Планирование налога на имущество организаций

МЕЖДУНАРОДНЫЙ ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ  И ПРАВА

КУРСОВАЯ РАБОТА

Студентки 4 курса

Факультета экономики  и управления

Блиновой Анастасии  Игоревны

Дисциплина: Налоговое планирование на предприятии

ТЕМА: Планирование налога на имущество организаций

                   Руководитель-консультант

Лукашова Е.С.

.

Защищена                  Оценка

«____»____________2012              «_______»

ОМСК 2012 
СОДЕРЖАНИЕ

Введение

Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим  инструментом реализации государственных  приоритетов являются налоги. Они  выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую, - которые  взаимосвязаны и взаимозависимы, причем ни одна из них не должна развиваться в ущерб другой.

Налог как экономическая  категория представляет собой обязательный платеж, взимаемый государством с  физических и юридических лиц.

Переход экономики России на рыночные отношения потребовал создания новой системы налогообложения предприятий (юридических лиц). Однако постоянное экспериментирование с законодательной базой по налогам, выражающееся в большом количестве издаваемых изменений и дополнений часто не позволяет предприятиям правильно ориентироваться в порядке исчисления налогооблагаемой базы, что приводит в конечном итоге к спорам и разногласиям с налоговыми органами.

Налог на имущество организаций  установлен на территории РФ с 1 января 1992 года Федеральным законом от 13.12.1991 года № 2030-1 в качестве регионального налога. В последствии с 1 января 2004 года принята 30 глава Налогового Кодекса РФ «Налог на имущество организаций».

Исходя из статуса  регионального налога, налог на имущество  вводиться на соответствующей территории законодательными органами власти субъектов РФ. Они уже устанавливают конкретные ставки этого налога, дополнительные, сверх предусмотренных федеральным законом, льготы для отдельных категорий налогоплательщиков.

Налог на имущество организаций  является прямым налогом, плательщиками которого являются предприятия и организации, имеющие в собственности основные средства.

Налог на имущество юридических  лиц является основным налогом субъектов  Российской Федерации, поэтому его, наряду с налогом на прибыль, налогом на добавленную стоимость, другими видами налогов, обеспечивающими основные поступления в бюджеты различных уровней, необходимо рассматривать отдельно. К тому же налог на имущество предприятий занимает центральное место в системе имущественного налогообложения России и вызывает определенный интерес в свете возможных изменений в порядке расчета и уплаты данного налога на предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Актуальность рассмотрения данной темы подтверждается и тем  фактом, что налог на имущество организаций является одной из основных доходных статей в бюджете субъектов Российской Федерации.

Целью настоящей работы является рассмотрение теоретических  аспектов налога на имущество организаций как экономической категории.

Задачами данной курсовой работы являются:

1. Изучить сущность и общие положения налога на имущество организации.
2. Рассмотреть текущее и долгосрочное налоговое планирование.
3. Рассмотреть пути оптимизации налогообложения по налогу на имущество организаций.

1. Сущность и общие положения налога на имущество организации

Налог на имущество организаций является ключевым налогом в системе имущественного налогообложения организаций. Его можно охарактеризовать как прямой, региональный, налог с юридических лиц, общий, имущественный.

Налог на имущество организаций  был введен в России в 1992 году¹. С 1 января 2004 года законодательные основы налогообложения имущества организаций закреплены главой 30 Налогового кодекса и законами субъектов Российской Федерации. При введении налога на территории соответствующего субъекта Федерации региональные органы власти определяют налоговую ставку в пределах, установленных Налоговым кодексом, порядок и сроки уплаты налога. Региональным органам власти также дано право предоставления дополнительных налоговых льгот помимо тех, которые предусмотрены на федеральном уровне. В Омске налог взимается на основании Закона Омской области от 21 ноября 2003 г.  № 478-ОЗ «О налоге на имущество организаций». Рассмотрим основные и факультативные элементы налога на имущество организаций.

Плательщиками налога являются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ.

Объектом обложения для российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств.

