Оценка и отражение в бухучете валютных ценностей

3

Содержание:

Введение

Глава I.Теоретические аспекты оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей и операций в иностранной валюте

1.1. Нормативно-законодательная база регулирования расчетов операций в иностранной валюте

1.2.Проблемы бухгалтерского учета валютных ценностей и операций в иностранной валюте

1.3.Варианты отражения в учетной политике валютных ценностей и валютных операций

1.4. Краткая характеристика ЗАО «Астраханский морской рыбный порт»

Глава II.  Практические аспекты оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей и операций в валюте на ЗАО «Астраханский морской рыбный порт»

2.1. Основные аспекты бухгалтерского учета кассовых операций в иностранной валюте

2.2.Учет операций по валютному счету

2.3.Учет валютных ценностей

Заключение

Список использованной литературы

Введение

В целях реализации единой государственной валютной политики был принят Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ). Согласно ст. 22 Закона N 173-ФЗ валютный контроль в РФ осуществляется Правительством РФ, органами и агентами валютного контроля.

Органами валютного контроля являются ЦБ РФ, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные Правительством РФ, агентами - уполномоченные банки и налоговые органы. В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 1 Закона N 173-ФЗ к валютным операциям в том числе относится приобретение резидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу резидента валютных ценностей на законных основаниях, а также использование валютных ценностей в качестве средства платежа.

Валютные операции между резидентами запрещены (ст. 9 Закона N 173-ФЗ), за исключением операций при оплате и (или) возмещении расходов физического лица, связанных со служебной командировкой за пределы территории РФ, а также погашении неизрасходованного аванса на данную командировку (пп. 9 п. 1 ст. 9 Закона N 173-ФЗ).

До внесения изменений в Закон N 173-ФЗ Федеральным законом от 18.07.2005 N 90-ФЗ операции, связанные с выплатой работодателем работнику иностранной валюты для возмещения расходов, связанных со служебной командировкой работника за пределы территории РФ, не значились в перечне разрешенных (Письмо ЦБ РФ от 22.03.2005 N 36-3/526). Сегодня законодатель предоставляет работодателю право выдавать работнику денежные средства в наличной иностранной валюте через кассу.

Бухгалтерский учет кассовых операций ведется в общем порядке, установленном ЦБ РФ в Правилах ведения кассовых операций. Пересчет стоимости иностранных денежных знаков в кассе организации в рубли обязателен. Пересчет валютных средств может проводиться в течение месяца по мере изменения курса иностранных валют, котируемых ЦБ РФ, либо в общем порядке на даты поступления и выбытия валюты.

Организации ведут учет наличия и движения своих валютных средств на счете 52 "Валютные счета". Счет открывается в уполномоченном банке (банке, имеющем лицензию на ведение международных операций). Он состоит, учитывая характер использования организацией валюты, из двух валютных счетов - текущего и транзитного.

Цель работы рассмотреть особенности оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей и операций в иностранной валюте.

Для достижения сформулированной цели в работе поставлены следующие задачи:

- исследовать нормативно-законодательную базу регулирования расчетов операций в иностранной валюте;

- выявить проблемы бухгалтерского учета валютных ценностей и операций в иностранной валюте;

- рассмотреть варианты отражения в учетной политике валютных ценностей и валютных операций;

- исследовать практические аспекты оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей и операций в валюте на ЗАО «Астраханский морской рыбный порт».

Глава I.Теоретические аспекты оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей и операций в иностранной валюте

1.1. Нормативно-законодательная база регулирования расчетов операций в иностранной валюте

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях (п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"[1] (далее - Закон N 129-ФЗ)). Бухгалтерский учет по валютным счетам и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции (п. 2 ст. 11 Закона N 129-ФЗ). Особенности учета такого рода операций (в том числе и в ситуации, когда обязательство выражено в иностранной валюте, а оплата осуществляется в рублях) регулируются Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н[2].

