Планирование аудиторской проверки. 3

     1. Теоретические основы аудита финансовых результатов 

     1.1 Нормативное регулирование бухгалтерского учета финансовых результатов 

     В соответствии с Федеральным законом  № 129 - ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерский  учет представляет собой упорядоченную  систему сбора, регистрации и  обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем  сплошного, непрерывного и документального  учета всех хозяйственных операций.

     Основными задачами бухгалтерского учета являются:

     - формирование полной и достоверной  информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

     - обеспечение информацией, необходимой  внутренним и внешним пользователям  бухгалтерской отчетности для  контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

     - предотвращение отрицательных результатов  хозяйственной деятельности организации  и выявление внутрихозяйственных  резервов обеспечения ее финансовой  устойчивости.

     Основными целями законодательства РФ о бухгалтерском  учете являются: обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

     Вставить  ПБУ 9 и 10!!

     В соответствии с ПБУ 18/02 « Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском  учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

     Условный  расход (условный доход) по налогу на прибыль  равняется величине, определяемой как  произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную  законодательством РФ о налогах  и сборах и действующую на отчетную дату.

     Условный  расход (условный доход) по налогу на прибыль  учитывается в бухгалтерском  учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету  по учету прибылей и убытков.

     Способ  определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной  политике организации.

     Организация может использовать следующие способы  определения величины текущего налога на прибыль:

     - на основе данных, сформированных  в бухгалтерском учете. При  этом величина текущего налога  на прибыль должна соответствовать  сумме исчисленного налога на  прибыль, отраженного в налоговой  декларации по налогу на прибыль;

     - на основе налоговой декларации  по налогу на прибыль. При  этом величина текущего налога  на прибыль соответствует сумме  исчисленного налога на прибыль,  отраженного в налоговой декларации  по налогу на прибыль.

      1.2 Классификация возможных нарушений  учета финансовых результатов 

     Типичными ошибками, выявленными в процессе аудиторских проверок формирования и использования финансовых результатов  являются:

     - включение в состав расходов  от обычной деятельности операционных  и внереализационных расходов;

     - неправомерное использование прибыли  текущего отчетного года;

     - некорректная корреспонденция счетов;

     - неверное отнесение доходов и  расходов к внереализационным, операционным, чрезвычайным;

     - неправильное распределение прибыли,  оставшейся в распоряжении организации;

     - неправильное отнесение операционных  и внереализационных расходов к тому или иному периоду;

     - расходы, которые еще фактически  не были понесены, были отражены  в бухгалтерских регистрах экономического  субъекта;

     - ошибочное отнесение понесенных  расходов на увеличение стоимости  активов, либо ошибочное списание  расходов, подлежащих включению  в стоимость активов, на счета  учета;

     - намеренное занижение расходов  путем пропуска сумм;

     - намеренное завышение расходов  путем искажения сумм или неправильного  отнесения расходов к тому  или иному периоду;

     - неправильная классификации расходов для обеспечения выполнения или завышения запланированных показателей результатов деятельности;

     - намеренное завышение расходов  для сокрытия фактов ненадлежащего  использования денежных средств; 

     - оплата фиктивных расходов;

     - нарушение порядка составления  бухгалтерской отчетности посредством  отражения выручки от продажи  продукции, по мере оплаты при  отсутствии особых условий договора;

     - на счетах отражены фиктивные  операции;

     - неверно отражены в учете компенсации  разницы в тарифах и льготы, предоставляемые отдельным категориям  населения;

     - оказание услуг по договорам  госзаказа не включается в  объем продажи продукции (работ,  услуг);

     - неверное отнесение внереализационных расходов к тому или иному периоду, учет такого рода доходов и расходов не «по моменту признания», а «по оплате» влечет к искажению конечного финансового результата;

     - неверное отражение в учетных регистрах бухгалтерского учета на счетах учета затрат, расходов по оплате процентов за полученные кредиты и услуг, оказываемых кредитными организациями;

     - ошибочное отнесение понесенных  расходов на увеличение стоимости  активов либо ошибочное списание  расходов, подлежащих включению  в стоимость активов, на счета  учета расходов;

