Финансовые результаты как объект информации в бухгалтерской отчётности

Содержание

Введение

Данные о финансовом положении организации являются важнейшей составной частью управления ее финансово-хозяйственной деятельностью. Такая информация пользуется наибольшим спросом среди различных пользователей и обязательно учитывается при принятии любых управленческих решений. При этом основой информации о финансовом положении организации являются данные о формировании финансовых результатов, возникающих в процессе хозяйственной деятельности организаций.

Новые подходы к вопросам хозяйствования, предполагающие использование новых принципов, способов, форм и методов управления организацией, предъявляют требования к формированию информации о финансовых результатах, являющейся конечной целью всей системы бухгалтерского учета. При этом большое воздействие на механизм формирования информации о финансовых результатах оказывает налогообложение прибыли.

Изменение подходов к пониманию категорий доходов и расходов, возникающих в деятельности организаций, а также признание роли прибыли как главенствующей составной части собственного капитала порождают появление определений понятия финансовых результатов, принципиально новых для отечественной теории и практики. Это предполагает увеличение совокупности показателей финансовых результатов. Такой переход также связан с решением крупных методологических проблем, так как процесс расширения границ учета финансовых результатов включил совершенно различные по своему характеру объекты в единую систему.

Возрастание значения финансовых результатов и отсутствие фундаментальных исследований в Российской Федерации, связанных с созданием информационной системы управления применительно к новым экономическим и организационно-правовым условиям управления экономикой организации, определяет актуальность и значимость рассматриваемой темы. При этом основной целью работы является изучение отражения в учете финансовых результатов коммерческих организаций, обеспечивающего получение информации, необходимой для управления экономическим развитием организации в соответствии с требованиями рыночных отношений.

Задачами работы являются:

-изучить структуру и порядок формирования финансовых результатов;

-дать классификацию доходов  и расходов организации;

-изучить отражение в учете  финансовых результатов от различных  видов деятельности и итоговой  прибыли (убытка);

-изучить отражение финансовых  результатов в бухгалтерской отчетности и в отчетности по МСФО.

1. Экономическое содержание финансовых результатов

1. Структура и порядок формирования финансовых результатов

Основным показателем финансово-хозяйственной деятельности организации является финансовый результат, который представляет собой прирост (уменьшение) стоимости собственного капитала организации за отчетный период.

Финансовый результат формируется на активно-пассивном счете 99 «Прибыли и убытки». Этот счет имеет одностороннее сальдо. В течение года нарастающим итогом по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» записываются убытки и потери, а по кредиту – прибыли и доходы.  Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяют конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период. Кредитовое сальдо счета 99 «Прибыли и убытки» означает прибыль, дебетовое сальдо – убыток.(8,с.412).

Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием:

-финансового результата от продажи продукции (работ, услуг);

-финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов);

-операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества);

-внереализационных прибылей и убытков;

-чрезвычайных доходов и расходов.

Различие между этими составными частями прибыли или убытков состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяют по счету 90 «Продажи». Со счета 90 прибыль или убыток обычной деятельности списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы  в начале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно списывают на счет 99.

Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.

Кроме того, по дебету счета 99 отражают начисленные платежи прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль также отражаются на счетах 99 и 68.

По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли списывают с дебета счета 99 в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма убытка списывается с кредита счета 99 на дебет счета 84.

Аналитический учет по счету 99 должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.(11,с.394)

Информационная структура счета 99 «Прибыли и убытки» для накопления итогов формирования финансового результата должна обеспечить получение:

-системной достоверной информации  о бухгалтерской прибыли, как  о показателе, необходимом для  определения налогооблагаемой базы  по налогу на прибыль, путем  соответствующей налоговой корректировки бухгалтерской прибыли;

-информация о формировании итогового показателя чистой нераспределенной прибыли, поступающей в распоряжение учредителей (участников) предприятия для распределения по итогам завершения хозяйственно-финансового года и переносимой в декабре отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».(12,с.510).

2. Понятие и классификация доходов и расходов организации

Формирование балансовой прибыли (убытков) есть конечный результат деятельности организации за отчетный период.

Конечный финансовый результат (прибыль или убыток) включает в себя финансовый результат от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества организации и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

В инструкции к плану счетов определение данного показателя приближено к тому определению, которое является общепризнанным в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. В ней содержание конечного финансового результата рассматривается как чистая прибыль или чистый убыток от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.(7,с.846).

