Налог на имущество организаций и практика его применения

                                               Введение

Одним из важнейших инструментов осуществления  экономической политики государства  всегда были и продолжают оставаться налоги.

Налог на имущество организаций  – это один из налогов налоговой  системы Российской Федерации, который  установлен федеральным законодательством.

Налог на имущество организаций занимает центральное место в системе имущественного налогообложения России и вызывает определенный интерес и по мнению специалистов, его введение является одним из этапов перехода на налогообложение недвижимости.

 Несомненно, что определенную сложность вызывает практическое применение порядка и правил налогообложения налогоплательщиками, осуществляющими деятельность на территориях различных субъектов Российской Федерации, поскольку им необходимо учитывать соответствующие региональные особенности налогообложения. При этом, произвольная, часто расширительная трактовка терминологии закона приводит налогоплательщиков к грубым ошибкам и налоговым правонарушениям.

Тема курсовой работы представляется актуальной, так как изучение порядка  исчисления и уплаты налога на имущество  организаций позволяет понять механизм его воздействия на хозяйствующих субъектов, оценить методы государства, которые путем применения налоговых льгот стремится стимулировать или стабилизировать деятельность ряда хозяйствующих субъектов, создать преимущества при осуществлении отдельных видов предпринимательства.

Объектом исследования является комплекс теоретических и практических проблем, связанных с раскрытием особенностей налога на имущество организаций в свете действующего налогового законодательства.

Предмет исследования – нормы Налогового кодекса Российской Федерации об особенностях налогообложения о  налоге на имущество организаций и получение практических навыков в исчислении данного налога.

Цель исследования – рассмотреть сущность налога на имущество организаций, рассмотреть особенности его применения. Охарактеризовать возможности и пути совершенствования налога. Для достижения целей ставились следующие задачи:

- раскрыть сущность налога на имущество организаций и рассмотреть его элементы;

- исследовать практику исчисления и уплаты налога на имущество организаций;

- определить роль налога на имущество организаций в доходной части бюджета РСО-Алания;

   - выявить проблемы практического применения налога и перспективы развития налогообложения имущества организаций в России.

   Основной нормативной базой выступил Налоговый Кодекс РФ (НК РФ) с последними поправками и Федеральные законы, законы Республики Северная Осетия-Алания, касающиеся налогообложения имущества организаций, а также учебные пособия, интернет-ресурсы.

ГЛАВА 1.  Налог  на имущество организаций в системе  налогов и сборов        Российской Федерации

1.1 Генезис имущественного  налогообложения  

    Глубокое и всестороннее рассмотрение налога на имущество организаций требует раскрытия того, как развивалось имущественное налогообложение на различных этапах становления России и непосредственно ее экономики. 
  Налоги на имущество были одной из первых форм изъятия средств в виде обязательных платежей. Причин тому было несколько. Главная из них состояла в том, что (движимое и недвижимое, в том числе и земля) было единственным объектом, который мог подвергнуться воздействию со стороны государства. Ведь неразвитость товарно-денежных отношений и превалирование товарообменных сделок приводило к тому, что таких экономических категорий как прибыль, добавленная стоимость не существовало. При этом под имуществом понималось не только недвижимое имущество, но и скот, рабы, золото и т.п. В древневавилонском государстве, где впервые, еще в первой половине XIII века до н.э., взимание имущественных налогов было закреплено юридически (хотя тогда они носили характер податей), они представляли собой обязательные платежи с имущества и уплачивались в натуральной или денежной форме (золотом). Эти подати платили в царскую казну и казну местной знати. Размер подати, как правило составлял 10% всего имущества.

    В X в. возникают  и развиваются княжеские хозяйства,  что приводит к переводу части  податей на денежную основу. С  развитием производительных сил  и производственных отношений,  с расширением границ государства  усложняются и формы налогов.  Если на первых стадиях образования Киевской Руси, когда все функции государства сводились к обороне границ и их расширению, его потребности ограничивались расходами на содержание княжеского двора и дружины, то позднее возникла необходимость в общественных постройках (города, укрепления, церкви, дороги и т. п.), содержании аппарата управления, поддержании внутреннего порядка, финансировании посольств и т. д. Налоги собирались в различных формах: дань, оброк, подать, урок, дары, поклоны, кормы, поборы.

   В X в. возникают  и развиваются княжеские хозяйства,  что приводит к переводу части  податей на денежную основу.

