Учет производственных издержек

УЧЕТ  ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ИЗДЕРЖЕК 

Понятие и состав производственных затрат 

    К основным задачам  финансового учета  на этом участке относятся:

  • контроль количества и качества выпущенной продукции, полуфабрикатов, работ, услуг, выполнения плана выпуска по стадиям технологического процесса и комплектности незавершенного производства;
  • выявление полной суммы фактических затрат на производство, резервов и путей снижения себестоимости продукции;
  • исчисление индивидуальной себестоимости каждого вида продукции, выявление низко рентабельных и убыточных ее видов;
  • контроль движения и сохранности ценностей в производстве.
 

    Главным документом, регламентирующим правила  учета расходов коммерческих организаций, считается ПБУ 10/99 «Расходы организации».

    В соответствии с ним расходами признаются уменьшения экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств и иного имущества) и возникновения обязательств, приводящие к уменьшению капитала, за исключением уменьшения вкладов по решению собственников. 

    Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются:

  • на расходы по обычным видам деятельности,
  • прочие расходы.
 

    Расходы по обычным видам  деятельности представляют собой расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, обретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

    Именно  эти расходы и лежат в основе исчисления произзводственных издержек и себестоимости продукции.

    Расходы, отличные от расходов по обычным видам  деятельности считаются прочими.  
 

    Не  признается расходами  выбытие активов, связанное:

  • с приобретением (созданием) внеоборотных активов;
  • с осуществлением вкладов в уставные капиталы, приобретением ценных бумаг не с целью перепродажи;
  • с выполнением договоров комиссии, агентских и иных аналогичных договоров в пользу комитета, принципала и т. п.;
  • с предварительной оплатой ценностей, работ, услуг;
  • с выдачей авансов, задатков в счет оплаты ценностей, работ услуг;
  • с погашением кредитов и займов, полученных организацией.
 

    Расходы по обычным видам  деятельности складываются:

  • из расходов на приобретение сырья, материалов, товаров и иных МПЗ;
  • из расходов, возникающих непосредственно в процессе переработки (доработки) МПЗ для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи товаров (расходы по содержанию и эксплуатации внеоборотных активов, по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).
 

     При формировании расходов по обычным видам  деятельности в соответствии с ПБУ 10/99 обеспечивается группировка по следующим элементам:

  • материальные затраты;
  • затраты на оплату труда;
  • отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.
 

     В ПБУ 10/99 указано, что для целей  управления организуют учет расходов по статьям затрат. Их перечень устанавливается организацией самостоятельно.

     Для целей формирования финансового  результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг. 

     Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

     В настоящее время эти нормативные  акты и методические указания за редким исключением отсутствуют. Счета, предусмотренные  действующим планом счетов, предназначены  для учета в разрезе статей затрат, поэтому достаточно сложно организовать учет в разрезе элементов затрат. Отсутствует и методические документы, регламентирующие состав тех или иных элементов и статей. 

     Состав  и классификация затрат для целей  налогообложения (т.е. налогового учета) регламентированы главой 25 НК РФ. Классификация расходов на производство, приведенная в главе 25 НК, в основном совпадает с данной в ПБУ 10/99, поэтому возможно состав каждого элемента расшифровать в соответствии НК РФ:

  • расходы, связанные с изготовлением, хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и реализацией товаров, работ, услуг, имущественных прав;
  • расходы на содержание, эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества;
  • расходы на освоение природных ресурсов;
  • расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
  • расходы на обязательное и добровольное страхование;
  • прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
 

    Расходы, связанные с производством  и (или) реализацией, подразделяются на:

  • материальные расходы;
  • расходы на оплату труда;
  • начисленную амортизацию;
  • прочие расходы.

 

Классификация затрат на производство. Элементы и статьи затрат 

    В практике учета для характеристики издержек производства, т.е. затрат живого и овеществленного труда предприятий на производство и сбыт продукции, применяют термин «затраты производства».

    Если  эти издержки относятся к готовой  продукции, то они представляют собой ее себестоимость. 

    Себестоимость продукции представляет собой часть ее стоимости, стоящую из возмещения потребленных средств производства и заработной платы, выраженную в денежной форме. 

    Понятия «затраты производства»и «себестоимость» продукции» употребляют во множестве различных значений. В бухгалтерском учете следует различать эти понятия.