Согласно Положениям по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), «Расходы организации» (ПБУ 10/99) и в соответствии со сложившейся международной практикой доходом признается увеличение, а расходом – уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации. В указанных актах нормативного регулирования приводится группировка доходов и расходов.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) операционные доходы;

в) внереализационные доходы.

Преобладающее место занимают доходы от обычных видов деятельности. Вид деятельности организации закреплен в ее уставе. Выручка (доход) учитывается в сумме равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) размеру дебиторской задолженности. При этом не считаются доходом следующие поступления:

-обязательные платежи, полученные  предприятием в виде сумм налога  на добавленную стоимость, акцизы, налог с продаж и т. п.;

-предварительная оплата под  ожидаемое поступление материально-производственных запасов и иных видов имущества, выполнение отдельных видов работ или оказание услуг;

-задаток;

-процент или вознаграждение по договорам комиссии, агентским и иным подобным сделкам в пользу комитента, принципала и т. п.;

-авансы в счет оплаты продукции (работ, услуг);

-суммы, переданные в залог, - в  том случае, когда по договору  оговорена процедура передачи  заложенного имущества залогодержателю;

-погашение кредита и (или) займа, предоставленного заемщику.(7,с.847).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) расходы от обычных видов деятельности;

б) операционные расходы;

в) внереализационные расходы.

Расходами по обычным видам деятельности признаются расходы предприятия, обусловленные его уставной деятельностью. В частности, к ним относятся расходы по изготовлению продукции, ее продаже, выполнению конкретных видов работ или оказанию услуг и т. п.

Расходы по обычным видам деятельности отражаются в учете в любой форме оплаты или обязательств, равных сумме кредиторской задолженности, кроме вкладов в уставный капитал, в порядке предварительной оплаты за продукцию (работы и услуги) и пр.

Не признается в учете расходами организации выбытие активов:

-в операциях приобретения имущества долгосрочного пользования нематериальных активов, основных средств, незавершенного строительства и пр.). Такие расходы учитываются в составе капитальных вложений;

-по  договорам комиссии, агентским  и другим подобным сделкам  в пользу комитента, принципала и т. п.

-на платежи, связанные с благотворительной  и иной аналогичной

деятельностью;

-в порядке предварительной оплаты  материально-производственных запасов и иных видов имущества, отдельных видов работ и услуг;

-путем перечисления авансов, задатка 8 счет оплаты материально

производственных запасов и иного имущества, работ, услуг;

-на погашение кредита и/или  займа, полученных от кредитных  организаций или заимодателей.(7,с.848).

Операционные доходы и расходы, учитываемые на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ10/99) представляют собой:

- результаты от продажи основных  средств, нематериальных активов, материальных  ценностей, иностранной валюты;

- поступления, связанные с участием  в уставных капиталах других  организаций (включая проценты и  иные доходы по ценным бумагам);

- доходы и расходы от сдачи  имущества в аренду;

- прибыль, полученная организацией  в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества) и т. д.(8,с.413).

Внереализационными доходами и расходами в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 являются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушения  условий хозяйственных договоров  полученные (уплаченные);

- поступления (расходы) в возмещение причиненных организации убытков;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору  дарения;

- прибыль (убытки) прошлых лет, выявленные  в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской (дебиторской) задолженности, по которым срок исковой давности истек;

- положительные (отрицательные) курсовые  разницы;

- прочие внереализационные доходы  и расходы (убытки от списания  стоимости материальных ценностей  в результате хищений, виновники  которых по решению суда не  установлены, недостачи (излишки) материльных ценностей, выявленные при инвентаризации, судебные издержки и арбитражные сборы, суммы созданных резервов  по сомнительным долгам и под обесценение ценных бумаг и т. д.).(8,с.415).

Чрезвычайными доходами и расходами считаются поступления (расходы), возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.).

К чрезвычайным доходам относятся:

- страховое возмещение;

- стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и т. п.

В состав чрезвычайных расходов могут включаться потери от стихийных бедствий, забастовок, национализаций, мятежей, террористических актов и других аналогичных событий.(8,с.417).

