Учетные регистры. 3

     Учетные регистры, их виды и содержание 
 

     Виды  и порядок бухгалтерских записей  в учетных регистрах

     По  характеру бухгалтерских записей  учетные регистры делятся на хронологические и систематические. В хронологических учетных регистрах бухгалтерские записи производятся в хронологическом порядке их совершения и поступления (например, журнал отправки продукции покупателям, книга покупок, ведомость поступления денежных средств в кассу предприятия и т.п.)

     В систематических бухгалтерских  регистрах осуществляется группировка  хозяйственных фактов по однородному  содержанию в соответствии с определенными  признаками. Записи составляются на бухгалтерских  счетах синтетического и аналитического учета. Примером такого регистра может  служить ведомость (регистр дебетовых  оборотов) по учету затрат по видам  продукции и по предприятию в  целом.

     Систематическая и хронологическая записи (формы  регистрации хозяйственных фактов в бухгалтерском учете) объединяются в одном учетном регистре -- журнале-ордере, где они дополняют друг друга.

     По  объему содержания учетные регистры делятся на регистры синтетического и аналитического бухгалтерского учета (проще их называют соответственно синтетическими и аналитическими регистрами).

     В синтетических регистрах учет ведется  общими итоговыми суммами на основании  заранее сгруппированной информации только в денежном выражении с  указанием корреспондирующих счетов без пояснительного текста. Примером могут служить журналы-ордера (см. 5.3).

     В аналитических регистрах записи выполняют подробно с пояснениями  по каждому документу в отдельности  или по группам однородных документов. В материальном учете записи ведутся  в количественных и натуральных  измерителях (ведомость движения материалов).

     По  внешнему виду учетные регистры делятся  на книги, ведомости, машинограммы и карточки.

     Книги ведут для учета кассовых операций, покупок, продаж, обобщения общей  учетной информации в Главной  книге. Характерной особенностью книг является то, что их заполняет один человек. В некоторых книгах все  листы не только нумеруются, но и  прошиваются и скрепляются печатью  и надписью. Примерами таких книг являются кассовая книга, книга учета  движения ценных бумаг.

     Ведомости представляют собой листы либо отдельные, либо скрепленные между собой. Данные из ведомостей, как правило, переносятся  в журналы-ордера. Использование  ведомостей делает возможным разделение учетной работы, так как они  любым способом могут распределяться между счетными работниками, что  облегчает своевременные записи в учетные регистры.

     Машинограммы получают при распечатке информации с компьютера или других ЭВМ. Информация может быть сгруппирована как в разрезе аналитических счетов, так и в целом по синтетическим счетам.

     Карточки  применяются для аналитического учета и группируются по определенным признакам. Карточки ведутся в пределах каждого синтетического счета и  регистрируются в специальных реестрах. В отличие от ведомостей карточки, как правило, применяются на ограниченных участках работы. Они используются главным образам для аналитического учета товарно-материальных ценностей, основных средств.

     Записи  в регистрах бухгалтерского учета  могут осуществляться вручную или  при помощи вычислительной техники (компьютеров).

     К учетным записям предъявляются  следующие требования: документальность, своевременность, краткость, точность, ясность:

     Записи  в учетные регистры производятся исключительно на основании оформленных, проверенных, утвержденных документов. В необходимых случаях (скажем, на кассовых и банковских документах) указывается корреспонденция счетов, что способствует обеспечению своевременности  учета хозяйственных фактов. 

     Необходимо, чтобы каждый хозяйственный факт, оформленный документом, нашел свое отражение в бухгалтерской проводке, составляемой в том или ином учетном  регистре.

     На  основании данных сводных документов (отчетов по кассе, выписок из расчетного счета, авансовых отчетов подотчетных  лиц и др.), представляющих собой  итог нескольких простых документов, производятся бухгалтерские записи в регистры учета денежных средств  в кассе, на расчетном счете, расчетов с подотчетными лицами и др. Перед  записью в учетные регистры сводные  документы подвергаются дополнительной бухгалтерской обработке, заключающейся  в том, что по проставленной корреспонденции счетов и содержанию отдельных простых документов составляются общие бухгалтерские проводки (как правило, сложные) согласно сводному документу в целом, которые служат основанием для записи в соответствующий учетный регистр. Окончание записи отмечается на каждом документе путем проставления номера учетного регистра (ведомости, карточки и т.п.), в котором этот документ отражен. Это гарантирует от повторного (ошибочного) включения документа в бухгалтерские проводки.