    Затраты - общая сумма расходов за определенный период (например, месяц).

    Себестоимость всегда соотносится с конкретными задачами (например, себестоимость выпущенного продукта, законченной работы, услуги).

    В отчетном месяце предприятия в первую очередь несут затраты, связанные  с окончанием обработки изделий, начатых в прошлом месяце, а начатые обработкой в конце месяца изделия входят в состав готовой продукции следующего месяца.

     Взаимосвязь между этими понятиями можно  выразить в виде следующей формулы:

СГП = НЗПН.М. + ЗОМ - НЗПк,М, 

СГП - себестоимость  готовой продукции, выпущенной в  отчетном месяце;

НЗПН.М., НЗПк,М, - сумма затрат в НЗП на начало и конец месяца;

ЗОМ - затраты  на производство за отчетный месяц. 

     Особое  значение для исчисления себестоимости  имеет состав затрат, включаемых в нее, и научно обоснованная их классификация.

Виды  группировок затрат для финансового  учета. 

     1. По этапам производственного процесса различают затраты, относящиеся к различным стадиям и переделам технологического процесса. Это необходимо для расчета себестоимости промежуточных продуктов при отпуске их сторонним потребителям. 

     2. Затраты подразделяются по видам продукции, работ, услуг. Это необходимо для исчисления их себестоимости и цены. 

     3.  По способу включения в себестоимость отдельных видов продукции различают прямые и косвенные затраты.

     К прямым относят затраты, непосредственно связанные с производством конкретного вида продукции. Они включаются в себестоимость продукции по данным первичных документов.

     Косвенные - это расходы, связанные с производством нескольких видов продукции. Они включаются в себестоимость продукции путем распределения пропорционально базе из состава прямых затрат.

     4. По отношению к календарным периодам затраты подразделяют на текущие и единовременные.

     К текущим относят затраты, имеющие постоянный характер и возникающие с периодичностью меньше месяца: расход сырья и материалов на технологические нужды, заработная плата персонала и т. п.

     Единовременные - это расходы, обеспечивающие нужды производства на длительный период. Единовременные расходы подразделяют на две группы: однократные и периодические.

     К однократным относятся пусковые расходы, а к периодическим - подписка на периодические издания, оплата отпусков работников, ремонтные работы.

     Эта группировка обеспечивает равномерность производственных затрат по календарным периодам. 
 

     5. По сфере возникновения различают расходы производственные и внепроизводственные (коммерческие).

     Коммерческие  расходы связаны с доставкой продукции до потребителя. Сумма производственной себестоимости и коммерческих расходов (упаковка, хранение, транспортировка и т. п.) представляет собой полную себестоимость продукции. Расходы, возникающие в сфере обращения, учитываются обособленно от других видов затрат. 

     6. По экономическому содержанию и целевому назначению затраты делятся на группы по экономическим элементам и калькуляционным статьям.

     Экономический элемент затрат - это первичный, экономически однородный их вид, который невозможно разложить на составные части. Перечень элементов обязателен и универсален для всех предприятий (ПБУ 10/99).

     Эта группировка применяется для  определения объема использования  отдельных видов ресурсов (материальных, трудовых или денежных). Она показывает, что было израсходовано независимо оттого, на какие цели произведены расходы. Группировка необходима для определения количества сырьевых, трудовых и т. п. ресурсов, потребных для выполнения производственной программы. Она служит для обобщения данных в масштабе отрасли, промышленности в целом, исчисления национального дохода и составления межотраслевого баланса производства валового общественного продукта. 

     Кроме информации о видах затрат, необходимо знать на какие цели были произведены эти затраты, где они были произведены. На эти вопросы отвечает группировка по калькуляционным статьям.

     Калькуляционной статьей называется вид затрат, обособленно отражаемый в себестоимости.

     В соответствии с ПБУ 10/99 перечень статей определяется отраслевыми методическими  рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования продукции с учетом характера и структуры производства.

     Примерный перечень статей:

  • сырье и материалы;
  • покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера;
  • возвратные отходы (вычитаются);
  • топливо на технологические цели;
  • энергия на технологические цели;
  • основная заработная плата производственных рабочих;
  • дополнительная заработная плата производственных рабочих;
  • отчисления на социальные цели с основной и дополнительной заработной платы производственных рабочих;
  • расходы на подготовку и освоение новых производств;
  • износ инструментов и приспособлений целевого назначения;
  • общепроизводственные расходы;
  • потери от брака;
  • попутная продукция (вычитается).
 