Для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в России через постоянные представительства  объектом – признается  находящееся  на российской территории недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности и полученное по концессионному соглашению.

Не признаются объектом налогообложения:

• земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
• имущество, принадлежащее на праве оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в России.

Налоговым периодом налога на имущество организаций признается календарный год.

Отчетными периодами  являются первый квартал, полугодие  и девять месяцев календарного года. Органам власти субъектов Федерации предоставлено право не устанавливать отчетные периоды.

Налоговая база в соответствии со ст. 375 НК РФ определяется для российских и иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории России через постоянное представительство, как среднегодовая стоимость имущества. При определении налоговой базы принимается следующая стоимость имущества:

- по имуществу, подлежащему амортизации, принимается его остаточная стоимость, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации;

- по имуществу, не подлежащему амортизации, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода. К такому имуществу относятся — объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, лесного, дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и т. п., объекты основных средств у некоммерческих организаций.

Средняя стоимость имущества  за отчетный период определяется как  частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число следующего за отчетным периодом месяца, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

Среднегодовая стоимость  имущества за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на 13.

Статьями 377, 378, 378.1 НК РФ предусмотрены особенности налогообложения в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), по имуществу, переданному в доверительное управление, а также при исполнении концессионных соглашений.

Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в России через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в России через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.

Ставка налога устанавливается  законами субъектов Федерации и не может превышать 2,2%. Допускается дифференциация ставок налога в зависимости от категории налогоплательщиков и (или) имущества. В Омске налоговая ставка установлена в максимальном размере для всех налогоплательщиков².

Налоговые льготы предусмотрены ст. 381 НК РФ в виде полного освобождения от уплаты отдельных категорий плательщиков и некоторых видов имущества, находящихся на балансе налогоплательщика. Например:

• религиозные организации — в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности;
• общероссийские общественные организации инвалидов (среди членов которых инвалиды и их законные представители должны составлять не менее 80%) в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности;
• организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, — в отношении имущества, используемого ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями;
• имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций;
• имущество государственных научных центров;
• организации в отношении имущества, учитываемого на балансе организации — резидента особой экономической зоны, в течение 5 лет с момента постановки на учет имущества.

Региональным органам  власти предоставлено право устанавливать  дополнительные льготы, перечень которых  в случае их установления, должен быть приведен в соответствующем региональном Законе.

В Омске, в частности, от налога на имущество организаций освобождаются бюджетные учреждения, финансируемые из областного и местного бюджетов, органы государственной власти Омской области и органы местного самоуправления Омской области; а также организации - держатели инвестиционных проектов, заключившие соглашения (договоры) на инвестиционную деятельность (инвестиционные договоры) в порядке, установленном областным законом, на период фактического срока окупаемости инвестиционного проекта с учетом предоставляемых льгот по налогу, но не превышающего расчетного срока окупаемости инвестиционного проекта, в отношении имущества, созданного (приобретенного) в результате реализации указанного инвестиционного проекта³.

Порядок исчисления и  сроки уплаты налога, авансовых платежей определены ст. 382, 383 НК РФ. В течение года налогоплательщики — российские организации и иностранные, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи за каждый отчетный период. Сумма авансового платежа рассчитывается как одна четвертая произведения налоговой ставки и средней стоимости имущества за соответствующий отчетный период.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной как произведение среднегодовой стоимости имущества за год и ставки налога, и суммой авансовых платежей, уплаченных в течение года.

Налогоплательщики — иностранные организации, не осуществляющие деятельности на территории России, но имеющие объекты недвижимого имущества, расположенные на ее территории, уплачивают также в течение года авансовые платежи в размере одной четвертой инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, за который уплачивается налог, и соответствующей налоговой ставки. В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика данной категории права собственности на недвижимое имущество, исчисление налога (авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный объект был в собственности налогоплательщика, к числу месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Налог и авансовые  платежи уплачиваются в сроки, установленные региональными органами власти. Региональным органам власти предоставлено право освобождать отдельные категории плательщиков от уплаты авансовых платежей в течение года.