     Записи  в учетные регистры (вручную или  на ПЭВМ) необходимо производить сразу  же вслед за проверкой и проставлением  корреспонденции в бухгалтерских  документах. Так, ежедневно или в другие сроки (по мере поступления документов в бухгалтерию) отражаются в учетных регистрах операции по движению денежных средств в кассе и на расчетном счете (в ведомостях дебетовых оборотов и в журналах-ордерах, в которых развертываются кредитовые обороты), операции по расчетам с поставщиками и покупателями (в журнале-ордере, книге покупок) и другие операции. Наряду с текущими (ежедневными) записями в практике бухгалтерского учета широко применяется запись однородных (массовых, повседневных при нормальной деятельности предприятия) операций итогами за месяц, причем не по каждому документу, а по их совокупности. Примером могут служить операции по отпуску материалов в производство, а также по начислению заработной платы персоналу предприятия, которые один раз в конце месяца отражаются в учетных регистрах накопительным итогом. В течение отчетного периода первичные документы по расходу материалов, начислению заработной платы и т.п. предварительно накапливаются и группируются по синтетическим и аналитическим счетам. Например, документы на расход материалов в производстве (на рабочих местах) группируются по производственным счетам, а внутри них -- по изделиям, заказам и статьям затрат.

     В конце отчетного периода по данным соответствующим образом сгруппированных  первичных документов производится распределение расходов на те или иные цели, на основании которых делаются необходимые записи в учетных регистрах. К числу таких регистров, в частности, относятся ведомости распределения расхода материалов и заработной платы, ведомости распределения услуг вспомогательных производств и т.д.

     При включении в учетные регистры предварительно сгруппированных по определенным признакам массовых (рутинных) хозяйственных фактов накопительными итогами за отчетный период значительно  сокращается количество учетных  записей, что снижает трудоемкость обобщения данных и подсчета итоговых оборотов.

     Таким образом, первоисточником всех бухгалтерских  записей, в первую очередь бухгалтерских  проводок, являются документы. При этом каждый документ служит основанием для  записей в соответствующий учетный  регистр. Обоснованное распределение  документов между учетными регистрами является одной из важнейших предпосылок  постановки учета, разделения учетного труда, а следовательно, существенным резервом снижения его трудоемкости и стоимости. 

Содержание записей  в учетных регистрах определяется их видами, построением и назначением. 

Наиболее существенными  элементами бухгалтерских записей  в учетных регистрах являются: 

* дата записи  в регистр; 

* номер и дата  документа, на основании которого  произведена запись; 

* обоснование  содержания записи; 

* принятые коды  бухгалтерских счетов и позиций  аналитического 

учета; 

* сумма. 

Указанные элементы в том или ином сочетании встречаются  во всех видах и формах учетных  регистров как отдельные графы, строки и другие предусмотренные  реквизиты. 

В графе «Основание и содержание записи» излагается краткое содержание операции со ссылкой  на наименование, номер и дату того документа, на основании которого производится запись. Текст пишется кратко, но так, чтобы точно передать содержание хозяйственной операции. 

Бухгалтерские записи должны быть по смыслу точными  и ясными, т.е. они должны отражать хозяйственные факты в полном соответствии с действительностью  и исключать возможность их различного понимания или толкования. При  этом как цифры, так и текст  необходимо писать четко и разборчиво, с тем чтобы их можно было легко и правильно прочесть. Аккуратное ведение учетных регистров, к тому же по аккуратно оформленному документу, позволяет легко обнаружить возможную ошибку и сразу же исправить ее. На определенные даты по синтетическим бухгалтерским счетам, обычно в конце отчетного месяца, в учетных регистрах подсчитываются итоги оборотов за период и исчисляется сальдо на бухгалтерских счетах. 

Способы проверки бухгалтерских записей в учетных  регистрах 
 

В практике бухгалтерского учета применяется несколько  способов проверки итогов записей. Контроль основан на взаимной системе увязки данных учетных регистров. Так, если регистр построен по шахматному принципу, то общий итог по вертикали должен совпадать с итоговой суммой по горизонтали. 

