Планирование аудита товарных операций

Введение

 Переход  России к рыночным отношениям  выявил необходимость проведения  независимых проверок финансово-хозяйственной  деятельности экономических субъектов.  Это объясняется тем, что в  условиях рынка и реальной конкуренции вмешательство государства в деятельность отдельных организаций ограничено. В то же время реальные собственники -акционеры или учредители — непосредственно заинтересованы в эффективности финансовой деятельности организации и достоверности учета и отчетности. В организациях, не прошедших аудиторских проверок, увеличивается риск нарушения бухгалтерского и налогового законодательства. В этой ситуации профессиональный контроль позволяет строже определять достоверность бухгалтерской(финансовой) отчетности организаций и на этой основе принимать правильные решения. В современных условиях методология и методика аудиторской проверки, адаптированная к российской действительности, нуждается в дальнейшем исследовании. Назрела необходимость тщательной научной и практической разработки наиболее актуальных вопросов, связанных с организацией и планированием аудиторской проверки, оценкой систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, определением уровня существенности и рисков, проведением аудита в различных отраслях и сферах экономики, в частности, исследованием аудита товарных операций. Общеизвестно, чтосфера товарного обращения в условиях развитого рынка не только охватывает торговлю, но и распространяется на все общественное производство. В связи с этим формирующаяся аудиторская информация о движении товаров приобретает первостепенное значение для управления всем комплексом товарных операций, обеспечивая оценку сохранности товаров, порядка их документального оформления и отражения в бухгалтерском учете. Отечественный и зарубежный опыт свидетельствует, что применение определенной, разработанной в аудиторских организациях методики аудиторской проверки товарных операций является основой для внедрения современных методов и технологий аудита, повышения конкурентоспособности аудиторских организаций, усиления контроля за качеством проведения проверок.

Ежедневно в деятельности торговой организации  происходит множество хозяйственных  процессов, связанных с оборотом товаров: приобретение, транспортировка  до места продажи, приемка, выбраковка, погрузка и разгрузка, хранение, продажа, доставка покупателям, уценка, списание и др. Процесс приобретения и продажи  товаров непосредственно связан с движением денежных потоков  в организации, образованием и погашением задолженностей продавцов и покупателей. Все это относится к хозяйственным  операциям.

Актуальность  данной темы определена тем, что на современном этапе усиливается  конкуренция, увеличивается поток  товаров, ожесточаются условия между  поставщиками и покупателями, поэтому  приобретают особую значимость полнота, своевременность, достоверность отражения  расчетов по товарным операциям является одним из оценочных показателей, определяющих качество работы фирмы. Грамотное  построение и управление процессом  учета расчетов по товарным операциям  имеет большое значение в успешной работе предприятия. 
 
 

1.Планирование аудита товарных операций

Одной из насущных проблем  современного российского аудита является выбор оптимального пути проведения аудиторской проверки при условии  сохранения высокого качества работы, получения прибыли от деятельности, а также возможности документально  доказать на любом этапе работы целесообразность, достаточность и согласованность  с заказчиком произведенных и  дальнейших действий. Каждый аудитор  самостоятельно ищет пути решения этой проблемы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и  создавая внутрифирменные аудиторские  стандарты, в частности, для эффективного планирования аудиторской проверки. Разработанный метод позволяет  аудитору в результате планирования конкретных процедур в том или  ином объеме и определения последовательности действий оценивать и регулировать трудоемкость аудиторской проверки, рассчитывать и соизмерять риски, а  также отвечать за объективность  результатов проверки.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности №3 «Планирование аудита» аудиторская  организация должна согласовать  с клиентом основные организационные  вопросы, связанные с проведением  проверки до заключения договора. Планирование осуществляется с целью:

• установления объёма работ в проверяемой организации, времени проведения поверки, а также группы аудиторов, привлекаемой для таковой;
• определения перечня аудиторских процедур и методики их применения;
• определения перечня информации, которую клиент должен предоставить для выборочных методов контроля.

При планировании аудита следует выделить следующие этапы:

• предварительное планирование;
• подготовка и составление общего плана аудита;
• формирование программы аудита.

Предварительное планирование, будучи начальным этапом планирования аудита, предусматривает ознакомление с финансово-хозяйственной деятельностью предприятия и получение информации о:

• внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия и отражающих экономическую ситуацию в регионе в целом и ее отраслевые особенности;
• внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность организации и связанных с ее индивидуальными особенностями.