Согласно данному ПБУ курсовая разница - это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или на отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или на отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Переоценка активов и обязательств производится по официальному курсу иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Банком России на дату совершения операции в иностранной валюте или на последнее число каждого отчетного периода (месяца). При этом пересчет средств полученных и выданных авансов не производится (п. п. 5, 6, 7, 10 ПБУ 3/2006).

Положительная курсовая разница включается в состав прочих доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99[3], утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н), отрицательная - в состав прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99[4], утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Понятие суммовой разницы в бухгалтерском учете с 2007 г. отсутствует.

В налоговом учете курсовая разница возникает при переоценке имущества в виде валютных ценностей, требований и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России (п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ[5]).

Пересчет в рубли обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, производится (в зависимости от того, что произошло раньше):

на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований;

на последнее число отчетного (налогового) периода.

Курсовая разница возникает только в случае, когда оплата требований (обязательств) производится также в иностранной валюте.

Положительная курсовая разница включается в состав внереализационных доходов (п. 11 ст. 250 НК РФ), а отрицательная - в состав внереализационных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В случае предварительной оплаты курсовая разница в разные периоды рассчитывалась по-разному. До 2010 г. авансы в иностранной валюте пересчитывались в том же порядке, что и прочие обязательства (требования) в иностранной валюте, т.е. на дату совершения операции или на последнее число отчетного (налогового) периода.

В 2010 г. Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ[6] в определение требований (обязательств), при переоценке которых возникает курсовая разница, включена оговорка "за исключением авансов, выданных (полученных)". Но требование о пересчете доходов (расходов), выраженных в валюте, по курсу Банка России, действующему на дату признания этих доходов (расходов), осталось неизменным. Таким образом, одни требования НК РФ противоречили другим (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272).

С 1 января 2011 г. п. п. 14 и 15 ст. 1 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ[7] данное противоречие устранено: в НК РФ внесены дополнения, согласно которым в случае получения аванса, задатка доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

1.2.Проблемы бухгалтерского учета валютных ценностей и операций в иностранной валюте

Нормами гражданского законодательства не запрещено устанавливать размер денежного обязательства в иностранной валюте (условных единицах, привязанных к определенной валюте). Оплата по нему производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме, определенной в иностранной валюте (п. 2 ст. 317 ГК РФ[8]). Как правило, таковая рассчитывается по официальному курсу соответствующей валюты (у. е.) на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Соответствующий пересчет стоимости активов и обязательств на основании п. п. 4 и 8 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (у. е.), а также на отчетную дату. При изменении курса валюты при пересчете суммы задолженности покупателя в рубли образуется некая разница - положительная либо отрицательная, которая с января 2007 г. получила название курсовой (экономический показатель "суммовые разницы" с этого момента в бухгалтерском учете не применяется).

Признание курсовой разницы в качестве дохода или расхода организации производится в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность (п. 12 ПБУ 3/2006).

Если договором зафиксирован расчет в рублях по курсу, действующему на дату отгрузки, курсовых разниц не возникает, независимо от того, изменится курс соответствующей валюты на день оплаты продукции или нет. К примеру, отгрузка товара (сумма договора определена в у. е., 1 у. е. приравнена к 1 долл. США) произведена 01.06.2009. В этот день курс доллара по отношению к рублю составлял (условно) 32 руб/долл. Продавец отразит проводкой рублевый эквивалент отгрузки: Дебет 62-1 Кредит 90-1 - 32 000 руб. Оплата товара поступила на расчетный счет продавца 22.06.2009. Курс валюты на этот день изменился и равен 33 руб/долл. Однако покупатель перечислил денежную сумму (согласно договоренности) из расчета 32 руб/долл. (по курсу, действовавшему на 01.06.2009), то есть никаких курсовых разниц в данном случае не возникает.