2. Бухгалтерский учет финансовых результатов организации

2.1. Учет финансового результата от обычных видов деятельности

Бухгалтерский учет операций по продаже товаров, готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг ведется на счете 90 «Продажи», на котором отражаются доходы (выручка), расходы и финансовый результат по обычным видам деятельности организации. На нем указываются также операции по продажам, которые являются предметом деятельности организации. Это, в частности, касается операций по:

- предоставлению за плату во  временное пользование (временное  владение и пользование) своих  активов по договору аренды;

- предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на  изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности:

-  участию в уставных капиталах  других организаций и т.п.

В бухгалтерском учете доход (выручка) от продажи по обычным видам и предметам деятельности организации отражается в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления), т.е. по мере отгрузки товаров, продукции, работ и услуг и предъявления расчетных документов к оплате.

При этом по мере отгрузки товаров, продукции, работ и услуг и предъявления к оплате расчетных документов производятся записи:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90 — отражается договорная (продажная) стоимость ценностей;

Дебет 90   Кредит 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 43 «Готовая продукция» — списывается себестоимость производства;

Дебет 90   Кредит 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу» — списываются  стоимость  проданных  товаров  и сумма издержек обращения.

Не признается операцией по продаже поставка продукции (товаров), если в соответствии с договором выручка определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете. Например, при экспорте, когда момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией (товарами) и риска ее случайной гибели при следовании от организации к покупателю (заказчику) определяется датой перехода права собственности или иной датой, устанавливаемой сторонами в договоре. При этом делаются записи:

Дебет 45   Кредит 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу» - списываются стоимость проданных товаров и издержки обращения, приходящиеся на них;

Дебет 45   Кредит 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу» - списываются стоимость проданной продукции и сумма коммерческих расходов, приходящихся на нее;

Дебет 62   Кредит 90 - отражается выручка от продажи ценностей, выполненных работ и услуг по ее признанию;

Дебет 90  Кредит 45 - одновременно списывается стоимость принятых на учет ценностей, выполненных работ и оказанных услуг.

Для правильного выявления финансового результата бухгалтерский учет по счету 90 «Продажи» для целей налогообложения и предоставления информации по сегментам необходимо вести: по каждому виду проданных товаров (продукции, работ, услуг) и по регионам продаж в разрезе выручки, себестоимости, НДС и др.

При совершении организацией расчетов в иностранной валюте выручку от продаж, отражаемую по кредиту счета 90 в иностранной валюте, пересчитывают в рубли по курсу ЦБ на дату ее признания — дату отгрузки и предъявления документов к оплате либо по поступлению денежных средств на расчетный счет организации.

Выручка от продаж может оцениваться в условных денежных единицах. Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации в обязательствах может быть предусмотрено, что они должны быть оплачены в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах. В этом случае сумма, подлежащая уплате в рублях, определяется по официальному курсу, принятому для расчетов валюты, или в условных денежных единицах на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

В соответствии с этим оценка выручки в бухгалтерском учете может быть осуществлена путем пересчета используемой иностранной валюты по установленному курсу пересчета на принятую в договоре дату.

Примеры отражения в учете данных операций:

Дебет 62 Кредит 90 - отражается выручка и задолженность покупателя в оценке на дату отгрузки и предъявления расчетных документов к оплате;

Дебет 51 Кредит 62 — получены денежные средства и погашена задолженность в оценке (например, на дату перечисления денежных средств).

На сумму разницы делаются дополнительные записи:

Дебет 62 Кредит 90 - на увеличение обязательств, если курс рубля понизился

или

Дебет 90 Кредит 62 - на уменьшение обязательств, если курс рубля повысился;

Дебет 90 Кредит 68 - доначисляется (сторнируется) НДС.

В соответствии с действующим порядком товарообменные операции представляют собой безвалютный, но оцененный и сбалансированный обмен товарами, оформленный единым договором (контрактом). В основе его лежит договоренность о взаимной поставке товаров в строго установленном количестве. При этом оценка выручки производится по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость таких товаров (ценностей) устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

В бухгалтерском учете указанные сделки отражаются в следующем порядке:

Дебет 62  Кредит 90 —   отражается выручка в оценке получаемых товаров (ценностей);

Дебет 07, 08, 10, 20, 41 и др.  Кредит 60 — отражается стоимость полученных ценностей, принятых работ, оказанных услуг;

Дебет 60  Кредит 62 - произведен взаимозачет задолженностей.