Для проверки полноты  записей можно подсчитать итоговые суммы, учтенные в том или ином учетном регистре, и сопоставить  их с общей суммой, подсчитанной по первичным документам (тем самым  убедиться в равенстве контрольных  итогов). 

Другой способ контроля -- взаимосверка итоговых сумм в одних бухгалтерских регистрах с аналогичными суммами в других. Дело в том, что некоторые хозяйственные факты учитываются в учетных регистрах дважды в силу оформления одного хозяйственного факта в двух документах, каждый из которых создается в разных инстанциях. Например, получение денежных средств с расчетного счета в кассу владельца счета банк оформляет в выписке из расчетного счета, а предприятие-получатель -- в приходном кассовом ордере, и оба документа на один факт фиксируются в двух бухгалтерских проводках. В результате неизбежно появляется повторный счет, поэтому бухгалтерская проводка на сумму денежных средств, поступивших с расчетного счета (валютного, особого и других счетов в банке), составляется и переносится в Главную книгу один раз; в нашем случае -- по итоговым данным ведомости № 1 (машинограммы) учета поступления кассовой наличности в текущем отчетном периоде. Эта же сумма, но учтенная в аналитической корреспонденции счетов в регистре учета расходования денежных средств, после сверки «открыживается» в соответствии с банковским счетом в отдельности. 

Важным моментом в контроле является сверка данных синтетического и аналитического учета. 

После всех проверок записей данные переносятся в  Главную книгу, по данным которой  составляется отчетность. 
 
 
 
 
 
 
 

Учетные регистры, признаки их классификации 

Содержащуюся  в первичных документах информацию необходимо систематизировать и  накапливать, что осуществляется в  регистрах бухгалтерского учета. В  них все факты хозяйственной  деятельности отражаются в хронологической  последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета. 

Регистры бухгалтерского учета могут вестись в зависимости  от принятой в организации формы  учета в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в компьютерном виде. 

Учетные регистры, применяемые в практике бухгалтерского учета, подразделяются по ряду признаков: внешнему виду, степени обобщения  производимых записей, характеру. 

По внешнему виду учетные регистры делятся на бухгалтерские книги, карточки, свободные  листы (ведомости), компьютерные распечатки. 

Бухгалтерские книги — сброшюрованные листы  бумаги с соответствующим графлением, которые нумеруются, указывается  их общее количество, подтверждается все подписью бухгалтера. 

Запись в книге  одновременно может делать только один работник и поэтому невозможно обеспечить разделение труда учетных работников. 

Бухгалтерские книги применяются в настоящее  время для организации синтетического учета (Главная книга), учета кассовых операций (кассовая книга) и других операций. 

Карточки —  отдельные листы в виде таблиц определенных стандартных размеров, что позволяет хранить их вместе в картотеке по группам. 

Регистрируются  они в специальном реестре, где  каждой из них присваивается порядковый номер. Это позволяет осуществлять контроль за наличием и сохранностью карточек. 

Применяются карточки на тех участках учетной работы, где ведется значительное количество аналитических счетов, например в  учете материалов, готовой продукции, товаров. 

Карточки позволяют  осуществлять разделение труда учетных  работников, повышать их производительность, широко использовать компьютеры для  учетных записей, удобны для различных  группировок данных. 

Свободные листы  — разновидность карточек. Они  делаются из менее плотной бумаги и хранятся в специальных папках (регистраторах), откуда они могут  изыматься для записей, подсчета. Эти учетные регистры используются для ведения журналов, ведомостей, особенно в условиях автоматизации  учета. 

Компьютерные  распечатки — учетный регистр  в виде широкой полосы бумаги, который  печатается на ПК. Содержание распечаток, структура их графления разнообразны и зависят от содержания отражаемых объектов. 

Применение в  учете той или иной формы регистров (книг, карточек или свободных листов) зависит от формы бухгалтерского учета. 

По степени  обобщения производимых записей  учетные регистры делятся на синтетические, аналитические и комплексные. 

