Формы бухгалтерского учета и их развитие. 2

1.ПОНЯТИЕ И ОСНОВНЫЕ ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

 1.1 Понятие форм бухгалтерского учета и их основные отличия

 Бухгалтерский учет  ведется в многочисленных регистрах.  Для учетной регистрации используются  в разных сочетаниях книги,  карточки, журналы-ордера, ведомости  и отдельные листы, записи в  которых могут производиться  в различной последовательности. Все это приводит к образованию  разнородных форм бухгалтерского  учета.

 Форма бухгалтерского  учета – совокупность учетных  регистров, в которых в определенной  последовательности соответствующим  образом делаются учетные записи  с целью получения итоговых  данных, характеризующих финансовое  положение и результаты хозяйственной  деятельности предприятия.

 При машинном способе  обработки учетных данных форма  бухгалтерского учета определяется  как система алгоритмов обработки  первичных документов и получение  необходимой учетной информации  с помощью определенных технических  средств.

 Признаками, отличающими  одну форму бухгалтерского учета  от другой, являются:

1. количество применяемых регистров, их назначение, содержание и внешний вид;
2. взаимосвязь хронологических и систематических регистров синтетического и аналитического учета;
3. последовательность и способы записей в учетные регистры;
4. степень использования средств механизации и автоматизации в бухгалтерском учете.

 Формы бухгалтерского  учета применялись и в давние  времена.

 Первую форму бухгалтерского  учета называют староитальянской, в которую входили три книги:  мемориал; журнал; Главная книга.

 Мемориал (памятная книга)  использовался для записей всех  фактов хозяйственной деятельности  в основном со слов очевидцев  (вместо первичных документов).

 Журнал хронологической  регистрации этих фактов хозяйственной  деятельности служил для корреспонденции  счетов, т.е. бухгалтерских проводок.

 Главная книга использовалась  для систематической записи по  счетам согласно ранее составленной  проводки по объектам учета.

 После подсчета оборотов  и выведения конечного сальдо  по счетам составлялся пробный  баланс, впоследствии получивший  название оборотной ведомости,  а затем составлялся заключительный  баланс.

 Второй формой бухгалтерского  учета была новоитальянская, которая  отличалась от первой:

1. ведением первичных бухгалтерских документов вместо памятной книги - мемориала;
2. появлением разграничения синтетического и аналитического учета;
3. введением вспомогательных книг для аналитического учета;
4. введением оборотных ведомостей по синтетическим и аналитическим счетам с ежемесячной их сверкой.

 Недостатком этой формы  было ведение журнала для бухгалтерских  проводок, что не позволяло разделение  учетного труда.

 Эта форма с XVIII века  стала господствующей, дошла до  нашего времени и сохранила  свои учебные (дидактические)  возможности. От этой формы  бухгалтерского учета пошла последующая  эволюция форм бухгалтерского  учета.

 В настоящее время  применяются несколько форм бухгалтерского  учета:

1. Мемориально-ордерная форма.
2. Журнально-ордерная форма.
3. Журнал-Главная.
4. Автоматизированная форма.
5. Упрощенная форма бухгалтерского учета для малых предприятий.

1.2 Форма бухгалтерского  учета Журнал-Главная

 Форма бухгалтерского  учета Журнал-Главная является  простой и удобна для применения  в небольших организациях, в том  числе на малых предприятиях. Начинающие бухгалтеры достаточно  быстро осваивают методологию  учета по этой форме, не тратя  время на технику заполнения  сложных учетных регистров.

 Журнал-главная совмещает хронологическую и систематическую (синтетическую) записи, то есть, как бы совмещает в себе регистрационный журнал и Главную книгу, применяемые, при мемориально-ордерной форме бухгалтерского учета.

 Сначала на основе  первичных учетных документов, отражающих  совершенную хозяйственную операцию, составляется бухгалтерская проводка.

 Бухгалтерская проводка  может быть составлена как  на самом первичном учетном  документе, которым оформляется  совершенная хозяйственная операция (например, на приходном кассовом  ордере, на выписке с расчетного  счета и т.д.), так и на мемориальных  ордерах.

Записи в книгу «Журнал-главная» заносятся в следующем порядке:

1. записываются остатки на начало отчетного периода;
2. записываются все совершенные хозяйственные операции;
3. определяется оборот за отчетный период;
4. выводятся остатки на конец отчетного периода.