   Создание единого  государства способствовало усилению  роли торговли и выделению  торгового капитала, т. е. зарождению  капиталистических отношений в  недрах феодализма XVII в. В частности,  неудобства исчисления и громоздкость  посошной системы привели в 1678-1679 гг. к замене посошного обложения подворным. Многие сборы и налоги были либо отменены, либо слиты. В формировании доходов государства участвовали все классы и группы населения страны, причем на смену случайным податям и налогам пришла стройная система с зетом особенностей формирования доходов в разных регионах и у различных групп населения.

   Уже во второй половине XVII в. в России формируются предпосылки для экономических преобразований — зарождалось мануфактурное производство, развивались города, расширялись торговые связи между отдельными регионами страны, укреплялись товарно-денежные отношения, подкрепленные переводом натуральной налоговой системы на денежную основу, что уже в большей мере могло стать основой для имущественного обложения в современном смысле этого слова.

   В ХХ в. наиболее многочисленную группу в системене налогов составляли прямые налоги, которые делились на 5 групп и самой многочисленной из них была группа налогов, носящих имущественный характер: 
- налог с недвижимых имуществ в городах, посадах и местечках;  
- сбор с недвижимых имуществ в пригородных местностях Петрограда на содержание полиции и соответствующих органах правопорядка;  
- налоги с недвижимых имуществ в губерниях Царства Польского (подымная подать);  
- государственная оброчная и поземельная подать в губерниях Сибири;  
- государственная оброчная подать в областях Акмолинской, Семипалатинской, Семиреченской, Уральской и Тургайской (кибиточная подать);  
- государственная оброчная подать в Закавказье, Тверской и Кубанской областях;  
- денежный сбор с ясачных вогулов Пермской губернии.  
   Из анализа видов прямых налогов можно сделать два важных вывода. Во-первых, какой-либо единый принцип, на котором была бы построена система имущественного обложения, отсутствовал. В ней одновременно присутствовали не только реальные и личные налоги, но и такие архаичные их формы, как оброк, ясак, подымный налог. Во-вторых, налоговая система отражала национальную политику царской России, основанную на угнетении многих окраинных народов. Можно отметить, что различия в налоговой системе в территориальном смысле существовали уже в ХХ веке.

    Война с Японией  потребовала увеличения государственных  расходов и принятия мер по  увеличению доходов бюджета, важнейшими  из которых было в 1910 году  изменение системы обложения  городского недвижимого имущества,  что увеличило поступление по  ним на 9 млн.руб.

    С первых дней  существования пролетарского государства  экономическая политика была  направлена на выживание хозяйственного  механизма, экономический подъем  страны. Экономическая программа  большевистской партии, принятая  в предреволюционный период, предусматривала,  в частности установление высоких  налогов на предметы роскоши. 

    В 1970-е годы налоговая система сформировалась такой, какой мы имели ее к 1991 году. 

    Начало 90-х годов явилось периодом возрождения и формирования налоговой системы РФ, в частности имущественного налогообложения. 14 июня 1990 года введен Закон СССР № 1560-I «О налогах с предприятий, объединений и организаций», который установил обязанность предприятий, объединений и организаций уплачивать общесоюзные налоги: налог на прибыль, налог с оборота, налог на экспорт и импорт.

    Налог на имущество юридических лиц был введен в действие с 1 января 1992 года на основании Закона «О налоге на имущество предприятий» от 13 декабря 1991 года.

     Уже в конце ХХ века в Российской Федерации стали происходить кардинальные изменения в системе налогообложения предприятий. В 1998 году была принята ᴨервая часть Налогового кодекса Российской Федерации, а в 2000 году - вторая. 

     Глава 30 НК РФ, непосредственно регулирующая вопросы имущественного налогообложения организаций, вступила в действие с 1 января 2004 года.

     2.1 Сущность налога на имущество организаций и его элементы

   Налог на имущество организаций – форма обложения налогом стоимости имущества, находящегося в собственности налогоплательщика – юридического лица.  Налог на имущество организаций относится к налогам субъектов РФ, элементы которых и общие принципы взимания устанавливаются НК РФ, а конкретные особенности исчисления и уплаты - налоговым законодательством РФ. Этот налог относится к прямым налогам , т.к. конечным его плательщиком является предприятие, обладающее имуществом на праве собственности. Налог выполняет как фискальную функцию, так и регулирующую, которая заключается в создании наиболее благоприятного налогового режима для налогоплательщиков, которым необходима поддержка государства в рамках действующей налоговой политики.