В синтетических  регистрах записи осуществляются в  обобщенном виде, кратко (без пояснительного текста), с указанием даты и номера бухгалтерской записи. Проставляется  в них только сумма (Главная книга, в которой отражаются итоговые данные по всем синтетическим счетам, ведущимся  в организации, журналы-ордера, компьютерные распечатки). 

В аналитических  регистрах записи делаются по отдельным  аналитическим счетам, с детализацией содержания записей того или иного  синтетического счета, приводят пояснительный  текст, в необходимых случаях  указываются натуральные и трудовые измерители. Эти регистры позволяют  контролировать наличие и движение каждого вида материальных ценностей, состояние расчетов с каждым поставщиком, покупателем, другими дебиторами и  кредиторами (карточки учета основных средств, материалов, готовой продукции). 

В организациях широко применяются учетные регистры, объединяющие синтетический и аналитический  учет, что позволяет их называть комплексными регистрами. Использование комплексных регистров сокращает объем учетной работы, позволяет отражать отдельные объекты в аналитическом разрезе и одновременно получать обобщенные показатели синтетического учета (журналы-ордера по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 71 «Расчеты с подотчетными лицами», в которых содержатся не только обобщенные данные, но и детальные сведения о расчетах с каждым поставщиком, подотчетным лицом на основании первичных документов). 

По характеру  записей различаются учетные  регистры хронологические, систематические  и комбинированные. 

В хронологические  регистры заносятся данные о фактах хозяйственной деятельности по мере их совершения на основании первичных  документов в хронологическом порядке, т.е. в последовательности их поступления  без группировки и разноски по счетам. Посредством хронологической  записи обеспечивается контроль за сохранностью документов, правильностью записей в них (Регистрационный журнал, в котором фиксируются хозяйственные операции по мере оформления их бухгалтерскими записями: указываются порядковый номер записи, ее дата, сумма). Общий итог операций, зарегистрированных в журнале, позволяет проверить полноту записей по счетам. 

Систематические регистры предназначены для группировки  однородных операций и записи их по определенной системе на бухгалтерских  счетах, т.е. систематизированно. Группировка осуществляется как по аналитическим, так и по синтетическим счетам. Показатели систематических регистров характеризуют состояние и движение отдельных объектов бухгалтерского учета (ведомость учета производственных затрат по объектам калькуляции, Главная книга, в которой обобщаются итоговые данные по всем синтетическим счетам). 

В настоящее  время широко распространено сочетание  хронологических и систематических  записей в комбинированном регистре. В этом случае записи более наглядны, сокращаются затраты труда по регистрации информации, уменьшается  возможность ошибок, так как хронологические  и систематические записи осуществляются в один рабочий прием (журналы-ордера и ведомости к журналам-ордерам). 
 

Техника заполнения учетных регистров. Способы исправления  ошибок, выявленных при проверке 

Фиксация фактов хозяйственной деятельности в учетных  регистрах называется разноской. Она  проводится на основе контировки документов (указания корреспондирующих счетов). 

В зависимости  от вида и назначения учетного регистра используется и разная техника его  заполнения — линейная и шахматная. 

При линейной записи сумма операции по кредиту счета  отражается на той же строке, где  записана соответствующая ей сумма  по дебету этого же счета. Линейная запись делается при расчетах с поставщиками и покупателями, подотчетными лицами, разными дебиторами и кредиторами. В этих регистрах, как правило, совмещаются  аналитический и синтетический  учет. 

Шахматная запись осуществляется в один рабочий прием  — делается двойная запись одновременно по дебету и кредиту счетов. Сумма, проставленная один раз в одной  графе, оказывается в дебете и  кредите соответствующих синтетических  счетов. Регистры с шахматной формой записи характерны для журнально-ордерной формы учета. Применение таких записей  значительно сокращает учетную  регистрацию. Учет становится более  наглядным благодаря тому, что  представлены корреспондирующие счета  по каждой хозяйственной операции. В настоящее время шахматный  принцип записи наиболее распространен. 