 Характерная особенность  этой формы — регистры для  хронологической и систематической  записи по счетам синтетического  учета объединены в одной комбинированной  книге — Журнал-Главная. Остальной  учетный процесс почти не отличается  от порядка учетной регистрации,  применяемой при мемориально-ордерной  форме учета.

 В первых трех графах  книги записываются дата, номер  статьи и суммы оборота. Эта  часть называется журналом хронологической  записи документов. Вторая часть, т. е. последующие графы, в которых расположены все счета синтетического учета и где систематически записываются хозяйственные операции, называется Главной книгой. Такое построение регистров делает учет наглядным и легко обозримым.

 Операции в Журнал-Главную  записываются непосредственно с  первичных или сводных документов  либо на основании составленных  мемориальных ордеров. При каждой  бухгалтерской проводке при регистрации  присваивается порядковый номер  и отводится одна строчка для  записи. Вначале месяца в Журнал-Главную  переносят сальдо по синтетическим  счетам; затем записываются операции, подсчитываются обороты по дебету  и кредиту счетов и выводят  сальдо на конец месяца. Таким  образом, счета закрываются после  записи сальдо на 1-е число последующего  месяца.

 Аналитический учет  по этой форме бухгалтерского  учета ведется в регистрах  аналитического учета (карточки, ведомости и т.д.). В эти регистры  переносятся данные из первичных  учетных документов. В конце отчетного  периода по счетам аналитического  учета составляются оборотные  ведомости, итоги которых сверяются  с итогами оборотов по синтетическим  счетам книги «Журнал-главная».  

 К достоинствам формы  бухгалтерского учета Журнал  – Главная можно отнести следующее:

1. наглядность записи в синтетическом учете обеспечивает удобство их обозрения и проверки;
2. вместо двух синтетических регистров — Регистрационного журнала и Главной книги, которые заполняются при мемориально-ордерной форме учета, ведется один комбинированный регистр-книга «Журнал-Главная»;
3. баланс составляется непосредственно на основании записей в книге «Журнал-Главная», так что отпадает необходимость составления оборотной ведомости по синтетическим счетам.

 Простота учетной работы  позволяет использовать счетных  работников с менее высокой  квалификацией, чем при других  формах учета.

 Однако эта форма имеет некоторые недостатки: она применима только в организациях с небольшим количеством синтетических счетов, где большой объем учетной работы (подсчет итогов, сверки показателей и др.) проводится по окончании месяца; операции в ней отражаются только на синтетических счетах, необходимых для составления баланса, что затрудняет контроль за правильностью записей в аналитическом учете.

1.3 Мемориально-ордерная  форма бухгалтерского учета

Мемориально-ордерная форма  бухгалтерского учета  представляет собой набор мемориальных ордеров, в каждом из которых группируются проводки по однородным хозяйственным  операциям по итогам одного месяца работы организации. Состав и количество мемориальных ордеров в системе  бухгалтерского учета зависят от содержания, количества, степени повторяемости  хозяйственных операций. Каждый мемориальный ордер должен иметь свои реквизиты. В зависимости от величины организации  и его бухгалтерской службы ордера составляются бухгалтером или главным  бухгалтером, а затем проверяются  и подписываются главным бухгалтером. Перечень мемориальных ордеров утверждается директором организации на финансовый год.

При мемориально-ордерной форме  учета синтетический учет ведется  в книгах или многографных ведомостях. Для аналитического учета используются книги, ведомости, карточки.

Мемориальный ордер составляется на каждую хозяйственную операцию. Если группа хозяйственных операций объединена в сводном документе, то мемориальный ордер составляется на группу операций. В мемориальном ордере необходимо указать бухгалтерскую  проводку, дату ее составления и  сумму. Мемориальный ордер может  составляться в виде отдельного документа. В некоторых случаях на бланках  предусматривается место для  мемориального ордера или на документах делается соответствующий оттиск штампом.

Большинство операций в течение  месяца группируется во вспомогательных  накопительных ведомостях. Затем  по этим ведомостям раз в месяц  составляются мемориальные ордера.

Составленные мемориальные ордера записываются в хронологическом  порядке в регистрационный журнал. Каждому мемориальному ордеру присваивается  определенный порядковый номер.

После отражения в регистрационном  журнале данные мемориальных ордеров  записываются в Главную книгу  или в заменяющую ее многографную ведомость.

В Главной книге на левой  стороне счета отражаются данные о хозяйственных операциях по дебету, а на правой стороне счета  — по кредиту.

