Экономическая природа и проблемы учета нематериальных активов

Содержание.

Введение………………………………………………………………………….2  

1. Экономическая природа и проблемы  учета нематериальных активов……4

1.1.Роль и значение в хозяйственной деятельности организаций…………….4  

1.2.Международная практика учета нематериальных активов………………..6

1.3. Законодательно – нормативное регулирование учета нематериальных активов……………………………………………………………………………12                                                                                    

2. Учет и оценка нематериальных активов…………………………………….15 

2.1. Учет поступления нематериальных активов……………………………...18

2.2. Учет выбытия нематериальных  активов…………………………………..27

2.3. Деловая репутация организации…………………………………………...32

2.4. Учет амортизации нематериальных  активов……………………………...34

3. Типовые практические ситуации по учету нематериальных активов…….39                 

Заключение……………………………………………………………………….45Список использованной литературы…………………………………………...47

Приложения……………………………………………………………………...49

Введение.

С развитием  рыночных  отношений  становится все более очевидным, что так называемые материальные активы не являются  единственным фактором обеспечения  доходности  организации, и что существуют иные их виды, которые не имеют  такого классического признака, как вещественная субстанция, но могут играть важнейшую  роль в процессе  получения  предприятием прибыли.

Нематериальные активы  являются  одним из принципиально  новых  объектов  бухгалтерского  учета, появившихся  в ее теории  и  практике на этапе становления и  развития  рыночных  отношений  в  России.

Если  иметь  в  виду западный опыт, то, несмотря на тот факт, что  нематериальные  внеоборотные  активы  общепризнанны в большинстве  стран рыночной экономики, подходы  к их идентификации, способам поступления  на баланс, оценке,  амортизации  продолжают  оставаться  объектами  горячих дискуссий. Это связано с постоянными изменениями в методологии учета данных активов, происходящими в связи с процессом  реформирования  отечественного учета, а также формированием законодательной  базы в области налогообложения. Это и обуславливает актуальность выбранной темы.

Таким образом, объектом исследования в данной работе являются нематериальные активы. В соответствии с  Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) к ним относят права, возникающие из авторских и иных  договоров на произведения  науки, литературы, искусства  и  объекты  смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.; из  патентов на изобретения, промышленные  образцы, селекционные  достижения; из свидетельств на полезные  модели, товарные знаки и знаки  обслуживания или лицензионных договоров на их использование; из прав на ноу-хау и др.

Кроме того, к нематериальным активам  относятся права пользования  земельными участками, природными ресурсами, организационные расходы и цена фирмы (деловая репутация).

Можно выделить следующие виды нематериальных активов:

-  объекты интеллектуальной  собственности;

-  права пользования природными  ресурсами;

-  отложенные затраты;

-  деловая репутация организации.

Задачи исследования:

1. изучить нормативные документы,  регулирующие бухгалтерский учет  нематериальных активов

2. рассмотреть организацию учета  нематериальных активов в бухгалтерии

3. ознакомиться с документальным  оформлением всех операций, связанных  с приобретением, выбытием нематериальных активов

4. изучить синтетический учет  нематериальных активов.

В качестве информационной базы при  написании  курсовой работы были использованы  законодательные и нормативные  документы,  а также работы российских авторов, посвященные  проблемам и практике учета  нематериальных  активов в Российской Федерации.

1. Экономическая природа и некоторые (отдельные) проблемы учета нематериальных активов
1. Роль  и значение в хозяйственной деятельности организации

В современных  условиях хозяйствования и в России, и за рубежом широкое применение получили нематериальные активы. Это обусловлено быстротой и масштабами технологических изменений, распространением информационных технологий, активной инвестиционной  деятельностью, стремлением получить признание на внутреннем  и мировом  рынках, развитием и интеграцией международных финансовых рынков. В последнее  время  в имуществе хозяйственных организаций доля нематериальных активов неуклонно возрастает. Хотя эти  активы и являются  составной   частью  всего  имущества предприятия, их  использование в хозяйственной  деятельности  значительно отличается от использования материальных объектов, так как они не имеют вещественной формы.

Как  экономическая категория  нематериальные активы  представляют собой совокупность объектов долгосрочного пользования (свыше 1 года), не имеющих материально-вещественной формы, но необходимых предприятиям и организациям для эффективного осуществления хозяйственной деятельности. Они обладают стоимостью и способностью  приносить  организации экономические выгоды, т. е. доход.