А теперь обратим внимание на ситуацию, когда продавец работает на условиях предварительной оплаты продукции (что, кстати, наиболее распространено в хозяйственной практике). Положения ПБУ 3/2006 говорят о том, что в данном случае курсовые разницы не возникают, причем независимо от того, на какую дату определяется курс соответствующей валюты - дату платежа (стандартная ситуация) либо иную (например, на дату отгрузки). В первом случае полная (предварительная) оплата произведена, то есть рублевая оценка обязательства с течением времени не меняется, а значит, и курсовых разниц не возникает.

Пересчет средств полученной предоплаты после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса валюты не производится (п. 10 ПБУ 3/2006).

Вторая ситуация посложнее, но, по правде сказать, не имеет такого широкого распространения, как первая. Предположим, что размер рублевой задолженности определяется на дату отгрузки товара. Покупатель перечислил продавцу 100%-ную предоплату. Но, поскольку стороны договорились, что "расчетно-договорной" курс валюты соответствует курсу на дату отгрузки, считаем, что, так же как в предыдущей ситуации, с течением времени он не меняется, следовательно, рублевая оценка обязательства остается постоянной величиной, определяемой в день отгрузки продукции. Если при этом курс валюты по сравнению с курсом, действующим на дату получения 100%-ного аванса, станет больше, продавец должен получить больше ("уговор дороже денег"). По-другому обстоят дела при изменении курса в сторону понижения - в этой ситуации продавец остается в проигрыше, поскольку ему надо вернуть часть средств (в сумме образовавшейся разницы). Но оснований для возникновения курсовых разниц в учете нет.

Если предоплата носит частичный характер, то в бухгалтерском учете стоимость договора будет складываться из двух составляющих рублевой стоимости:

- предоплаты, определяемой по курсу на дату перечисления денежных средств в оплату продукции;

- неоплаченного остатка передаваемого товара, определяемого на момент отгрузки.

1.3.Варианты отражения в учетной политике валютных ценностей и валютных операций

Отражение в бухгалтерском учете операций с имуществом и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)[9] (далее - ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н.

Согласно п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.

Кроме того, пересчет может производиться по мере изменения курса иностранной валюты по следующим объектам:

- наличные деньги;

- средства на банковских счетах.

Таким образом, если организация намерена отражать в бухгалтерском учете переоценку денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах) в иностранной валюте каждый раз по мере изменения курса, это намерение должно быть отражено в учетной политике организации.

Согласно п. п. 8, 12 ПБУ 3/2006 для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости перечисленных активов и обязательств в рубли производится по курсу, действующему на отчетную дату. В связи с этим возникает курсовая разница. Под курсовой разницей понимают разницу, которая образуется при повторном пересчете в рубли стоимости объектов, оцененных в иностранной валюте.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность. При этом необходимо учитывать, что согласно п. 48 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)[10] (далее - ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года. В соответствии с п. 3 ст. 14 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"[11] промежуточной отчетностью является месячная и квартальная отчетность.

Таким образом, пересчет стоимости активов и обязательств осуществляется в соответствии с ПБУ 4/99 и ПБУ 3/2006 (табл. 1).

Таблица 1

Положения нормативных документов о пересчете стоимости активов и обязательств

Таким образом, необходимо учитывать, что для целей бухгалтерского учета отчетной датой является последний день каждого календарного месяца. Соответственно, переоценку активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, и соответствующее этой переоценке отражение курсовых разниц организация должна производить на последнюю дату каждого месяца.

Отражение операций по внешнеэкономической деятельности в бухгалтерском учете рассматривается отдельно по импорту и экспорту.

1.4. Краткая характеристика ЗАО «Астраханский морской рыбный порт»

Астраханский морской рыбный порт (АМРП) был открыт в 1936 году. Он расположен в дельте Волги, связывающей его с Каспийским морем. Вплоть до 1993 года порт был монополистом по перевалке рыбной продукции на Северном Каспии.