Счета имеют многографную форму, в которой по дебету и кредиту счета указываются корреспондирующие счета. Такая система отражения хозяйственных операций в Главной книге обеспечивает простоту и наглядность записей.

Итоги по дебету и кредиту  счетов Главной книги записываются в оборотную ведомость, которая  построена с использованием синтетических  счетов.

На основании записей  в аналитических счетах составляют оборотные ведомости аналитического учета, которые сверяют с оборотной  ведомостью по синтетическим счетам. Оборот по дебету и кредиту синтетических  счетов сверяется с оборотом в  журнале регистрации мемориальных ордеров.

При мемориально-ордерной форме  бухгалтерского учета бухгалтерский  баланс организации составляется на основании оборотной ведомости  по синтетическим счетам.

Мемориально-ордерная форма  бухгалтерского учета отличается строгой  последовательностью учетного процесса, простотой и доступностью учетной  техники, широким использованием стандартных  форм аналитических регистров, счетно-клавишных  машин, копировального способа регистрации. Однако ей присущи существенные недостатки: составление большого количества мемориальных ордеров, дублирование одних и тех же данных в различных учетных регистрах. К тому же раздельное ведение синтетических и аналитических учетных регистров приводит к отставанию аналитического учета от синтетического.

1.4 Журнально-ордерная  форма бухгалтерского учета

В основу журнально-ордерной формы учета положен принцип  накапливания данных первичных учетных  документов таким образом, чтобы  обеспечивать синтетический и аналитический  учет средств и хозяйственных  операций по всем разделам бухгалтерского учета. Накапливание данных производится в учетных регистрах, что позволяет  отразить все подлежащие учету средства и хозяйственные операции по использованию  этих средств за отчетный месяц и  исключает необходимость составления  мемориальных ордеров.

Хронологическая и систематическая  запись хозяйственных операций осуществляется одновременно, при этом журнал регистрации  хозяйственных операций не ведется.

Записи в регистры производятся в разрезе показателей, позволяющих  осуществлять руководство за финансово-хозяйственной  деятельностью предприятия, а также  для составления промежуточной  и годовой отчетности.

В журнально-ордерной форме  бухгалтерского учета применяются, как правило, два вида учетных  регистров – журналы-ордера и  вспомогательные ведомости. В целях  группировки некоторых учетных  данных могут применяться и специальные  разработочные таблицы.

Журналы-ордера являются основными  регистрами бухгалтерского учета, вспомогательные  ведомости применяются в тех  случаях, когда необходимо сгруппировать  аналитические данные первичных  документов. Итоги ведомостей переносят  в журналы-ордера.

В основу построения как журналов – ордеров, так и вспомогательных ведомостей положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций по синтетическим счетам. Синтетические данные регистрируются по данным первичных документов только по кредиту соответствующих счетов в корреспонденции с дебетуемыми счетами.

Итоговые данные журналов-ордеров  в конце месяца переносятся в  Главную книгу, по данным которой  составляется сальдовый баланс с  использованием в необходимых случаях  отдельных показателей из учетных  регистров.

Исходя из принципа регистрации  учетных данных по кредитовому признаку, записи по кредиту каждого синтетического счета в корреспонденции с  дебетуемыми счетами производятся полностью в одном каком-либо журнале-ордере. Дебетовые обороты  по соответствующему синтетическому счету  выявляются в различных журналах-ордерах, по мере того, как в них производится регистрация записей по кредиту  корреспондирующих с ним счетов. После перенесения итоговых данных из всех журналов-ордеров в Главную  книгу в ней выявляются данные по дебету каждого счета.

Дебетовые обороты по счетам, по которым синтетический и аналитический  учет ведется в единых регистрах, также находят отражение в  журналах-ордерах, предназначенных  для регистрации записей по кредиту  этих счетов. Журналы-ордера, в которых  наряду с записями по кредиту определенных синтетических счетов ведется и  аналитический учет, содержат два  раздела: в одном записываются операции по кредиту счета, в другом отражаются показатели аналитического учета.

Журналы-ордера построены  таким образом, что в них отражаются однородные по экономическому содержанию операции, а также операции, связанные  между собой, поэтому некоторые  журналы-ордера предназначены для  отражения операций по кредиту нескольких синтетических счетов, одинаковых по своему экономическому содержанию. В  этом случае для каждого из них  в регистре отведен раздел или  графа.