В соответствии с Планом счетов организации ведут учет продаж на счете 90 на следующих субсчетах:

1 «Выручка» — применяется для  учета поступления активов, признаваемых выручкой;

2 «Себестоимость продаж» — применяется  для учета себестоимости продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка;

3  «Налог на добавленную стоимость»  — применяется для учета сумм  налога на добавленную стоимость, причитающихся к получению от  покупателя (заказчика);

4   «Акцизы» — применяется  для учета сумм акцизов, включенных  в цену проданной продукции (товаров);

9 «Прибыль (убыток) от продаж» —  применяется для выявления финансового  результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

При этом:

1) записи в целом по счету 90 ведутся в общем порядке. Например: продажа продукции — 120 ед.; себестоимость — 80 ед.; НДС — 20 ед. Делаются следующие бухгалтерские записи по счету:

Дебет 62  Кредит 90  - 120 ед. —   выручка;

Дебет 90  Кредит 68  - 20ед. –   НДС;

Дебет 90  Кредит 20  - 80ед. – себестоимость;

Дебет 90  Кредит 99  - 20ед. – прибыль.

Таким образом, сальдо по счету 90 ежемесячно закрывается;

2) записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» суммируют и накапливают в течение отчетного года. Ежемесячно полученный результат от продаж за отчетный месяц списывается с субсчета 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки», сальдо по которому также числится в учете до конца года. При этом делаются следующие записи:

Дебет 62     Кредит 90-1 - 120 ед. - выручка;

Дебет 90-2  Кредит 20    - 80 ед. - себестоимость;

Дебет 90-3  Кредит 68    - 20 ед. - НДС:

Дебет 90-9  Кредит 99    - 20 ед. — прибыль.

Таким образом, при закрытом сальдо в целом по счету 90 все обороты по продаже показываются развернуто нарастающим итогом на соответствующих субсчетах;

3) по окончании отчетного года  сальдо по всем субсчетам учета  оборотов по продаже, открытым к счету 90 «Продажи», закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Дебет 90-1 Кредит 90-9  - 120 ед. - выручка;

Дебет 90-9 Кредит 90-2  - 80 ед. — себестоимость;

Дебет 90-9 Кредит 90-3  - 20 ед. - НДС.

Таким образом, при наличии на субсчете 90-9 до его закрытия кредитового сальдо в сумме 20 ед. (прибыль, списанная в течение года на счет 99 «Прибыли и убытки») данный субсчет в конце года закрывается в корреспонденции с другими субсчетами счета 90.

2.2 Учет прочих доходов и расходов.

Для обобщения информации об операционных и внереализационных доходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету могут быть открыты субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы»;

91-9 «Сальдо прочих доходов и  расходов».

На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитывают поступления активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных).

На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитывают операционные и внереализационные расходы, признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных).

Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется Для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 и 91-2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-1 и кредитового оборота по субсчету 91-2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет.

По окончании отчетного года субсчета 91-1 и 91-2 закрываются внутренними записями на субсчет 91-9.(11,с.385).

Основную часть операционных доходов и расходов составляют доходы и расходы от выбытия имущества (кроме продажи готовой продукции) и от участия в других организациях (поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату временное пользование активов организации, прав, возникающих патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, поступления и расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, прибыль или убыток от участия в совместной деятельности).

При выбытии амортизируемого имущества вследствие продажи списания в связи с окончанием срока полезного использования и по другим причинам, безвозмездной передачи сумму амортизации основных фондов и нематериальных активов списывают в Дебет счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» с Кредита счетов 01 «Основные средства» и 04 «Нематериальные активы». Остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов списывают с Кредита счетов 01 и 04 в Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В Дебет счета 91 списывают также все расходы, связанные с выбытием амортизируемого имущества (включая НДС по проданному имуществу).

При выбытии материалов и другого неамортизируемого имущества вследствие продажи, списания в связи с порчей, безвозмездной передачи их стоимость списывают в Дебет счета 91. Сумму задолженности покупателей за проданное имущество отражают по Дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и Кредиту счета 91.

При осуществлении операций по вкладам в уставные капиталы других организаций и по вкладам участников простого товарищества в общее имущество товарищей неденежными средствами обычно возникает разница между стоимостью передаваемого имущества и согласованной оценкой вклада. Эта разница отражается в зависимости от ее значения по Кредиту или Дебету счета 91 (превышение согласованной стоимости над учетной отражается по Дебету счета 58 «Финансовые вложения» и Кредиту счета 91; обратное соотношение — по Дебету счета 91 и Кредиту счета 58).

Доходы от участия в других организациях можно учитывать: