете 08 с кредита счета  60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету счета 04 с кредита счета 08. Переданные в порядке бартера объекты имущества списывают с кредита соответствующих счетов (01, 10, 12, 40 и др.) в дебет счетов продажи (90, 91).

     НМА, внесенные учредителями или участниками в счет их вкладов в уставный капитал организации (по согласованной стоимости), отражают на счете 08 (по аналогии с основными средствами). При этом задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал отражают по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал».

     На стоимость  поступивших в счет вклада  в уставный капитал НМА составляют  бухгалтерские записи:

    Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»

    Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями»

     Дебет счета  04 «Нематериальные активы»

     Кредит  счета 08 «Вложения во внеоборотные  активы»

     Безвозмездно  полученные НМА приходуются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления». Со счета  первоначальная стоимость НМА списывается на счет 04 «Нематериальные активы».

     Стоимость безвозмездно  полученных НМА, учтенная на  субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления», в дальнейшем списывается ежемесячно в размере начисленных сумм амортизационных отчислений по объекту в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

     Порядок учета НМА,  поступивших для осуществления совместной деятельности, будет рассмотрен в разделе, посвященному учету совместной деятельности.

     При покупке  организации вложения в приобретаемые  внеоборотные активы отражают  по дебету счета 08 «Вложения  во внеоборотные активы» и  кредиту счета 76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами». Положительная деловая репутация записывается в дебет счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08. Отрицательная деловая репутация отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

     По приобретенным  НМА организации уплачивают НДС  по установленным ставкам. Порядок  дальнейшего отражения операций по НДС зависит от назначения НМА (для производственных нужд, непроизводственных нужд и др.) вида организации (сельскохозяйственные и малые организации, фермерские хозяйства) и осуществления таким же образом, как и по основным средствам.

     Вместе  с тем следует иметь в виду, что в соответствии НК РФ НДС по приобретенным НМА учитывается в общеустановленном порядке по дебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам», в корреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. Ежемесячно после принятия на учет НМА сумма НДС списывается с кредита счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

     По безвозмездно  поступившим НМА налогооблагаемая  прибыль увеличивается на стоимость  поступивших активов, но не  ниже их остаточной стоимости,  числящейся у передающейся организации.

     Основными  видами выбытия НМА являются  их продажа, списание вследствие  непригодности, безвозмездная передача, передача НМА в счет вклада  в уставные капиталы других  организаций.

     При выбытии НМА в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» с кредита счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость НМА  списывается со счета 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет счета 91 также списываются все расходы, связанные с выбытием НМА, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным НМА. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия НМА.