В целях обеспечения правильной группировки данных первичных документов в журналах-ордерах предусмотрены  типовая корреспонденция по кредиту счетов и перечень показателей, необходимых для составления месячной, квартальной и годовой отчетности. В журналах-ордерах, предназначенных для синтетического и аналитического учета, также предусмотрены необходимые позиции аналитического учета.

В основу построения единой журнально-ордерной формы бухгалтерского учета положены следующие важнейшие  принципы:

1. записи в журналах-ордерах производятся в порядке регистрации операций только по кредиту счета в корреспонденции с дебетом счетов;
2. совмещение в единой системе записей синтетического и аналитического учета;
3. отражение в учете хозяйственных операций в разрезе показателей, необходимых для контроля и составления периодической и годовой отчетности;
4. применение журналов-ордеров по сетам, связанных друг с другом экономически;
5. применение регистров с заранее указанной корреспонденцией счетов, номенклатурой статей аналитического учета, показателями, необходимыми для составления отчетности;
6. применение месячных журналов-ордеров.

Итоговые записи в журналах-ордерах  подлежат обязательной сверке с данными  первичных документов, что позволяет  контролировать правильность учета  хозяйственных операций. Если записи в журналах-ордерах не могут быть проконтролированы путем их сопоставления  с соответствующими показателями других учетных регистров, общий итог по кредиту проставляется на основе подсчета сумм по первичным документам.

Суммы, относимые в дебет  счетов, по которым аналитический  учет ведется в соответствующих  им журналах-ордерах или ведомостях, расшифровываются и группируются по субсчетам или статьям аналитического учета. Такая расшифровка может  осуществляться в специальных листках-расшифровках, составляемых по дебетовому признаку, то есть на каждый дебетуемый счет открывается отдельный листок-расшифровка.

В журналах-ордерах, в которых  отражаются аналитические данные, записи по ним производятся итогами за месяц, при этом итоги устанавливаются  подсчетом сумм по соответствующим  документам, предварительно сгруппированным  в разрезе требующихся аналитических  данных.

На всех регистрах указывается  название месяца, в котором они  заполняются, а в необходимых  случаях и наименования синтетических  счетов. В конце месяца регистры подписываются лицами, производившими записи. Все журналы-ордера подписываются  главным бухгалтером предприятия  или уполномоченным им на то лицом. В регистрах, из которых необходимые  показатели переносятся в Главную  книгу или в другие регистры, делается соответствующая отметка.

Главная книга используется для обобщения данных из журналов-ордеров, взаимной проверки правильности произведенных  записей по отдельным счетам и  для составления отчетного баланса. В Главной книге показывается вступительное сальдо, текущие обороты  и исходящее сальдо по каждому  синтетическому счету. Запись текущих  оборотов в Главную книгу является одновременно и регистрацией учетных  данных, отраженных в журналах-ордерах.

В Главной книге текущие  обороты производятся только по счетам первого порядка. Обороты по кредиту  каждого синтетического счета отражаются одной записью, а обороты по дебету - в корреспонденции с кредитуемыми счетами.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам. Суммы дебетовых  и кредитовых оборотов, а также  дебетовых и кредитовых сальдо должны быть равны.

Главная книга открывается  на год, на каждый счет отводится один или два листа. Если открываются  два листа, то второй лист используется как вкладной к основному.

Достоинства журнально-ордерной формы:

1. совмещение синтетического и аналитического учета по ряду счетов (следовательно, в два раза сокращается количество учетных записей, что обеспечивает повышение производительности труда бухгалтеров);
2. отчетные показатели получают непосредственно из учетных регистров благодаря компактности показателей в учетных регистрах.

 Недостатки журнально-ордерной  формы учета:

1. она сложна по структуре журналов-ордеров;
2. она ориентирована на ручной труд;

она трудоемка по заполнению некоторых журналов-ордеров.

2.АВТОМАТИЗИРОВАННАЯ ФОРМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ДЛЯ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА

2.1 Понятие и  сущность автоматизированной формы  бухгалтерского учета

С расширением и усложнением  хозяйственной деятельности увеличивается  объем учетной информации и усложняется  обработка ее вручную.

 Механизация бухгалтерского  учета прошла ряд этапов. В  начале вычислительная техника  основывалась на электромеханическом  принципе, когда использовался комплект  перфорационных машин, работающих  на перфокартах: перфоратор, сортировка, табулятор.