Аудитору также  следует ознакомиться с:

• организационно-управленческой структурой фирмы;
• видами деятельности и номенклатурой товаров;
• наличием системы внутреннего контроля;
• основными покупателями и поставщиками и т.п.

Источниками получения  информации об организации для аудитора должны являться:

• устав;
• документы о регистрации;
• учетная политика;
• финансовая бухгалтерская отчетность за расматриваемый период;
• статистическая отчетность;
• договоры купли-продажи, договоры на поставку;
• материалы налоговых проверок;
• внутренние организационно-распорядительные документы;
• первичные документы (кассовые, банковские, по учету товарных операций);
• регистры бухгалтерского и налогового учета;
• сведения, полученные из бесед с руководством и исполнительным персоналом;
• и другие материалы.

На следующем этапе  планирования аудитору необходимо составить  и документально оформить общий  план аудита, описав в нем предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской  проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при  разработке программы аудита, в котором  указывают виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, период их проведения, исполнителей, рабочие  документы.

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская  организация основывается на предварительных  знаниях оборганизации, а также на результатах проведенных аналитических процедур. Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур. Содержание общего плана аудита товарных операций приведено ниже.

Общий план аудита наличия  и движения товарно-материальных ценностей по ООО  «Брик»

Аттестованный аудитор Камина Е.В.

При подготовке общего плана аудита аудиторской организации  следует установить приемлемые для  нее уровень существенности и  аудиторский риск, позволяющие считать  бухгалтерскую отчетность достоверной. С помощью установленных рисков и уровня существенности аудиторская  организация выявляет значимые для  аудита области и планирует необходимые  аудиторские процедуры.

Существенность представляет собой предельное, то есть максимальное, значение ошибки (искажения финансовой информации), после которого квалифицированный  пользователь с высокой степенью вероятности утрачивает возможность  делать на основе данной информации правильные выводы. В России проблеме существенности в системе регулирования аудита посвящено Правило (стандарт) аудиторской  деятельности №4 «Существенность в  аудите».

В экономической литературе описано достаточно много методов  определения уровня существенности. Одним из основных является ранжирование базовых величин исходя из профессионального суждения аудитора об их актуальности для бухгалтерской отчетности конкретного клиента, определение (исходя из полученного ранга показателей) их удельных весов и исчисление среднего значения сумм, определяемых установленным процентом от базовых величин с учетом их удельного веса. Данный метод рассмотрен на примере ООО «Брик», причем процентное выражение существенности валюты баланса установлено в размере 5%.

Риск аудитора (аудиторский  риск) означает вероятность того, что  бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки или искажения  после подтверждения ee достоверности, и, что она содержит существенные искажения, а на самом деле таких  искажений в бухгалтерской отчётности нет. Аудиторский риск состоит из тpex компонентов:

• неотъемлемый pиcк;
• pиcк cpeдcтв кoнтpoля;
• pиcк нeoбнapyжeния.

Термин «неотъемлемый  риcк» означает подверженность остатка  средств на счетах бухгалтерского учета  или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными  при допущении отсутствия необходимых  средств внутреннего контроля.

Термин «pиcк cpeдcтв кoнтpoля» означает риск того, что  искажение, которое может иметь  место в отношении остатка  средств по счетам бухгалтерского учета  или группы однотипных операций и  быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и  исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Система внутреннего  контроля включает в себя три составляющих:

1. контрольная среда;

2. система бухгалтерского  учета;

3. процедуры контроля.

Термин «риск необнаружения» выражает вероятность того, что выполнение всех аудиторских процедур и надлежащий сбор доказательств не позволяет  обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину. Риск необнаружения определяет количество документов, которые аудитор  планирует собрать. Существует обратная связь между риском необнаружения  и комбинацией неотъемлемого  риска и риска средств контроля.

На заключительном этапе планирования аудита формируется  программа аудита, которая является развитием общего плана. Она представляет собой детальный перечень аудиторских  процедур, необходимых для реализации плана аудита. Программа является подробной инструкцией для аудиторов, а также служит средством контроля за сроками и качеством проводимых работ.

Программа аудита наличия и  движения товарно-материальных ценностей по ООО «Брик»

Аттестованный аудитор  Камина Е.В. 