Статьями 384, 385, 385.1, 385.2 НК РФ установлены особенности исчисления и уплаты налога в случае, если в состав организации входят обособленные подразделения или организация имеет недвижимое имущество, расположенное вне местонахождения организации и ее обособленных подразделений, если организация является резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области или имеет имущество, входящее в состав Единой системы газоснабжения.

Налоговые расчеты по авансовым платежам предоставляются  не позднее 30 календарных дней с  даты окончания соответствующего отчетного  периода, а налоговая декларация — не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Суммы платежей по налогу подлежат зачислению в доходы бюджетов субъектов Федерации, т.к. в рамках бюджетных правоотношений налог на имущество организаций относится к собственному доходу регионов, которым в силу ст.47 Бюджетного кодекса РФ, называется доход, зачисляемый в бюджеты в соответствии с бюджетным законодательством РФ и законодательством о налогах и сборах.

2. Планирование налога на имущество

Налог на имущество -  один из основных налогов,  уплачиваемых организацией. Традиционно данный налог является достаточно обременительным для экономических субъектов, характеризующихся высокой фондоемкостью или материалоемкостью. Соответственно законная оптимизация выплат по данному налогу выступает одной из важнейших задач при налоговом планировании в подобных организациях.

 Налоговая база налога на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В расчет налоговой базы основные средства включаются по остаточной стоимости.

В современной практике все чаще встречаются различные  примеры минимизации налоговых отчислений. Анализ деятельности организации выявит те направления, где применение инструментов и методов налогового планирования позволит сэкономить ресурсы фирмы и высвободить их для дальнейшего развития. Важно учесть, что данная форма минимизации основана на четком соблюдении законности, умении анализировать и прогнозировать ситуацию.

В общем порядке выделяется перспективное и текущее налоговое  планирование. При перспективном  налоговом планировании должны быть учтены обстоятельства, влияющие на деятельность компании в течении длительного периода, такие как: выгодное, с точки зрения налогообложения, место расположения организации, выбор организационно-правовой формы организации, порядок формирования активов и др.

Текущее налоговое планирование включает в себя контроль над сроками уплаты налогов, соблюдение ранее сформированного плана и своевременное внесение корректив в случае изменения внешних и внутренних обстоятельств.

Важным показателем  в налоговом планировании является коэффициент совокупной налоговой нагрузки. Определяется он следующим образом:

Совокупная      Совокупные

налоговая    =   налоговые    х  100 %

нагрузка            платежи

Планируя уменьшать “имущественные” налоги и саму базу для их исчисления, нужно помнить, что это влияет на стоимость чистых активов предприятия. А величина чистых активов играет немаловажную роль при: принятии финансовыми структурами решений о кредитовании вашей организации; определении стоимости долей и акций предприятия; предполагаемых реструктуризациях (слияниях, поглощениях и т. д.); выборе контрагентов для размещения госзаказов и в других случаях. Поэтому рекомендуем оптимизацию “имущественного” налога рассматривать только в общем контексте налоговой, инвестиционной и кредитной политики организации.

2.1. Текущее налоговое планирование

Текущее налоговое планирование включает в себя контроль над сроками  уплаты налогов, соблюдение ранее сформированного  плана и своевременное внесение корректив в случае изменения  внешних и внутренних обстоятельств. Одним из основных его элементов является налоговый календарь. Он представляет собой совокупность сведений о сроках уплаты налогов, суммах, предполагаемом выбытии и поступлении объектов основных средств и их перемещении. Для удобства можно также отразить в нем реквизиты для перечисления налогов.

Совершенно очевидно, что полнота его составления, учет особенностей работы компании, контроль его исполнения и своевременное  внесение корректив позволят в оперативном  порядке регулировать налоговый  бюджет компании. В процессе работы совместно с юристами необходимо проводить анализ сделок по приобретению и выбытию основных средств применительно к текущему состоянию дел компании. Несвоевременное принятие на баланс и ввод в эксплуатацию основного средства при отсутствии достаточного количества денежных средств для уплаты налога ведет к доначислению пеней, что уже само по себе является увеличением расходов.