 
 
 
 
 
 

Итого цеховая себестоимость  продукции;

общехозяйственные расходы;

Итого производственная себестоимость продукции,

коммерческие  расходы;

Всего полная себестоимость  продукции. 

     Группировка по экономическим элементам характеризует  все затраты предприятия, относящиеся к товарной продукции и НЗП, а также к затратам, списанным на непроизводственные счета (стоимость возвратных отходов, возмещение потерь от брака за счет его виновников и т. п.). 

     Взаимосвязь между двумя группировками выражается следующей формулой:

СТ = ЗП - НЗ + НЗП + РБП, 

СТ - производственная себестоимость товарной продукции;

ЗП - общая  сумма затрат на производство за отчетный период;

НЗ - сумма  списаний затрат на непроизводственные счета;

НЗП - изменение  остатков в НЗП на конец периода по сравнению с началом;

РБП - изменение  суммы расходов будущих периодов на конец периода по сравнению с его началом. 

     Группировка затрат по статьям необходима для  расчета себестоимости каждого вида выпускаемой продукции, выявления непроизводительных расходов и потерь, разделения затрат, непосредственно связанных с производством, от затрат, связанных с его обслуживанием и управлением.

 

    Распределение расходов между разными видами продукции

 

    Прямые  расходы должны распределять между  видами выпускаемой продукции. Это  необходимо для определения себестоимости  каждой единицы выпущенной продукции. 

    Ситуация

    ООО "Интерьер" выпускает  столы и стулья. За отчетный период было изготовлено 600 стульев и 100 столов. На производство стульев  было затрачено материалов на сумму 100 000 руб., столов - 180 000 руб.

    Заработная  плата работников основного производства (включая страховые взносы), занятых в изготовлении стульев, составила 60 000 руб., столов - 100 000 руб.

    Расходы по производству различных  видов мебели бухгалтер "Интерьера" учитывает на разных субсчетах счета 20 "Основное производство":

    - 20-1 "Затраты на производство стульев";

    - 20-2 "Затраты на производство столов". 

    1) списаны материалы на производство стульев -  100 000 руб.

Дебет 20-1    Кредит 10

    2) списаны материалы на производство столов -  180 000 руб.

Дебет 20-2    Кредит 10

    3) отражены заработная плата работников, занятых в производстве стульев, и страховые взносы с заработной платы данных работников -  60 000 руб.

Дебет 20-1    Кредит 70, 69

    4) отражены заработная плата работников, занятых в производстве столов, и страховые взносы с заработной платы данных работников -  100 000 руб.

Дебет 20-2    Кредит 70, 69 

    Некоторые прямые расходы нельзя распределить прямым путем (например, заработную плату работников основного производства, занятых производством нескольких видов продукции). Такие расходы должны распределяться пропорционально какому-либо показателю. Выбранный порядок распределения расходов между видами выпускаемой продукции организация должна закрепить в учетной политике организации.

 

Распределение расходов между готовой продукцией и незавершенным производством

 

    Продукция (полуфабрикаты), не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных  технологическим  процессом, а также  незаконченные работы, не принятые заказчиками, называются незавершенным производством, а затраты, относящиеся к ним, - затратами незавершенного производства. 

    В большинстве отраслей промышленности невозможно раздельно отразить в  учете затраты на готовую продукцию  и продукцию, оставшуюся в незавершенном  производстве.

    На  предприятиях, где постоянно имеются  переходящие остатки незавершенного производства, для определения затрат, относящихся к выпущенной продукции, эти остатки ежемесячно оценивают.

    Себестоимость выпущенной продукции  определяют так: 

┌────────────────┐   ┌──────────┐   ┌────────────────┐    ┌─────────────┐

│Остаток незавер-│   │Затраты за│   │Остаток незавер-│    │Себестоимость│

│шенного   произ-│ + │  месяц   │ - │шенного   произ-│ =  │  выпущенной │

│водства  на нача-│   │          │   │водства на конец│    │  продукции  │

│ло месяца       │   │          │   │месяца          │    │             │

└────────────────┘   └──────────┘   └────────────────┘    └─────────────┘ 

    Остатки незавершенного производства оценивают по одному из методов:

    - по фактической производственной  себестоимости (за минусом расходов  на подготовку и освоение производства, потерь от брака, прочих производственных расходов);

    - по нормативной или плановой  производственной себестоимости;

    - по прямым статьям затрат;

    - по стоимости используемых в  производстве сырья, материалов  и полуфабрикатов. 