К основным направлениям деятельности ГП АО «Астраханский морской рыбный порт» относятся: сервисное обслуживание судовых спасательных средств; грузопереработка генеральных грузов и рыбопродукции; транспортно-экспедиторское обслуживание; складские операции; ремонт навигационных приборов; девиационные работы; а также выпускает оборудование и сооружения для портов, оборудование и принадлежности спасательные судовые, погрузка и разгрузка, сопровождение, портовое и доковое обслуживание судов, услуги погрузки и разгрузки судов, техническое обслуживание судового оборудования. За время рыночных реформ порт реорганизован из специализированного рыбного в универсальное предприятие, оснащённое высокопроизводительными перегрузочными машинами ведущих мировых производителей. Портовый комплекс, каким в настоящее время является Государственное предприятие Астраханской области «Астраханский морской рыбный порт», — один из наиболее динамично развивающихся операторов международного транспортного коридора «Север — Юг». Среди девяти операторов отрасли ГП АО «АМРП» занимает ведущее место как крупнейшее предприятие морского транспорта. На его долю приходится около 20% всего грузопотока, проходящего через Астраханский регион. На современном этапе под руководством ГП АО «АМРП» в 1996 году порт открылся для международных перевозок, выполняется комплекс логистических услуг с отличным качеством и наилучшим временем.

Современные задачи порта заключаются в совмещении внешнеэкономической деятельности с обработкой рыболовецких судов и обслуживанием линейных экспортно-импортных грузопотоков. Порт оснащён средствами пограничного и таможенного контроля, позволяющими обслуживать иностранные суда. Структура порта включает 5 подразделений: грузовой район, служба морского дноуглубления, служба связи и электронавигации, сервисная станция спасательных и навигационных средств, электрорадио-навигационная камера.

Инфраструктура предприятия постоянно развивается. Недавно построенные складские модули дают эксклюзивное право на перевалку продукции целлюлозно-бумажной продукции, что служит гарантом своевременной и качественной обработки грузов фирм «Roxcel», «Norecom». Благодаря успешному сотрудничеству с иностранными фирмами — немецкой «DSB», датской «VIKING», польской «STOMIL», а также Уфимским заводом обеспечивается безопасность мореплавания. Выполняется сервисное обслуживание по освидетельствованию судовых спасательных средств плавучих буровых сооружений, осуществляющих разведывательные работы по поиску нефтяных месторождений на Южном и Северном Каспии.

Руководство предприятия стремится заложить основы развития портового хозяйства на дальнюю перспективу. Динамичное развитие порта в современной глобальной логистической цепи невозможно без создания региональных транспортно-логистических центров, объединяющих целый ряд направлений. Формирование подобного транспортно-логистического центра в регионе способствует разработке и реализации скоординированного стратегического плана развития Астраханского транспортного узла, оптимальному сочетанию железнодорожных подходов к морским портам и крупнейшим грузовым терминалам, росту Интернет-бизнеса, развитию системы информационного и технологического взаимодействия за счёт скоординированного развития и интеграции отраслевых информационных систем.

В настоящее время Государственное предприятие Астраханской области "Астраханский морской рыбный порт" изменило форму собственности, став закрытым акционерным обществом (ЗАО) с долей областной собственности 49%. Вторым собственником выступило ОАО "Софрахт" (Москва).

Грузооборот  ЗАО «Астраханский морской рыбный порт» (стивидорная компания порта Астрахань) возрос в 2006 году на 6,8% по сравнению с 2009 годом и составил 409 тыс. тонн. Эти показатели достигнуты за счет экспортной перевалки сухих грузов. Доля стивидорной компании в общем грузообороте Астраханского порта в 2010 году составила 14,70%. ЗАО "Астраханский морской рыбный порт" располагает причалами общей протяженностью 847 м с глубинами от 4,5 до 5,0 м. Они входят в состав трех грузовых участков – Трусовского грузового района, Болдинского грузового участка и участка по отгрузке льда и соли. Трусовский грузовой район является основным участком, где предприятием производится переработка грузов. Здесь перегружаются металл, бумага, пиломатериалы, асбест, контейнеры, прочие генгрузы. Район включает причалы общей протяженностью 400 м. Они оборудованы портальными кранами грузоподъемностью от 6 до 10 т. Имеются также плавучие краны, автопогрузчики, другая перегрузочная техника. Район обслуживает железнодорожная станция Трусово Приволжской железной дороги, от которой к причалам подведены железнодорожные пути. Болдинский грузовой участок и участок по отгрузке льда и соли имеют одинаковую протяженность причального фронта - по 223 м каждый. Предприятие имеет несколько судов портового флота, в том числе буксиры. Основные технико-экономические показатели ЗАО «Астраханский морской рыбный порт» за 2009-2010 г.г. приведены в таблице 2.

