Формирование учетной политики

Введение

Законодательно установлено, что  бухгалтерский учет на предприятии  должен осуществляться по определенным правилам. Проблема заключается в  установлении такой совокупности правил, реализация которых, обеспечила бы максимальный эффект от ведения учета. При этом под эффектом в данном случае понимается своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее достоверность  и полезность для широкого круга  заинтересованных пользователей.

От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства  в прошлом в настоящее время  перешли к разумному сочетанию  государственного регулирования и  самостоятельности организаций  в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых (смешанных) подходов к  постановке бухгалтерского учета заключается  в основном в том, что, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском  учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, организации  самостоятельно формируют свою учетную  политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Положение по бухгалтерскому учету  «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г., определяет учетную  политику организации как принятую ее совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки  и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

В условиях реформирования системы  бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности разработаны и введены  в действие целый ряд нормативных  документов, влияющих на постановку учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций: Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.98г. N34-н; положения (стандарты) по бухгалтерскому учету: ПБУ 3/2000, ПБУ4/99, ПБУ5/01, ПБУ6/01, ПБУ7/98, ПБУ9/99, ПБУ10/99, ПБУ14/2000. Вышеназванные  нормативные документы, в различной  степени отвечающие требованиям  международных стандартов, определяют варианты применения того или иного  способа или метода бухгалтерского учета, требуют внесения изменений  в порядок его ведения.

Учетная политика превратилась из непонятной для многих категорий в реальный инструмент управления организацией, финансового и налогового планирования ее деятельности, снижения налогового бремени.

Каждое предприятие должно иметь  свою самостоятельно сформированную, основанную на особенностях этого предприятия  учетную политику. Диапазон практического  применения этого документа очень  широк, особенно в части раскрытия  для внешних пользователей данных бухгалтерского учета через финансовую отчетность, которая в настоящее  время соответствует международным  стандартам финансовой отчетности.

После того, как в силу вступила вторая часть Налогового кодекса  Российского Федерации, появилось  новое понятие - учетная политика в целях налогообложения. Впервые  требование о том, что предприятие  должно утверждать учетную политику в целях налогообложения, появилось  в главе 21 НК РФ «Налог на добавленную  стоимость». В этой главе говорится  также еще и о том, что предприятие  должно определить в своей учетной  политике, как оно будет определять выручку для целей исчисления НДС - «по отгрузке» или «по  оплате».

С 1 января 2002 г. значение учетной политики в целях налогообложения значительно  возрастает. Ведь с этого года в  силу вступает еще одна глава Налогового кодекса- 25-я «Налог на прибыль организаций». В ней впервые в практике российского  законодательства вводится такое понятие, как налоговый учет. Причем порядок  признания доходов и расходов, а также учета отдельных хозяйственных  операций в целях налогообложения  значительно отличается от порядка, применяемого для целей бухгалтерского учета. Поэтому теперь при разработке учетной политики бухгалтеру придется устанавливать методы ведения как  бухгалтерского, так и налогового учета.

Следует отметить, что значение учетной  политики недооценивается многими  организациями, в которых к разработке учетной политики относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных ее элементов. Между  тем выбранная организацией учетная  политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на имущество, показателей финансового состояния организации.

Следовательно, учетная политика организации  является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики.

Актуальность выбранной мною темы обусловлена помимо вышесказанного еще и тем, что на сегодняшний день учетная политика, хотя и относительно новое явление в практике работы отечественных предприятий, но от ее правильного понимания, формирования, оформления, раскрытия во многом зависит экономическая эффективность деятельности организации по всем направлениям. Посредством создания внутренних стандартов, таких как Учетная политика предприятия, дополняется и конкретизируется система государственных нормативных актов, и сама учетная политика становится элементом системы регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Целью данной работы является раскрытие основных организационных и методических аспектов формирования учетной политики на предприятии, а также её представление для внешних пользователей.

Задачами для реализации поставленной цели являются:

определение и раскрытие содержания понятия учетной политики;

выявления этапов процесса формирования учетной политики как для целей  бухгалтерского учета, так и для  целей налогообложения. Раскрытие  учетной политики для заинтересованных пользователей.