2.Синтетический  и аналитический  учет поступления  и продажи  товаров 

   Поступление  товаров и тары в оптовой  торговле отражается по дебету

   активного  счета 41 "Товары", по субсчетам  41-1 "Товары на складах" и

   41-3"Тара  под товаром и порожняя", ведется  на счете 004 "Товары, принятые

   на  комиссию". 

   Доставка  неоплаченного товара от поставщика  на оптовый склад покупателя

   отражается  в учете на основании счета-фактуры,  в котором отдельной строкой

   выделяется  сумма НДС, что фиксируется  следующей проводкой: 

   Дт 19 " образом счет-фактура, исчисление  расчетным путем налога на

   добавленную  стоимость не производится. При  этом стоимость приобретенных

   товаров,  включая НДС, приходуется по  счету 41 "Товары" с последующим

   списанием  на счет реализации. 

   Когда  товар закупается у физических  лиц (как индивидуальных

   предпринимателей  без образования юридического  лица, так и не являющихся

   ими), НДС по ним и приобретение  материалов", при этом отклонение  учетной

   стоимости  от фактической фиксируется по  счету 16 "Отклонение в стоимости 

   В  кредит счета 15 в корреспонденции  со счетом 41 относится стоимость

   фактически  поступивших на предприятие и  оприходованных товаров. Сумма  в

   процессе  приобретения товаров, в зависимости  от принятой учетной политики

   или  учитываются в составе покупных  цен или могут быть отнесены  на издержки

   обращения.  Если поставщик оплатил услуги  по доставке товара, то он в

   соответствии  с условиями договора может  предъявить данные суммы к  оплате

   покупателю, который отражает данную операцию  записью: 

   Дт 44 "Издержки обращения" - непосредственно  на стоимость доставки; 

   Дт 19 "НДС по приобретенным ценностям" - на сумму НДС по транспортным

   услугам 

   Кт 60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками" - на общую сумму  складского

   учета  по их количеству, наименованию, сортности и другим показателям.

   Данные  о количественном учете обобщаются  бухгалтером в ведомостях движения

   товаров,  которые являются документами  их аналитическою учета. поступившим

   товарам  от поставщиков в учетном   регистре по счету 41 с данными

   журнала-ордера  по учету расчетов с поставщиками  и подрядчиками. 

   Учет  расчетов с поставщиками и  подрядчиками удобно вести в  регистре, где

   совмещены  операции по кредиту счета  60 (журнал-ордер № 6) и по его  дебету

   (ведомость). Данные в этот учетный регистр  вносятся по строкам за не

   поступивший  товар (товар находится в пути). 

   Аналитический  учет поступления товаров в  бухгалтерии может вестись

   сортовым, сальдовым и партионным способами.  Бухгалтерия должна обеспечить

   тождество  аналитического учета оборотам  и остаткам синтетического учета  на

   первое  число каждого месяца (сумма прихода  по аналитическим счетам в

   денежном  выражении должна равняться дебетовому  обороту синтетического

   счета  41 «Товары»). 

   Потери  при перевозках вследствие естественной  убыли списываются по

   покупной  стоимости записью: 

   Дт 44 "Издержки обращения" 

   Кт 94 "Недостачи и потери от порчи  ценностей". 

   Недостача,  выявленная при приемке товаров  (и превышающая установленные

   ранее  нормы), оформляется соответствующим  актом. 

   Если  разница превышает норму естественной  убыли, то поставщику

   предъявляется  претензия, в штрафных санкций,  то при этом на сумму

   недостачи  по учетным ценам делается  проводка: 

   Дт 73-3 "Расчеты по возмещению материального  ущерба" 

   Кт 94 "Недостачи и потери от порчи  ценностей" 

   По  кредитуется счет 91 "Прибыли и  убытки" и дебетуется счет 98 "Доходы

   будущих  периодов". 

   Если  при реализации со склада учетной  политикой оптовой организации

   товарам  (выделяется в документах на  реализацию отдельной строкой); 

   Д-т  сч.62 "Расчеты с покупателями  и заказчиками", 

   К-т  счета; 

   Д-т  сч.90 "Продажи", субсч.2 "Себестоимость  продаж", 

   К-т  сч.44 "Расходы на продажу" - 

   списаны  расходы, относящиеся к реализованным  товарам. 