     - надлежащего качества документы  на списание потерь от стихийных  бедствий, некомпенсируемых потерь  в результате пожаров, аварий  и других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями,  убытков от хищений, виновники  которых по решениям суда отсутствуют,  штрафы за нарушения, не относящиеся  к выполнению условий по хозяйственным  договорам, не оформляются;

     - надлежащего качества документы  на списание штрафов за нарушения,  не относящиеся к выполнению  условий по хозяйственным договорам,  не составляются, а уплаченные  суммы штрафов, наложенные на  предприятие или на должностных  лиц организации, относятся на  финансовые результаты;

     - отсутствуют корректировки налогооблагаемой  прибыли на суммы доходов и  расходов прошлых лет, выявленных  в отчетном периоде;

     - не начисляются дивиденды собственнику, полученная прибыль распределяется  по собственному усмотрению.

     Согласно  седьмому разделу Плана счетов бухгалтерского учета «Капитал» счета этого  раздела предназначены для обобщения  информации о состоянии и движении капитала организации.

     Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения  информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или  непокрытого убытка организации.

     Сумма чистой прибыли отчетного года списывается  заключительными оборотами декабря  в кредит счета 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции  со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма  чистого убытка отчетного года списывается  заключительными оборотами декабря  в дебет счета 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции  со счетом 99 «Прибыли и убытки».

     Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской  отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями»и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

     Списание  с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту  счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции  со счетами: 80 «Уставный капитал» - при  доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» - при направлении  на погашение убытка средств резервного капитала; 75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов  его участников и др.

     Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

     Согласно  восьмому разделу Плана счетов бухгалтерского учета «Финансовые результаты»  счета этого раздела предназначены  для обобщения информации о доходах  и расходах организации, а также  выявления конечного финансового  результата деятельности организации  за отчетный период.

     Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения  информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения  финансового результата по ним.

     При признании в бухгалтерском учете  сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту  счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных  товаров, продукции, работ, услуг и  др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 "Расходы  на продажу", 20 «Основное производство»  и др. в дебет счета 90 «Продажи».

     К счету 90 «Продажи» могут быть открыты  субсчета:

     90-1 «Выручка»;

     90-2 «Себестоимость продаж»;

     90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

     90-4 «Акцизы»;

     90-9 «Прибыль / убыток от продаж».

     На  субсчете 90-1 «Выручка» учитываются  поступления активов, признаваемые выручкой.

     На  субсчете 90-2 «Себестоимость продаж»  учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка»  признана выручка.

     На  субсчете 90-3 «Налог на добавленную  стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся  к получению от покупателя (заказчика).

     На  субсчете 90-4 «Акцизы» учитываются суммы  акцизов, включенных в цену проданной  продукции (товаров).

     Субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

     Записи  по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

     По  окончании отчетного года все  субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж»), закрываются внутренними  записями на субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж».

     Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется  по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых  услуг и др. Кроме того, аналитический  учет по этому счету может вестись  по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

     Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного  периода.

     К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

     91-1 «Прочие доходы»;

     91-2 «Прочие расходы»;

     91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

     На  субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются  поступления активов, признаваемые прочими доходами.

     На  субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитываются  прочие расходы.

     Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»  предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

     Записи  по субсчетам 91-1 «Прочие доходы»  и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.

     По  окончании отчетного года все  субсчета, открытые к счету 91 «Прочие  доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов  и расходов».

     Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и  расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При  этом построение аналитического учета  по прочим доходам и расходам, относящимся  к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового  результата по каждой операции.

     Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.

     Конечный  финансовый результат (чистая прибыль  или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных  видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

     На  счете 99 «Прибыли и убытки» в течение  отчетного года отражаются:

     - прибыль или убыток от обычных  видов деятельности - в корреспонденции  со счетом 90 «Продажи»;

     - сальдо прочих доходов и расходов  за отчетный месяц - в корреспонденции  со счетом 91 «Прочие доходы и  расходы»;

     - суммы начисленного условного  расхода по налогу на прибыль,  постоянных обязательств и платежи  по перерасчетам по этому налогу  из фактической прибыли, а также  суммы причитающихся налоговых  санкций - в корреспонденции со  счетом 68 «Расчеты по налогам  и сборам».