Отличительными признаками нематериальных активов являются:

а) объект способен приносить организации  экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для  использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить  в будущем (в том числе организация  имеет надлежаще оформленные  документы, подтверждающие существование  самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);

в) возможность выделения или  отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования  в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев  или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость  объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

При выполнении условий, установленных  в пункте 3 Положений по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), к нематериальным активам относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов  учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением  предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные  расходы); интеллектуальные и деловые  качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Термин “нематериальные активы”  стал использоваться в российском учете  с 1990 г. Для  целей  бухгалтерского  учета  нематериальные  активы - это  показатель  финансовой  отчетности, соответствующей  юридическим и  финансово-экономическим требованиям законодательства и нормативным актам РФ.

     1.2. Международная практика учета нематериальных активов

Правила учета нематериальных активов  являются одними из самых сложных  и неоднозначно решаемых вопросов в  западной учетной практике.

Представлению в финансовой отчетности нематериальных активов посвящен “Международный стандарт финансовой отчетности № 38 Нематериальные  активы (МСФО № 38”), принятый  и  опубликованный  Комитетом по Международным стандартам финансовой  отчетности (КМСФО) в сентябре 1998 г. Этот Международный стандарт действует  для  ежегодных  финансовых отчетов, составляемых компаниями за период, начинающийся после 1 июля 1999 г. До 1998 г.  представлению  в  финансовой  отчетности  нематериальных  активов  были  посвящены  МСФО № 9 Учет затрат на научные исследования и  разработки (НИОКР) и МСФО № 22 “Объединения  предприятий”. В связи с опубликованием МСФО № 38 Нематериальные активы с указанного  выше  срока  отменено  действие МСФО № 9, а МСФО  № 22 пересмотрен и опубликован в новой редакции в 1998 г. Наряду с  МСФО  директивы ЕС № 4 и № 7 регулируют  вопросы  представления  в отчетности компании специфического нематериального актива – Goodwill (деловая репутация).

В американской системе учета вопросам НМА посвящен целый ряд документов. Это и положения о концепциях финансового учета, и бюллетени исследования учета, и рекомендации Совета по разработке принципов бухгалтерского учета.

Согласно МСФО № 38, “нематериальный  актив - это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической  формы, служащий  для  использования  при производстве или представлении товаров или услуг, для сдачи в аренду другим или  для  административных  целей”.  Под  активом  стандарт  понимает  “ресурс, контролируемый  компанией  в  результате  прошлых  событий и от которого ожидается поступление в компанию экономических выгод”.

МСФО № 38 определяет, что  общими  критериями  определения  нематериальных активов являются:

а) способность быть идентифицированными;

б) актив контролируется организацией;

в) имеется возможность получения будущих экономических выгод, относящихся к использованию этого актива;

г) имеется реальная возможность  оценить затраты  на  приобретение  или

изготовление этого актива.

В соответствии с международной  практикой учета выделяют 3 группы нематериальных активов:

1. Подлежащие обмену нематериальные  активы, выделяемые  в  качестве

самостоятельной учетной единицы;

2. Нематериальные активы, выделяемые  в качестве самостоятельной учетной  единицы, но не подлежащие обмену;

3. Гудвилл - подлежащий обмену нематериальный  актив, не  выделяемый

в самостоятельную учетную единицу.

К первой группе нематериальных активов  относятся :

- патент - полученное  в  соответствии  с законом  право, позволяющее  его держателю  использовать, производить, продавать  и контролировать охваченный  им  предмет, процесс или род деятельности и одновременно запрещающее осуществлять те же действия другим лицам.

- авторские права - являются  гарантированными  законом правами  авторов  трудов в области   литературы и искусства на монопольное распространение и тиражирование своих произведений.

- арендованная собственность. Аренда  представляет  собой передачу  права  хозяйственного  использования   основных  средств от одной  компании к другой  в  обмен  на периодические платежи,  относящиеся к расходам периодов.

- франчайзинг - передача  одной  организацией другой организации  права на  использование  принадлежащих  ей основных  средств, торговых  марок и других  материальных  и нематериальных активов при  условии их использования по  прямому назначению.

- торговые марки и названия - защищаются законодательством от  несанкционированного использования  другими фирмами.

Основная характеристика второй группы активов состоит в том, что  они, с одной стороны, являются предоплаченными  расходами  нескольких  учетных периодов, а с другой - не дают  осуществившей  их  компании  никаких прав, которые та могла бы передать. К их числу относятся:

- предоплаченные расходы, охватывающие  несколько учетных периодов - представляют  собой  затраты на оплату  услуг, которые будут способствовать получению дохода в будущие периоды.

- затраты на начало коммерческой  деятельности - характерны  для компаний, находящихся  на  начальном  этапе своего развития, которые  несут значительные затраты, не  получая при этом существенных доходов.