Работа состоит из двух глав, в  которых последовательно раскрыта сущность учетной политики. На протяжении всей работы ведется сравнительный  анализ формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета  и для целей налогообложения, ввиду значимости и актуальности этого вопроса на фоне многообразия нормативных актов, и требований предъявляемых к бухгалтерской  и налоговой отчетности.

В первой главе проанализирована сущность учетной политики и нормативная  база для ее формирования, раскрыты цели и задачи формирования учетной  политики, указаны основные принципы ее формирования, в том числе и  международные. А также основные вопросы раскрытия учетной политики для заинтересованных пользователей.

Вторая глава посвящена элементам  учетной политики организации, порядку  ее оформления. В этой главе рассмотрены: принципы формирования учетной политики как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. Раскрыты основные методологические и  организационные аспекты формирования учетной политики. Рассмотрены методы учета той или иной хозяйственной  операции. Проведен сравнительный анализ формирования учетной политики для  целей бухгалтерского учета и  для целей налогообложения. Возможность  автоматизации процесса формирования учетной политики. Данная глава построена  на сквозном примере условного предприятия  ООО «Вектор». Краткая характеристика ООО «Вектор» приведена в конце  первой главы, а документы, полученные в результате формирования его учетной  политики, приведены в Приложении к данной работе. Итогом моей работы должны стать выводы о роли учетной  политики в хозяйственной жизни  общества, основанные на рассмотрении основной части.

Глава 1. Теоретические аспекты  формирования и раскрытия учетной  политики

учет бухгалтерский налогообложение

1.1 Система нормативного  регулирования учетной политики  и общие положения

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них  обязательны к применению (Закон  «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер. В общем, система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации включает следующие уровни документов по бухгалтерскому учету:

а) первый уровень - законодательные  акты, указы Президента РФ и постановления  Правительства, регламентирующие прямо  или косвенно организацию и ведение  бухгалтерского учета в организации;

б) второй уровень - положения по бухгалтерскому учету и отчетности;

в) третий уровень - методические указания, инструкции, комментарии, письма Минфина  РФ и других ведомств;

г) четвертый уровень - рабочие документы  конкретной организации.

Основным нормативным актом  первого уровня является Федеральный  закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ. Этот Закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской  деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных  вести бухгалтерский учет и предоставлять  финансовую отчетность.

К первому уровню системы следует  отнести Гражданский и Налоговый  кодексы Российской Федерации, Федеральные  законы «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов  малого предпринимательства» от 29.12.95 г. №222-ФЗ, «О государственной поддержке  малого предпринимательства в Российской Федерации» от 14.06.95 г. №88-ФЗ, «Об акционерных  обществах» от 26.12.95 г. №208-ФЗ, постановление  Правительства «О программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» от 06.03.98 г. №283 и др.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. №34н  также относится к документам первого уровня, так как этот документ устанавливает общие принципы ведения  бухгалтерского учета, представления  бухгалтерской отчетности, взаимоотношения  организации с внешними потребителями  информации и др.

Документы второго уровня включают положения по бухгалтерскому учету  и регулируются Министерством финансов РФ. Такие положения регламентируют принципы и правила учета отдельных  объектов бухгалтерского наблюдения, которые составляют систему национальных стандартов, ориентированную на Международные  стандарты финансовой отчетности. В  настоящее время в России разработано  и утверждено 14 положений по бухгалтерскому учету и отчетности. Для целей  формирования учетной политики предприятия  основными являются следующие положения:

Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых  при налогообложении прибыли. Утверждено постановлением Правительства РФ от 05.08.92 г. №552, с изменениями и дополнениями, утвержденными Правительством РФ;

Положение по бухгалтерскому учету  «Учетная политика предприятия». ПБУ 1/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. №60н;

Положение по бухгалтерскому учету  «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в  иностранной валюте». ПБУ 3/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 10.01.2000 г.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Бухгалтерская отчетность организации». ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина  РФ от 06.07.99. №43н.;

Положение по бухгалтерскому учету  материально-производственных запасов. ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина  РФ от 09.06.01. №44н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Учет основных средств». ПБУ 6/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.01. №26н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «События после отчетной даты». ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25.11.98. №56н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Условные факты хозяйственной  деятельности». ПБУ 8/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25.11.98. №57н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99. №32н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Расходы организации». ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99. №33н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Учет нематериальных активов». ПБУ 14/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16.10.2000. №91н.;

Положение по бухгалтерскому учету  «Учет нематериальных активов». ПБУ 14/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16.10.2000. №91н. и др.