     По  окончании отчетного года при  составлении годовой бухгалтерской  отчетности счет 99 «Прибыли и убытки»  закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается  со счета 99 «Прибыли и убытки» в  кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)».

     Построение  аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления  отчета о прибылях и убытках.

     аудиторский риск проверка контроль финансовый

      2 Характеристика объекта исследования 

     2.1 Организационно – экономическая характеристика объекта исследования 

     Акционерное общество медицинских препаратов и  изделий «Синтез» - открытое акционерное общество. Аудитор - акционерная аудиторская фирма «Аудитинформ» г. Кургана. Комбинат «Синтез» работает в области производства медицинской продукции более 40 лет. Предприятие занимает площадь 132 гектара. Комбинат - многопрофильное предприятие. На комбинате производятся природные и полусинтетические антибиотики, эндокринные препараты, готовые лекарственные средства, медицинские изделия из пластмасс, типографская продукция. Количество работающих на предприятии - 4164 человек. Количество ценных бумаг: 352 469 шт.; в т.ч. обыкновенных именных акций 264 352 шт., привилегированных акций 88 117 шт. Номинальная стоимость одной акции выпуска 1 р. Общий объем выпуска по номинальной стоимости 352 469 р. Вторичный рынок акций не существует.

     Комбинат  «Синтез» начал свою историю 15 сентября 1958 г. с производства субстанций антибиотиков. Благодаря высококвалифицированному научному и производственному потенциалу происходит совершенствование имеющегося и разработка новых технологий, расширение ассортимента продукции. Следуя требованиям времени, сегодня основной объем продукции приходится на готовые лекарственные формы. Однако «Синтез» продолжает также производство субстанций, осваивает их новые виды. Производство природных антибиотиков выпускает в год более 700 тонн продукции. Получаемые препараты используются как продукты для полусинтетических антибиотиков и субстанций для получения различных готовых лекарственных форм (таблетки, капсулы, мази, присыпки, суспензии, инъекционные препараты). На ОАО «Синтез» в 1997 г. был получен первый в России отечественный цифалотин по технологии, разработанной и запатентованной специалистами лаборатории комбината. К 1998 г. были созданы новые производства таблеток, капсул, стерильных растворов, мазей, присыпок, ин фузионных препаратов. Центральная лаборатория комбината, специалистами которой получено 20 патентов, активно ведет исследовательские работы по селекции антибиотиков, осуществляет поиск нетрадиционных видов сырья, работает над расширением номенклатуры готовых лекарственных форм и созданием новых технологий. Прочных позиций предприятия удалось достичь, создав мощную коммерческую структуру, способную решать весь комплекс проблем по реализации продукции. ОАО «Синтез» обладает развитой сетью дистрибьюторов среди государственных организаций и коммерческих предприятий.

     Основными видами деятельности являются:

     - производство, хранение и реализация медицинских препаратов различного назначения;

     - оптовая и розничная торговля (организация аптек, торговых точек) изделиями медицинского назначения и парафармацевтической продукцией, готовыми лекарственными средствами и медицинским оборудованием;

     - производство и реализация продукции  производственно-технического назначения;

     - приобретение, хранение и реализация  товаров промышленной и продовольственной  групп;

     - проектирование и капитальное строительство;

     - осуществление рекламной, редакционно-издательской  и полиграфической деятельности;

     - оказание доврачебной санаторно-курортной  и амбулаторно-поликлинической помощи, а также оказание прочих работ  и услуг здравоохранения в  санатории-профилактории, расположенном  по адресу: г.Курган, пр.Конституции, 54, являющимся структурным подразделением Общества, осуществляющим оказание доврачебной санаторно-курортной и амбулаторно-поликлинической помощи и в здравпункте Общества, расположенном по адресу: г.Курган, пр.Конституции, 7, являющимся структурным подразделением Общества, осуществляющим оказание доврачебной и врачебной амбулаторно-поликлинической помощи;

     - оказание медицинских услуг в  порядке, установленном действующим  законодательством;

     - энергообеспечение, водоотведение  (включая очистку промстоков) производств предприятия и сторонних потребителей;

     - фармацевтическая деятельность;

     - все виды внешнеэкономической  деятельности в установленном  законодательством порядке.

     Общество вправе осуществлять иные виды деятельности, не запрещенные законодательством Российской Федерации.