Целесообразно также  проводить своевременно сверки с  налоговой инспекцией. Это позволит избежать доначисления налогов в случае неправильного начисления налогов, а также в случае отнесения платежей на неизвестные в налоговой, а также своевременные зачеты в случае переплат и недоимок по налогам.

2.2. Долгосрочное налоговое планирование

Можно выделить следующие  факторы, оказывающие влияние на величину налоговой базы по налогу на имущество организаций:

- ввод в эксплуатацию  новых объектов основных средств;

- амортизация основных  средств;

- выбытие основных  средств;

- отмена/предоставление  налоговых льгот.

Налоговую базу по итогам года составляет среднегодовая стоимость облагаемого налогом имущества⁴. В этой связи целью планирования налога на имущество является определение налоговой базы на следующий год.

СрГодСт = (ОС на 1 января 2012 г. + ОС на 1 февраля 2012 г. + ... + ОС на 1 декабря 2012 г. + ОС на 31 декабря 2012 г.) / 13 мес.

Остаточная стоимость  при этом рассчитывается как разница  между первоначальной стоимостью объекта  и начисленной суммой амортизации.

При определении амортизации, возможно, пользоваться фактически начисленной амортизацией в течение года при этом целесообразно определить амортизацию по вновь приобретаемым основным средствам.

Величина налоговой  ставки по налогу на имущество устанавливается  региональными законами на территории соответствующего субъекта РФ. Однако ее размер органичен и не может превышать 2,2%⁵. Что касается минимального размера налоговой ставки, то он Налоговым кодексом РФ не установлен. Поэтому ставка может составлять и 0% (Письмо Минфина России от 13.03.2008 N 03-05-04-01/10). Субъекты РФ вправе на своей территории вводить дифференцированные налоговые ставки. То есть может быть предусмотрена не одна, а несколько видов ставок для различных категорий налогоплательщиков или в отношении определенного имущества⁶. Например, в Омской области установлена общая ставка в размере 2,2%⁷ .

Местом нахождения для  целей уплаты налога на имущество  будет адрес, по которому имущество  поставлено на налоговый учет соответственно:

- по месту нахождения  организации;

- по месту нахождения  обособленного подразделения с  отдельным балансом;

- по месту нахождения  недвижимости.

Балансодержателем имущества  может выступать как головная организация, так и подразделение, имеющее отдельный баланс (Письма Минфина России от 26.03.2008 N 03-05-05-01/20, от 20.12.2007 N 03-05-06-01/145).

Если в организации имеется  несколько филиалов, которые ведут  раздельный налоговый учет и уплачивают налог на имущество, то необходимо определить налоговую ставку по каждому из обособленных структурных подразделений, а затем  путем сложения результатов запланировать сумму налога.

На практике возможны ситуации, когда объект недвижимости одновременно расположен на территориях нескольких субъектов РФ или на территории субъекта и в территориальном море РФ, на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ. В этой ситуации для расчета авансового платежа по налогу на имущество в соответствии с п. 2 ст. 376 НК РФ в отношении такого объекта берется только часть средней стоимости недвижимости, которая соответствует доле балансовой стоимости объекта недвижимости на территории соответствующего субъекта РФ.

Если организация только создана, то при определении среднегодовой  стоимости имущества необходимо принимать во внимание период с самого начала календарного года и до его  окончания. А среднюю стоимость  имущества за отчетный период рассчитывают исходя из количества месяцев с начала календарного года до конца отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев). Таким образом, исчислять налоговую базу за год нужно исходя из 12 месяцев, за отчетный период - исходя из 3 месяцев, 6 месяцев, 9 месяцев соответствующего периода, а не из количества месяцев, фактически прошедших за период работы организации.

Для организаций, которые  прекращают свое существование, порядок  исчисления и уплаты налога будет  следующим. Последним налоговым  периодом для таких налогоплательщиков признается период с начала календарного года до дня завершения реорганизации⁸. По его итогам надо рассчитать и уплатить налог на имущество, а также подать налоговую декларацию⁹. Сроки уплаты налога на имущество при проведении реорганизации не изменяются¹⁰.