Из перечисленных положений  особенно важным является Положение  «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, поскольку в нем изложены основные правила ведения бухгалтерского учета и порядок налогообложения  в организациях. Основными задачами бухгалтерского учета являются: формирование полной и достоверной информации о деятельности организации, ее имущественном  положении, обеспечение контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами  и сметами, своевременное предупреждение негативных явлений хозяйственно-финансовой деятельности, выявление и мобилизация  внутрихозяйственных резервов.

Документы третьего уровня подготавливаются и утверждаются федеральными органами, министерствами и иными органами исполнительной власти, которым федеральными законами предоставлено право регулирования  бухгалтерского учета, профессиональным объединением бухгалтеров на основе и в развитие документов первого  и второго уровня. К документам третьего уровня относятся планы  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организаций и инструкции по их применению, которые составляют основу организации учета во всех организациях, независимо от подчиненности, форм собственности, организационно-правовой формы.

План счетов представляет собой  схему регистрации и группировки  фактов хозяйственной жизни в  бухгалтерском учете и содержит наименования и коды счетов. В Инструкции по применению плана счетов приведена  краткая характеристика счетов, раскрыта их структура и назначение, экономическое  содержание обобщаемых на них фактов, порядок учета наиболее распространенных операций. К третьему уровню относятся  инструкции и методические указания, разрабатываемые и вводимые в  действие в разрезе отдельных  Положений по бухгалтерскому учету. Так, в соответствии с ПБУ 6/97 «Учет  основных средств» Министерством финансов РФ утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, устанавливающие правила приобретения, оценки, выбытия основных средств, особенности  погашения их стоимости и другие технические аспекты по организации  их учета. Система нормативного регулирования  бухгалтерского учета также содержит положения и рекомендации, касающиеся особенностей учета затрат на производство и реализацию продукции, ведения  учета и отчетности для субъектов  малого предпринимательства, методики проведения инвентаризации, заполнения форм финансовой отчетности и прочие.

Документы четвертого уровня - это  рабочие документы самого предприятия, которые определяют особенности  организации и ведения учета  в нем. Название документов, их статус, принципы построения и взаимодействия между собой, а также порядок  подготовки и утверждения определяет руководитель организации. Основными  из них являются:

§ документы по учетной политике предприятия;

§ утвержденные руководителем формы  первичных учетных документов;

§ графики документооборота;

§ утвержденный руководителем План счетов бухгалтерского учета;

§ утвержденные руководителем формы  внутренней отчетности.

Следует отметить, что во многих организация  ограничиваются разработкой приказа  по учетной политике. Остальные рабочие  документы или отсутствуют (графики  документооборота, формы внутренней отчетности), или не утверждены руководителем (формы первичных учетных документов, План счетов). Подобные организации  грубо нарушают порядок ведения  бухгалтерского учета, установленный  Законом «О бухгалтерском учете» и другим нормативными документами.

Сведения, полученные в ходе ведения  бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности, могут  служить исходными данными для  налоговых расчетов. Вместе с тем  законодательные и иные нормативные  акты, регулирующие порядок налогообложения, не могут содержать положения, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета.

Действующие нормативные документы  по бухгалтерскому учету в РФ позволяют  предприятиям всех форм собственности  применять альтернативные варианты учета. Выбор варианта учетной политики в конкретном отчетном периоде непосредственно  связан с экономической политикой  предприятия, которая в обычных  условиях направлена на долговременное существование и получение достаточной  прибыли, а в условиях инфляционных процессов и тяжелого налогового процесса - на оптимизацию затрат и  минимизацию налогов.