Таблица 2

Основные технико-экономические показатели ЗАО «Астраханский морской рыбный порт» за 2009-2010 г.г.

Как видно из табл.2 среднесписочная численность персонала по сравнению с 2009 годом увеличилась в 2010 году на 6,93%. Это в первую очередь связано с тем, что ЗАО «Астраханский морской рыбный порт» увеличил объемы оказываемых услуг. Кроме того, заработная плата по сравнению с 2009 годом увеличилась в 2010 году на 1,78 раза, что свидетельствует о материальном стимулировании работников предприятия при досрочном выполнении договорных работ. По результатам деятельности за 2010 год предприятием ЗАО «Астраханский морской рыбный порт» получена прибыль в сумме 1828 тыс.руб.

Глава II.  Практические аспекты оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей и операций в валюте на ЗАО «Астраханский морской рыбный порт»

2.1. Основные аспекты бухгалтерского учета кассовых операций в иностранной валюте

Порядок покупки и выдачи иностранной валюты, дорожных чеков уполномоченными банками и их филиалами юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям без образования юридического лица (резидентам и нерезидентам), коммерческим банкам, не имеющим лицензии Банка России на проведение валютных операций (резидентам и нерезидентам), для оплаты командировочных расходов за пределами Российской Федерации регулируется Положением "О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов", утвержденным ЦБ РФ от 25.06.1991 N 62 (далее - Положение N 62). Использование валютных средств, выданных на командировочные расходы, носит строго целевой характер. Расходование этих средств на осуществление платежей по внешнеторговым сделкам или выплату заработной платы работникам-нерезидентам запрещено.

При ведении кассовых операций в иностранной валюте, их документальном оформлении следует руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 N 18 (ред. от 26.02.1996), поскольку нормативного документа, регулирующего кассовые операции в иностранной валюте, не существует.

Бухгалтерский учет наличия и движения валютных средств осуществляется на счете 50 "Касса", к которому открываются субсчета для обособленного учета движения каждого вида наличной иностранной валюты. Сальдо этих субсчетов показывает наличие в кассе остатка валютных средств. По дебету отражается поступление иностранной валюты в кассу, по кредиту - ее выплата или возврат в уполномоченный банк.

В соответствии с п.1 ст.8 Федерального закона "О бухгалтерском учете"[12] бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. В связи с этим для отражения в бухгалтерском учете операций в иностранной валюте осуществляется пересчет иностранной валюты в рубли по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции. В кассу валютные средства поступают с текущего валютного счета (при наличии их остатка после обязательной продажи валютной выручки) либо со специального транзитного счета, на который уполномоченный банк зачисляет приобретенную валюту. Для приобретения валютных средств в банк подается платежное поручение на покупку валюты, в котором указывается назначение платежа (командировочные расходы), и заявка. Заявка оформляется на основе приказа (распоряжения) о норме суточных и приказа о командировании сотрудника за рубеж в служебных целях, с указанием предполагаемой даты выезда, даты возвращения (или планируемого срока командировки) и страны командирования. Приобретенная валюта зачисляется на текущий валютный счет организации и выдается командируемому лицу не позднее 10 рабочих дней до начала командировки. Вместе с наличной валютой банк выдает клиенту справку по ф. N 0406007, которая является бланком строгой отчетности и служит основанием для вывоза валюты за границу, а также подтверждением законного приобретения валютных ценностей.