   Для  определения суммы расходов на  продажу, относящихся к реализованным

   товарам,  в конце отчетного периода  (месяца, квартала) по статье "Расходы

   на  транспортировку" расходы, приходящиеся  на остаток товаров, рассчитывают

   следующим  образом: 

   1) суммируют  транспортные расходы на остаток  товаров на начало месяца и

   произведенные  в отчетном месяце; 

   2) определяют  сумму товаров, проданных в  отчетном месяце, и остатка

   товаров  на конец месяца; 

   3) отношением  суммы расходов, отраженных в  п.1, к сумме проданных и

   оставшихся (оборот по дебету) и вычесть  расходы на остаток товаров  на

   конец  месяца (сальдо конечное, т.е. п.4). 

   На  стоимость", 90-4 "Акцизы" и кредитового  оборота по субсчету 90-1

   "Выручка"  определяют финансовый результат  (прибыль вести по регионам

   продаж  и другим направлениям, необходимым  для управления организацией. 

   При  поступлении денег от покупателей  на расчетный счет за проданные  товары

   составляют  запись: 

   Д-т  сч. 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные  счета", 

   К-т  сч.62 "Расчеты с покупателями  и заказчиками". 

   Если  при отгрузке товаров оптовая  организация получила от покупателя

   вексель,  то задолженность покупателя  учитывают на счете 62 "Расчеты  с 

   Д-т  сч.51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета", 

   К-т  сч.62 "Расчеты с покупателями  и заказчиками". 

   С 

   Д-т  сч.68 "Расчеты по налогам и  сборам", 

   К-т  сч.62 "Расчеты с покупателями  и заказчиками". 

   Оптовая  организация, получая авансы от  покупателей, должна в установленном

   порядке  выписывать счета-фактуры и регистрировать  их в книге продаж не

   позднее  5 дней с момента получения  аванса. 

   Все  организации уплачивают НДС ежемесячно  не позднее 20 числа месяца,

   следующего  за отчетным. В те же сроки  предъявляют и налоговую декларацию.

   Для  оряжения) на отгруженные товары  и риска их случайной платежами  - по

   каждому  покупателю. При этом построение  аналитического учета должно

   обеспечивать  возможность получения данных  по: покупателям и заказчикам  по

   расчетным  документам, срок оплаты которых  не наступил; покупателям и

   заказчикам  по неоплаченным в срок расчетным  документам; авансам

   полученным; векселям, срок поступления денежных  средств по которым не

   наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по

   которым  денежные средства не поступили  в срок. 
 

3.2 Методика аудита поступления и реализации товаров

Проверка  полноты оприходования  товаров

На проверку были предоставлены  следующие документы: договоры поставки товаров, договоры купли-продажи, сертификаты  на товары, товарные накладные, ж/д накладные, счета-фактуры, доверенности, журнал регистрации  выданных доверенностей, книга покупок, выписки банка с расчетного счета  с приложенными документами, акт  сверки с поставщиками.

В нарушение Инструкции Минфина СССР от 14.01.1967 N 17 "О порядке  выдачи доверенностей на получение  товарно-материальных ценностей и  отпуска их по доверенности" в  журнале регистрации доверенностей  ООО ПКФ «ВиАС» отсутствуют подписи  работников компании: заведующего складом  Нуштаева О. А., кладовщика Назаренко  А.А., заместителя директора Булыга С.В.

При проверке оформления договорных отношений, сертификатов, проверки актов сверок проведения расчетов с  поставщиками, и источников поступления  товаров нарушений не выявлено. Источники  поступления соответствуют источникам в счетах-фактурах. Акты сверок проведения расчетов с поставщиками проводятся регулярно.

Проверка  наличия и правильности оформления первичных  документов по учету  поступления товаров

Проведена проверка соответствия применяемых в ООО ПКФ «ВиАС» форм первичной документации по учету  поступления товаров унифицированным  формам (Приложение И, К), правильность заполнения обязательных реквизитов, правильность внесения исправлений  в документы, наличие подчисток  и помарок.

Проверка выявила  отсутствие унифицированных форм, которые  используются при приемке товаров, а именно ТОРГ-1 «Акт о приемке  товаров» в ООО ПКФ «ВиАС» при  приемке товаров не составляется, что является нарушением Постановления  Госкомстата России от 25.12.98 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций". При  нарушении правил приема торговая организация  лишается возможности предъявления претензий поставщикам или транспортным организациям при недостаче или  снижении качества товаров.

Выборочная проверка документации по учету поступления  товаров выявила следующие нарушения, систематизированные в рабочей  таблице 5.

Таблица 5 - Ведомость нарушений правил оформления документации по учету поступления товаров