1.2 Международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности при формировании учетной политики

Как уже отмечалось выше, основные правила ведения бухгалтерского учета определены Федеральным законом  «О бухгалтерском учете» и Положением по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации. Одно из правил гласит: «Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется  учетная политика в соответствии с установленными допущениями и  требованиями». Понятия «допущения»  и «требования» тоже являются правилами  ведения бухгалтерского учета. Наличие  таких допущений и требований объясняется самим предназначением  бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики: он призван обеспечить получение полной и достоверной  информации о финансовом положении  организации, выступать способом общения  деловых людей, быть составляющей общегосударственной  системы формирования макроэкономических показателей. Все это становится возможным лишь на основе единых подходов к ведению учета. [23]

При формировании учетной политики в соответствии с действующим  законодательством организации  должны исходить из ряда следующих  основных допущений (п. 6 ПБУ 1/98) рассмотренных  в таблице 2.[28, стр.12]

 Таблица 2. Допущения, действующие  при формировании учетной политики

Под допущениями понимаются условия  деятельности организации, которые  должны обязательно ею выполняться  в течение всего периода действия учетной политики.

Способы ведения учета избирают исходя из определенных требований, обеспечивающих адекватность учетной политики хозяйственной  ситуации. К числу требований-принципов (п.7 ПБУ 1/98), которыми следует руководствоваться  при выборе и применении учетной  политики, относятся: полнота, своевременность, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость, рациональность. [27, стр.26]. Основные требования рассмотрены в таблице 3.

Таблица 3. Основные требования к ведению бухгалтерского учета

учет бухгалтерский налогообложение

Требование осмотрительности в  западной практике еще и требование консерватизма. Там одним из конкретных проявлений данного требования является так называемый асимметричный учет прибылей и убытков, т.е. прибыль  отражается в учете только после  совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента  возникновения предположения о  его возможности. Для покрытия таких  убытков предусматривается создание специальных резервов, например резервов по сомнительным долгам. [27, стр.28].

В отечественной практике тоже предусмотрено  образование резервов по сомнительным долгам. Они могут создаваться  в течении финансового года на основе проведенной инвентаризации не погашенной в установленный срок дебиторской задолженности. В западной практике указанные резервы можно  создавать в момент образования  сомнительной задолженности. Принципиальное отличие порядка формирования резервов сомнительных долгов в отечественной  и зарубежной учетной практике позволяет  сделать вывод о том, что требование осторожности не используется в полной мере в нашей учетной практике.

В настоящее время требование осмотрительности в отечественной практике нужно  использовать осторожно, поскольку  и без этого требования многие организации стремятся увеличить  расходы с целью уменьшения в  отчетности прибыли и соответственно налога на прибыль.

С переходом к реальным рыночным отношениям, когда организации будут  заинтересованы иметь в отчетности высокую рентабельность (обеспечивающую возможность получения кредитов, нормальные экономические отношения  с другими организациями, выплату  высоких дивидендов по акциям и продажу  их по высоким ценам и т.п.), требование осторожности будет действовать  в полной мере.

С введением в учетную практику Положения «Учетная политика предприятия» (с 01.01.95 г.) отечественная система  бухгалтерского учета перешла на использование международных бухгалтерских  принципов. Все эти изменения  направлены на отражение реальных процессов, происходящих в нашей стране, и  на приближение отечественного учета  к зарубежному. Они дают основание  сделать вывод о том, что период 1991-2000 гг. можно считать первым этапом перехода отечественной системы  учета и отчетности к системе, отвечающей требованиям рыночной экономики  и международным учетным стандартам.

В соответствии с Первым международным  учетным стандартом основополагающими  бухгалтерскими принципами являются метод начисления и непрерывность деятельности.

В соответствии с методом начисления результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, а не по факту получения или выплаты денежных средств. Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым относятся. Данным принцип тождественен отечественному допущению временной определенности фактов хозяйственной.

Сущность принципа непрерывность деятельности в международной практике аналогична одноименному допущению в отечественной практике.

Качественными характеристиками финансовой отчетности являются понятность, уместность, надежность и сопоставимость. Суть данных принципов рассмотрим в таблице 4.

Таблица 4. Международные бухгалтерские  принципы для оценки качества финансовой отчетности

Рассмотрение отечественных и  зарубежных учетных принципов позволяет  сделать вывод о том, что многие из них являются общими для обеих  учетных систем.

Как известно, Учетная политика предприятия  составляется на основании Положений  по бухгалтерскому учету, приведем перечь некоторых ныне действующих российских ПБУ, условно разбив их по проблемам, в сопоставлении с МСФО (табл. 5).

Таблица 5. Перечень ПБУ в сопоставлении  с МСФО