    Выбранный порядок оценки незавершенного производства организация должна закрепить в учетной политике организации и применять не менее двух налоговых периодов.

 

Списание расходов основного производства

 

    Порядок списания расходов, связанных с производством  продукции, зависит от того, каким способом вы отражаете в учете стоимость готовой продукции:

    - по нормативной (плановой) себестоимости;

    - по фактической производственной  себестоимости.

    Способ  учета готовой  продукции организация может выбрать самостоятельно.

    Порядок списания расходов по производству продукции  должен быть закреплен в учетной политике организации. 

    Если  организация учитывает готовую продукцию по фактической производственной себестоимости, все расходы, связанные с ее производством, списываются:

Дебет 43    Кредит 20 

    Ситуация

    ЗАО "Комета" выпускает  люстры и торшеры. За отчетный период было изготовлено 500 люстр и 800 торшеров. На производство люстр было затрачено материалов на сумму 200 000 руб., торшеров - 350 000 руб.

    Заработная  плата работников основного производства (включая  отчисления на социальное страхование), занятых  в изготовлении люстр, составила 50 000 руб., торшеров - 80 000 руб. Расходы вспомогательного производства фирмы, связанные с выпуском продукции (обеспечение производства электроэнергией, теплом и т.д.), составили 30 000 руб.

    Согласно  учетной политике, расходы, связанные  с выпуском разных видов продукции, которые нельзя распределить напрямую, распределяют пропорционально заработной плате рабочих, занятых производством конкретного вида продукции.

    Расходы по производству люстр  и торшеров бухгалтер "Кометы" учитывает на разных субсчетах счета 20:

    - 20-1 "Затраты на производство люстр";

    - 20-2 "Затраты на производство торшеров".

    Готовая продукция учитывается  на разных субсчетах  к счету 43 "Готовая продукция":

    - 43-1 "Люстры";

    - 43-2 "Торшеры". 

    1) списаны материалы на производство люстр - 200 000 руб.

Дебет 20-1    Кредит 10

    2) списаны материалы на производство торшеров - 350 000 руб.

Дебет 20-2    Кредит 10

    3) отражены заработная плата работников, занятых в производстве люстр, и отчисления на социальное страхование - 50 000 руб.

Дебет 20-1    Кредит 70 (69)

    4) отражены заработная плата работников, занятых в производстве торшеров, и отчисления на социальное страхование - 80 000 руб.

Дебет 20-1    Кредит 70 (69) 

    После учета прямых затрат бухгалтер "Кометы" должен распределить расходы вспомогательного производства между видами продукции.

    Общая сумма заработной платы рабочих  основного производства составила 130000 руб. = (50 000 + 80 000).

    Расходы вспомогательного производства распределяются в следующем порядке:

    - на затраты по производству люстр - 11 539 руб. = (50 000 : 130 000 х 30 000);

    - на затраты по производству  торшеров - 18461 руб. = (80 000 : 130 000 х 30000). 

    1) отражены расходы вспомогательного производства - 30 000 руб.

Дебет 23    Кредит 10 (70, 69...)

    2) часть расходов вспомогательного производства учтена в затратах на производство люстр - 11 539 руб.

Дебет 20-1    Кредит 23

    3) часть расходов вспомогательного производства учтена в затратах на производство торшеров - 18 461 руб.

Дебет 20-2    Кредит 23 

    Таким образом, общая сумма расходов "Кометы" составила:

    - на производство люстр - 261 539 руб. = (200 000 + 50 000 + 11 539);

    - на производство торшеров - 448 461 руб.  = (350 000 + 80 000 + 18 461). 

    1) оприходованы на склад люстры, изготовленные основным производством - 261 539 руб.

Дебет 43-1    Кредит 20-1

    - 448 461 руб. - оприходованы на склад  торшеры, изготовленные основным  производством.

Дебет 43-2    Кредит 20-2 
 


Учет производственных издержек