  Согласно ст. 17 НК РФ налог считается установленным, если установлены следующие его элементы:

     - плательщики налога;

- объект налогообложения;

- налоговая база;

- налоговый период;

- налоговая ставка;

- порядок исчисления налога;

- порядок и сроки уплаты налога;

    Налог на имущество организаций является региональным налогом, поэтому порядок его исчисления и уплаты, а также отдельные элементы налогообложения этим налогом (не установленные или разрешенные к изменению в налоговом законодательстве РФ) устанавливаются законами субъектов РФ. 

  Согласно п.1 ст. 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения, то есть:

- российские организации,  финансируемые из бюджетов разных  уровней;

- иностранные организации,  осуществляющие свою деятельность  и (или) имеющие в собственности  недвижимое имущество на территории  РФ, на континентальном шельфе  РФ и в исключительной экономической  зоне РФ;

   На основании ст.374 НК РФ объектом налогообложения по налогу по имуществу является:

- для российских организаций – движимое и недвижимое имущество включая имущество, переданное во временное владение , пользование,

распоряжение или доверительное  управление, внесенное в совместную деятельность, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета;

- для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства-движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств;

- для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, находящиеся на территории РФ недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности;

  Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" внесены изменения в главу 30 «Налог на имущество организаций». 
Расширен перечень основных средств, не признаваемых объектом обложения налогом на имущество организаций. Так, с 1 января 2013 года не облагается налогом на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет в качестве основных средств с указанной даты (подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса).

   Кроме того, с 2013 года объектом обложения налогом  на имущество организаций не  признаются также:

- объекты культурного  наследия федерального значения (подп. 3 п. 4 ст. 374 Кодекса);

- ядерные установки для  научных целей, пункты хранения  ядерных материалов и радиоактивных  веществ и хранилища радиоактивных  отходов (подп. 4 п. 4 ст. 374 Кодекса);

- ледоколы, суда с ядерными  энергетическими установками и  суда атомно-технологического обслуживания (подп. 5 п. 4 ст. 374 Кодекса); 
- космические объекты (подп. 6 п. 4 ст. 374 Кодекса);

- суда, зарегистрированные  в РМРС (подп. 7 п. 4 ст. 374 Кодекса).

    Соответствующие п. п. 5, 9, 10, 12 и 18 ст. 381 Налогового Кодекса, которыми ранее были предусмотрены налоговые льготы для организаций в отношении перечисленного имущества, утратили силу. 

   Налоговая база по налогу на имуществу организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения,учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.        

    На основании НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и 1-е число следующего за налоговым периодом месяца, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на 1. Расчет среднегодовой стоимости имущества налогоплательщика на каждый налоговый период может быть представлен следующей формулой:

СС= (ОС1+…+ОС(п+1))/ (п+1),

Где СС – среднегодовая  стоимость имущества 

ОС1,ОС (п+1) – остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода

П – число месяцев в налоговом периоде

Налоговой базой в отношении  объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.

  Уполномоченные органы и специализированные организации,

осуществляющие учет и  техническую инвентаризацию объектов недвижимого имущества, обязаны сообщать в налоговый орган по местонахождению указанных объектов сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта, находящегося на территории соответствующего субъекта РФ, в течении 10 дней со дня оценки указанных объектов.

    Налоговым периодом по налогу на имущество организаций является календарный год. Отчетными периодами по налогу является первый квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года. Законодательные органы субъектов РФ могут не устанавливать отчетные периоды. Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу. Сумма налога исчисляется и вносится в бюджет поквартально нарастающим итогом, а в конце года производится перерасчет. Форма налоговой декларации установлена приказом Минфина РФ.

     В соответствии с п. 1 ст.380 НК РФ,  налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%.

    Допускает установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от:

• категорий налогоплательщиков,
• имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Законом №202-ФЗ была отменена льгота по налогу на имущество организаций, предоставлявшаяся в соответствии с п.11 ст.381 НК РФ в отношении:

• железнодорожных путей общего пользования,
• магистральных трубопроводов,
• линий энергопередачи,
• сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

С 01.01.2013г. введены предельные значения налоговых ставок, являющихся пониженными относительно основной ставки налога. Так, в соответствии с п.3 ст.380 НК РФ, налоговые ставки, определяемые законами субъектов РФ в отношении вышеперечисленного имущества не могут превышать:

• в 2013 году - 0,4%,
• в 2014 году - 0,7%,
• в 2015 году - 1,0%,
• в 2016 году - 1,3%,
• в 2017 году - 1,6%,
• в 2018 году - 1,9%.