- организационные затраты - включают  все затраты, связанные с организацией  деятельности  компании  в   начале  ее  функционирования: на  делопроизводство, бухгалтерский учет, юридическое оформление.

- гудвилл.

К НМА относят затраты  на НИОКР, если результаты такой деятельности

-планируется использовать в  деятельности  самой  организации. МСФО № 9 четко разделяет затраты по НИОКР на две группы :

- затраты на научные исследования;

- затраты на опытно-конструкторские  работы.

Причем затраты на научные исследования относят на  расходы отчетного периода, а затраты на опытно-конструкторские работы учитывают в  составе НМА.

Что касается оценки, то первоначальная стоимость нематериальных активов  равна стоимости их приобретения. Расходы компаний на разработку не материальных активов списываются как расходы  текущего  периода. Стоимость приобретения включает все затраты на приобретение  нематериального актива и приведение его в состояние, готовое к использованию, а именно: покупную цену, юридические сборы и другие необходимые расходы.

Нематериальные активы амортизируются  путем  периодического  отнесения  на расходы периода части их стоимости  в течение  срока  полезного  использования.

Срок  полезного  использования  нематериальных  активов  определяется предприятием самостоятельно, однако, согласно американским стандартам, он  не  должен  превышать 40 лет. В России, срок  списания нематериальных активов  при  невозможности  четкого  определения  срока  их полезного использования составляет 20 лет, хотя максимального верхнего  предела не существует.

Амортизация  нематериальных  активов  обычно  производится   методом прямолинейного списания: равными долями в течение срока полезного использования. Этот же метод используется и при расчете прибыли для целей налогообложения, поэтому  его  применение  удобно для компаний. Метод и период амортизации должны быть раскрыты в финансовой отчетности.

Существует два варианта начисления амортизационных отчислений:

1. прямое списание со счета  нематериальных активов:

Д - Расходы на амортизацию (Amortization expense)

К - Нематериальный актив (Intangible assent);

2. использование корректирующего счета:

Д - Расходы на амортизацию

К - Накопленная амортизация (Accumulated amortization).

На Западе первый вариант наиболее распространен.

Основные различия в организации  учета нематериальных активов  в  России и за рубежом заключаются в следующем:

1. В применяемых критериях признания  НМА в учете. В России, согласно

ПБУ 14/2007, ограничений для принятия объекта на  учет  как нематериального  актива  больше. Но  самое  главное, что  в  составе НМА учитываются только исключительные права. Таким образом, арендуемые  объекты, а также объекты, по которым приобретены неисключительные права, не относятся к НМА.

2. Расходы по НИОКР не  подразделяются на две группы, как за рубежом.

3. Срок  амортизации  НМА  в  России, по которым нельзя определить период полезного использования, установлен в 20 лет.

4. При организации учета поступления НМА в России затраты на  приобретение и доведение до  состояния пригодности к эксплуатации  предварительно собираются на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”. За рубежом практика  относит аналогичные затраты непосредственно на  счет “Нематериальные активы”.

Таким  образом, несмотря  на  ориентацию  российской  системы учета на международные стандарты финансовой  отчетности  и  использование  зарубежного опыта, национальная методология российского  учета  сохраняет  и присущие ей специфические черты, хотя она имеет и много  схожего  с  соответствующими зарубежными стандартами и практикой учета.

1.3.  Законодательно – нормативное  регулирование учета нематериальных  активов.  

   Нормативное регулирование бухгалтерского учета нематериальных активов.

1. Гражданский кодекс РФ.
2. Налоговый кодекс РФ.
3. «Патентный закон РФ» от 23.09.1992 № 3517-1 (с изм. от 30.12.2001).
4. Закон РФ «Об охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» от 23.09.1992 № 3523-1.
5. Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» от 09.07.1993 № 5351-1 (в ред. от 19.07.1995).
6. ФЗ  РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ (с изменениями от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г., 3 ноября 2006 г.).
7. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (Приказ Минфина России от 19.12.1998 № 60н).
8. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (Приказ Минфина России от 16.10.2000 № 91н).
9. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. Утвержден Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94 (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г.).
10. Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 24 марта 1999 г. №20.

 В настоящее время отсутствуют какие-либо рекомендации по документальному оформлению движения нематериальных активов. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов в соответствии с Положением о документах и документообороте в бухгалтерском учете и ФЗ РФ «О бухгалтерском учете».

К ним относятся  следующие документы:

1. акт приемки-передачи нематериальных активов (см. Приложение №1);
2. карточка учета НМА (см. Приложение №2);
3. акт списания нематериальных активов (см. Приложение №3).