По окончании  месяца во всех учетных регистрах  подводятся итоги записей всех операций. Затем сверяются результаты записей  в синтетических и аналитических  учетных регистрах. Для этого  могут составляться оборотные ведомости  по аналитическим счетам, итоги которых  должны быть равны итогам по соответствующим  синтетическим счетам. В комплексных  регистрах совпадение итогов обеспечивается автоматически, так как одни и  те же суммы операций записываются по аналитическим позициям и путем их постепенного суммирования и накапливания получают итоговую запись по синтетическому счету. При необходимости в регистрах выводится сальдо на 1-е число следующего месяца. В новом отчетном году учетные регистры открываются на основе данных бухгалтерского баланса на 1 января текущего года. 

Правильность  отражения фактов хозяйственной  деятельности в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие  и подписавшие их. 

В процессе учетной  регистрации иногда встречаются  ошибки, которые необходимо исправить. Для их нахождения применяют способы  выборочной или сплошной проверки записей. Ошибки в записях бывают разные: неправильно записанный текст или  сумма, допущены ошибки в подсчете натуральных  или стоимостных итогов, неправильно  указаны корреспондирующие счета, записи сделаны не в те учетные  регистры, и другие ошибки. Исправление  ошибки в учетном регистре должно быть обосновано и подтверждено подписью и расшифровкой подписи лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления. Все обнаруженные ошибки должны быть исправлены до составления отчетности. 

В зависимости  от характера ошибок и времени  их выявления применяются разные способы исправления: корректурный, «красное сторно» (сторнировочные записи), дополнительные записи. 

При корректурном способе неправильный текст или  сумму зачеркивают тонкой чертой так, чтобы можно было прочитать  зачеркнутое, а рядом записывают правильный текст или сумму. Ставят подпись с расшифровкой и дату. Необходимо зачеркивать всю сумму, даже если ошибка допущена в одной  цифре. Исправления в документах, оформляющих денежные операции (кассовых ордерах, чеках, платежных поручениях), хотя бы и оговоренные, не допускаются. Эти документы при наличии  в них ошибок подлежат замене. Способом корректуры исправляют арифметические ошибки, описки, записи операций не в тот учетный регистр в момент их совершения и до составления бухгалтерского баланса. 

Корректурным  способом нецелесообразно пользоваться для исправления ошибочно записанных сумм в тех учетных регистрах, в которых уже подсчитаны итоги, т.к. пришлось бы сделать исправление  нескольких сумм. Корректурный способ не применяется также в случаях, когда необходимо исправить указанную  корреспонденцию счетов (вместо одного дебетуемого или кредитуемого счета  указан другой). Такие ошибки обнаруживаются иногда после выведения итогов в  Главной книге и составления  бухгалтерского баланса. Их исправляют способом «красное сторно». 

Его сущность заключается  в том, что исправительная запись делается в учетном регистре красным  цветом или в рамке. При подсчетах  суммы, записанные красным, вычитаются из итогов. Таким образом, запись красным (сторнировочная запись) уничтожает ранее составленную ошибочную запись. Одновременно должна быть внесена правильная запись обычным цветом. Тем самым ошибочные записи (в основном неправильной корреспонденции счетов) способом «красное сторно» исправляются в два приема. Способ «красное сторно» используется также в случаях, когда ошибка заключается в преувеличении суммы. Тогда делается сторнировочная запись на разницу между ошибочно записанной и правильной суммой, т.е. на сумму преувеличения. 

Запись красным  используется не только для исправления (сторнирования) ошибок, но и в случаях, когда применяется условная оценка фактов хозяйственной деятельности 

Дополнительную  запись делают в случае, когда корреспонденция  счетов указана правильно, но запись сделана в сумме меньшей, чем  следовало. На разницу в сумме  составляют дополнительную запись с  той же корреспонденцией счетов. Дополнительная запись широко применяется в бухгалтерском  учете. Кроме случая исправления  ошибок, ее используют и в случаях, когда плановые показатели необходимо довести до фактической величины. Например, если фактический расход материальных ценностей или фактическая  себестоимость выпущенных из производства готовых изделий выше их нормативных  (плановых) величин, то сумму перерасхода относят на соответствующие счета способом дополнительной записи. 

При хранении регистров  бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Содержание регистров бухгалтерского учета является коммерческой тайной, а в случаях, предусмотренных  законодательством Российской Федерации  — государственной тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета, обязаны хранить коммерческую и  государственную тайну. За ее разглашение  они несут ответственность, установленную  законодательством Российской Федерации.