     Общество выполняет работы, связанные с использованием сведений, составляющими государственную тайну, в соответствии с Федеральным Законом Российской Федерации «О государственной тайне».

     Сегодня «Синтез» известен не только в России и СНГ, но и далеко за их пределами, в силу высокого качества и широкого ассортимента лекарственных средств. Это антибиотики, эндокринные препараты, антисептические средства, галеновые препараты, витамины, изделия службы крови, товары для ветеринарии.

     Современный уровень производства, квалифицированный  персонал, тесные контакты с учеными  и специалистами, опыт сотрудничества с зарубежными партнерами помогают предприятию преодолевать финансовые и социальные трудности и создают реальные предпосылки для дальнейшего успешного развития предприятия.

     ОАО «Синтез» - многопрофильное предприятие, производящее субстанции природных и полусинтетических антибиотиков, медицинскую технику и изделия медицинского назначения, а также эндокринные препараты. В настоящее время АКО «Синтез» - практически единственный фармпроизводитель в России, сохранивший ферментационное производство антибиотиков.

     У предприятия есть собственная научная  база в области разработки препаратов и технологий их производства. Этим занимается центральная лаборатория  комбината. Численность ее сотрудников - 135 человек, среди которых 5 кандидатов наук. Центральная лаборатория, специалистами  которой получено 20 патентов, активно  ведет исследовательские работы по селекции штаммов антибиотиков, осуществляет поиск нетрадиционных видов сырья, работает над расширением номенклатуры готовых лекарственных форм и созданием новых технологии.

     Современный уровень производства, квалифицированный  персонал, тесные контакты с учеными  и специалистами, опыт сотрудничества с зарубежными партнерами создают  реальные предпосылки для дальнейшего  успешного развития предприятия.

     Структура управления и производственная структура  ОАО «Синтез» представляют собой  следующие взаимосвязи (Приложение 1,2).

     Поставщиками  сырья для ОАО «Синтез» являются: ЗАО «СИА Интернейшнл Лтд.», фармацевтические заводы Республики Узбекистан, ООО «Биотэк».

     Покупателями  готовой продукции предприятия  ОАО «Синтез» являются: ЗАО НПК  «Катрен», ООО «Полло», ЗАО «Фирма «ЦВ»Протек», ЗАО « Роста», Компания «Гринфорд Континентал ЛТД», ЗАО «Шрея Корпорэйшнл», ЗАО «Аптека-Холдинг», ЗАО «Империя Фарма». 

     2.2 Оценка системы бухгалтерского  учета и внутреннего контроля на предприятии ОАО «Синтез» 

     В настоящее время неизмеримо возросло значение бухгалтерского учета как  важнейшего средства контроля и функции  управления хозяйственными процессами учреждения. Поэтому согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» (от 21 ноября 1996 года № 129 - ФЗ) бухгалтерский учет в учреждении должен решать необходимые задачи. Чтобы успешно выполнялись задачи, необходимо строгое соблюдение требований, предъявляемых к бухгалтерскому учету: сопоставимость планируемых (прогнозных) и учетных показателей; достоверность учетных данных; оперативность учета; полнота и простота учета; экономичность учета.

     Эффективность системы бухгалтерского учета может  быть обеспечена только при соблюдении основных принципов его ведения. В свою очередь, четкое соблюдение указанных  принципов бухгалтерского учета зависит от правильности организации, использования методики и постановки техники ведения его в учреждении.

     Для оценки состояния бухгалтерского учета  ОАО «Синтез» аудитор может использовать вопросы, представленные в таблице 1 (Приложение 4), в которой даны ответы, относящиеся к оценке эффективности  системы бухгалтерского учета предприятия. ПО таблице можно сделать вывод, что оценка организационной структуры  объекта: 3/3=1 – высокая; оценка разделения обязанностей ответственности: 6/6= 1 –  высокая; оценка внутреннего контроля активов, обеспечения их сохранности: 8/10=0,8 – высокая; оценка кадровой политики: 1/1=1 – высокая.

     На  эффективность построения системы  бухгалтерского учета, а также системы  управления организации в целом  значительное влияние оказывает  организация первичного учета. Своевременность  получения информации для нужд управления и эффективности постановки бухгалтерского учета в значительной мере зависит  от четкости составления графика  документооборота.