Акт приемки-передачи составляет комиссия, назначаемая приказом руководителя.

В состав комиссии, как правило, включают представителей администрации предприятия, работников бухгалтерии, а также специалистов, способных оценить нематериальный актив.

Типового бланка акта приемки-передачи нематериального  актива нет.

Однако в  качестве исходного образца такого акта используется  бланк акта (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1).

В акте указывают  первоначальную  стоимость актива, срок его полезного использования, порядок начисления амортизации.

Акт составляют в одном экземпляре.

Карточку учета  НМА (форма № НМА-1) оформляют в  одном экземпляре на каждый объект нематериальных активов.

В графе 8 ставят норму амортизации, если амортизация на нематериальный актив начисляется линейным способом или способом уменьшаемого остатка.

Если амортизация  на нематериальный актив начисляется  способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции, то в этой графе сделайте соответствующую пометку.

В графе 11 "Способ приобретения" указывают, каким образом  нематериальный актив поступил в собственность организации (например, "приобретен за плату" или "получен безвозмездно").

Графы 13-17 заполняют, когда объект нематериальных активов будет списан с баланса организации (например, продан).

В разделе "Краткая  характеристика объекта нематериальных активов" указывают основные характеристики нематериального актива, не указанные  в прилагаемой к нему документации.

Карточку заполняет  бухгалтер на основании документов об оприходовании объекта нематериальных активов.

Типового бланка акта на списание нематериального актива нет. Поэтому в качестве исходного образца  используется  бланк акта на списание основных средств (форма N ОС-4).

Комиссия составляет акт в одном экземпляре и передает его в бухгалтерию. Акт на списание нематериальных активов хранят в архиве организации пять лет.

2. Учет и оценка нематериальных активов.

Бухгалтерский  учет  нематериальных  активов  должен обеспечивать выполнение следующих задач:

- правильное оформление документов  и своевременное отражение в  учете всех случаев движения  нематериальных активов;

- достоверное  определение   результатов  от  списания и  прочего выбытия нематериальных  активов;

- контроль за  сохранностью  нематериальных  активов, принятых к бухгалтерскому учету.

Учет нематериальных активов строится на предприятии в соответствии  с учетной политикой, утвержденной руководителем. В ней определяется:

1. способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
2. принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов;
3. способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;
4. изменения сроков полезного использования нематериальных активов;
5. изменения способов определения амортизации нематериальных активов.

В бухгалтерской отчетности организации  подлежит раскрытию, как минимум, следующая  информация по отдельным видам нематериальных активов:

1. фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;
2. стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;
3. сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;
4. фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;
5. стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;
6. оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;
7. стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;
8. наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;
9. наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской  отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных  самой организацией.

Общим требованием для организации  учета нематериальных  активов является документальное оформление движения объектов  нематериальных активов.

Для принятия актив к учету в  качестве нематериальных активов, должны быть документы, подтверждающие его  существование (см. Таблица 1).

Нематериальные активы приходуют на основании акта приемки-передачи (см. Приложение №1).

Затем на нематериальный актив заводится  карточка учета нематериальных активов  типовой формы № НМА-1 (см. Приложение №2). Она применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование на предприятие.

При списании объекта нематериальных активов заполняется Акт списания (см. Приложение №3).

Если  предприятие  предоставляет  другому предприятию право пользования  каким-либо объектом нематериальных активов (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), то эти объекты подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя.

Таблица 1-Документы, подтверждающие существование НМА и право  организации на него

1. Учет поступления нематериальных активов.

При приобретении нематериальных активов  основанием для выполнения записей  в бухгалтерских  регистрах  являются: договор  уступки (приобретения) прав правообладателем (продавцом), акт приемки-передачи, счет, счет-фактура, платежно-расчетные документы.

В соответствии с Инструкцией  по  применению  Плана  счетов бухгалтерского  учета  финансово-хозяйственной  деятельности (утвержденным приказом  Минфина  России  от 31.10.2000 г. № 94н), приобретение нематериальных активов отражается через счет 08 как капитальные вложения (вложения во внеоборотные активы).

По дебету счета  08  формируется  первоначальная стоимость приобретенных  нематериальных активов.

В бухгалтерском учете в соответствии с п. 6 ПБУ 14/2007 нематериальный актив принимается по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

В соответствии с п. 8 ПБУ 14/2007 расходами на приобретение нематериального актива являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

При создании нематериального актива к расходам также относятся:

• суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям;
• расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива;
• расходы на содержание и эксплуатацию, амортизацию основных средств и иного имущества, использованных непосредственно при создании нематериального актива;
• иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.