   В случае, если налоговые ставки не определены законами субъектов РФ, налогообложение производится по налоговым ставкам, установленным п.1 и п.3 статьи 380 НК РФ.¹

ГЛАВА 2. Практика применения налога на имущество организаций

   2.1 Порядок исчисления и порядок уплаты налога на имуществ организаций

   Согласно статье 382 НК РФ сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.

   Таким образом, формула расчета суммы налога на имущество организаций выглядит следующим образом:

   НБ*ставку, где НБ - налоговая база.

    Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога  и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

    Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, в отношении имущества, входящего в состав «Единой системы газоснабжения», а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

   Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный .

    Сумма авансового платежа по налогу в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, исчисляется по истечении отчетного периода как одна четвертая инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую налоговую ставку. В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объект недвижимого имущества иностранных организаций, исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного объекта недвижимого имущества производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный объект недвижимого имущества находился в собственности налогоплательщика, к числу месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

    Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.

     В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 382 НК РФ.

    В отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению указанной организации с учетом особенностей, предусмотренных статьями 384 и 385 НК РФ.

    В отношении объектов недвижимого имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, налог перечисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации пропорционально стоимости этого имущества, фактически находящегося на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

    Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

   В отношении объектов недвижимого имущества иностранной организации, не осуществляющей деятельности в РФ через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества (ст.384 НК РФ).

    Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (одной четвертой средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период, в отношении каждого обособленного подразделения.

Особенности исчисления и уплаты налога в отношении объектов недвижимого имущества, находящихся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения (ст.385 НК РФ).

   Организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (одной четвертой средней стоимости имущества), в отношении каждого объекта недвижимого имущества.

    Резиденты Особой экономической зоны в Калининградской области уплачивают налог на имущество организаций в отношении всего имущества, являющегося объектом налогообложения. Резиденты исчисляют сумму налога на имущество организаций в отношении имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта отдельно,по каждому объекту налогообложения.

  Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.²

   В соответствии с положениями  Налогового Кодекса РФ устанавливаются  льготы для некоторых категорий  плательщиков: организации и учреждений уголовно-исполнительной системы; религиозных организаций; общероссийских общественных организаций инвалидов; организаций основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции; организаций, в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения; в отношении ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов.³

2.2 Особенности налогообложения имущества организаций

    В 2010—2012 гг. по налогу на имущество организаций на федеральном уровне принят ряд новых налоговых преференций, направленных на стимулирование отдельных социальных проектов, инноваций, модернизацию экономики. Эти преференции касаются не только отдельных отраслей с выраженной спецификой, но и многих организаций, деятельность которых обеспечивается капитальными вложениями на новое строительство и модернизацию производств, а также приобретение нового оборудования, машин и других средств труда, обновление и модернизацию сложных технических сооружений. ⁴

    Пункт 6 ст. 376 НК РФ устанавливает уменьшение налоговой базы по налогу на имущество организаций на сумму законченных капитальных вложений на строительство, реконструкцию и (или) модернизацию вводимых, реконструируемых и (или) модернизируемых судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях Российской Федерации, портовых гидротехнических сооружений, сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (за исключением системы централизованной заправки самолетов, космодрома), учтенных в балансовой стоимости данных объектов. Пункт 6 ст. 376 НК РФ не применяется в отношении законченных капитальных вложений, учтенных в балансовой стоимости указанных объектов до 1 января 2010 г.

    Также в отношении  имущества паевых инвестиционных  фондов произошли существенные  изменения. Имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, подлежит налогообложению у управляющей компании (п. 2 ст. 378 НК РФ). Эта норма была введена в целях урегулирования вопроса, касающегося налогообложения имущества (основных средств), переданного и приобретенного в закрытые паевые инвестиционные фонды при осуществлении управляющими компаниями доверительного управления, 

    Так как в настоящее время является актуальным вопрос об Олимпийских играх, он коснулся и налога на имущество организаций. Не признаются налогоплательщиками лица, являющиеся маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета, в отношении имущества, используемого ими исключительно в связи с организацией и (или) проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи и развитием г. Сочи как горноклиматического курорта.⁵

   При использовании данной льготы необходимо иметь в виду, что под маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета понимаются российские и иностранные организации, являющиеся официальными спонсорами, поставщиками, лицензиатами Международного олимпийского комитета в рамках организации и проведения Олимпийских игр и Паралимпийских игр, и официальные вещательные компании.