 Затем перфорационная  техника стала заменяться вычислительной  техникой на электронном принципе  действия, т.е. ЭВМ. Эту форму  бухгалтерского учета чаще называют  машинно-ориентированной, или автоматизированной. Вначале ЭВМ были на электронных  лампах и имели очень большие  размеры, потом их заменили  ЭВМ на транзисторах.

 На основе новой  технической базы появляются  компьютеры, а с изобретением  интегральных схем появились  мини-ЭВМ и микропроцессоры, которые  являлись базой создания персональных  электронных вычислительных машин  (ПЭВМ).

 На их основе в  бухгалтериях созданы и создаются  так называемые автоматизированные  рабочие места (АРМ бухгалтера).

 ПЭВМ обладает большой  внутренней и неограниченной  внешней машинной памятью, огромной  скоростью вычислительных и логических  операций, представлением читаемой  информации на мониторе (экране) и на бумажных носителях (с  помощью печатного устройства - принтера).

 Учетная информация  вводится в компьютер из первичных  документов бухгалтером, а предварительно  специалисты-программисты вводят  специальные программы для обработки первичных документов и получения готовой отчетности. Программы содержат алгоритмы решения задач и формы необходимых учетных регистров. Программы могут быть функциональными (для каждого участка бухгалтерского учета: учет основных средств, учет материалов и т.д.) и универсальными.

 Преимущество автоматизированной  формы учета выражается в быстроте, точности и большей логически  обоснованной последовательности  обработки учетной информации с аналитическим уклоном.

 Основой автоматической  формы учета являются данные  первичных учетных документов, которые  по мере совершения хозяйственной  операции вводятся в базу данных  бухгалтерской программы.

 Обработка учетных  данных, их группировка и обобщение  производится с помощью бухгалтерской  программы непосредственно в  компьютере.

 В результате систематизации  и обобщения учетных данных  можно получить практически любую  информацию, аналогичную той, которая  содержится в обычных учетных  регистрах синтетического и аналитического  учета.

 Применяемый в настоящее  время бухгалтерские программы  позволяют осуществлять ввод  учетных данных, их обработку,  хранение, выдачу сводной информации  о деятельности организации и  др.

 При ведении регистров  бухгалтерского учета с помощью  компьютерных программ должна  быть предусмотрена возможность  вывода информации, содержащейся  в учетных регистрах, на бумажные  носители информации (т.е. должна  быть предусмотрена их распечатка  на принтере).

2.2 Формы бухгалтерского  учета для субъектов малого  предпринимательства

Организация бухгалтерского учета начинается с решения вопроса  о форме учета. Здесь решающую роль играет объем перерабатываемой учетной информации. Он, как правило, зависит от величины организации.

 Большие возможности  для упрощения учета имеют  малые предприятия (МП) и организации,  перешедшей на упрощенную систему  налогообложения.

 В вопросах организации  бухгалтерского учета малые предприятия  должны руководствоваться Федеральным  законом «О бухгалтерском учете»  и действующими Положениями по  бухгалтерскому учету (ПБУ).

 В то же время малым предприятиям предоставлены большие возможности для применения упрощенной формы бухгалтерского учета.

 Малые предприятия  помимо рассмотренных в предыдущей  главе форм бухгалтерского учета  могут применять упрощенную форму  бухгалтерского учета согласно  Типовым рекомендациям по организации,  бухгалтерского учета для субъектов  малого предпринимательства, утвержденным  приказом Министерства финансов  РФ от 21.12.1998 №64н (далее – Типовые  рекомендации).

 Применение упрощенной  формы бухгалтерского учета предусматривает  использование малыми предприятиями  рабочего Плана счетов, включающего  в себя меньшее количество  синтетических счетов по сравнению  с типовым Планом счетов бухгалтерского  учета. 

 Для малых предприятий  Типовыми рекомендациями предлагается  использовать рабочий План счетов.

 Упрощенная форма бухгалтерского  учета для малых предприятий  предусматривает использование  всего двух видов учетных регистров:

1. в виде Книги (журнала) учета фактов хозяйственной деятельности по форме № К-1 (далее - Книга);
2. в виде ведомостей учета по формам № В-1 - № В-9.

 Малые предприятия,  совершающие незначительное количество  хозяйственных операций (как правило,  не более тридцати в месяц), не осуществляющие производства  продукции и работ, связанного  с большими затратами материальных  ресурсов, могут вести учет всех  операций путем их регистрации только в Книге.