Важным элементом оптимизации  финансовых результатов является также  выработка управленческих решений  на базе всесторонней аналитической  работы по диагностике эффективности  использования основных средств.

Известно, что эффективность  использования основных средств постоянно находится под воздействием внешних и внутренних факторов. Если к внешним факторам можно отнести, например, возможность привлечения инвесторов, налоговую политику, конкурентоспособность, то к внутренним факторам относится постоянный выбор между структурой производственных фондов и созданием собственных источников для дальнейшего развития и экономического роста.

При планировании налога на имущество необходимо также особое внимание уделить вопросам приобретения основных средств. С момента отражения имущества организации на счетах учета основных средств оно включается в объект налогообложения по налогу на имущество. Основное средство принимается к бухгалтерскому учету на основании утвержденного руководителем организации акта приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Однотипные основные средства одинаковой стоимости, одновременно принимаемые к бухгалтерскому учету, могут оформляться одним актом приемки-передачи основных средств. Таким образом, необходимо заранее определить, какое количество основных средств и в какой период будут приниматься на баланс.

Особое внимание целесообразно  уделить крупным сделкам, связанным  с куплей-продажей имущественных  комплексов. В гражданском законодательстве РФ предусмотрено положение, в соответствии с которым возможна продажа предприятия в целом как имущественного комплекса¹¹. В состав имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для деятельности предприятия, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права. Предприятие приравнено к недвижимому имуществу, и сделки с ним подлежат обязательной государственной регистрации.

При этом до подписания договора купли-продажи предприятия сторонами  должны быть составлены и рассмотрены  следующие документы:

- акт инвентаризации;

- бухгалтерский баланс;

- заключение независимого  аудитора о составе и стоимости  предприятия;

- перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав  предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков  их требований.

При этом до подписания договора купли-продажи предприятия сторонами  должны быть составлены и рассмотрены  следующие документы:

- акт инвентаризации;

- бухгалтерский баланс;

- заключение независимого  аудитора о составе и стоимости  предприятия;

- перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

В этом случае в планировании необходимо учитывать стоимость приобретаемых средств.

Если организация осуществляет капитальное строительство объектов недвижимости, которые она впоследствии учтет в составе основных средств, то налог на имущество она начнет уплачивать с момента отражения завершенного строительством объекта в качестве основного средства¹². До этого времени все капитальные вложения не признаются основными средствами и не являются объектом налогообложения по налогу на имущество. Объекты капитального строительства включаются в состав основных средств при соблюдении следующих условий (Письма Минфина России от 03.03.2009 N 03-05-05-01/15, от 09.08.2006 N 03-06-01-04/154, от 03.08.2006 N 03-06-01-04/151): сформирована первоначальная стоимость объекта; объект введен в эксплуатацию (т.е. оформлен соответствующий акт и деятельность на объекте фактически ведется); поданы документы на государственную регистрацию права собственности. Поэтому при планировании налога на имущество нужно своевременно планировать ввод основных средств в эксплуатацию и включение в состав основных средств, что подтверждается и судебной практикой (Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2009 N А56-21007/2008).

Поскольку объектом налогообложения  по налогу на имущество признаются основные средства, учитываемые на балансе организации¹³, то в момент списания основного средства с бухгалтерского учета организации такое ОС исключается из объекта налогообложения по данному налогу. Минфин России в Письме от 03.04.2007 N 03-05-06-01/24 указал, что списываемое основное средство будет являться объектом налогообложения по налогу на имущество организаций до окончания процедуры выбытия такого объекта.

Также целесообразно  обратить внимание на отдельные объекты, по которым не предусмотрено начисление амортизации. Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ в  случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей обложения налогом на имущество определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Из состава налогооблагаемого  имущества следует исключить  имущество, которое не облагается в  соответствии с льготами, которые  закреплены в ст. 381 НК РФ. В частности, налогом не облагаются такие виды недвижимости, как памятники истории и культуры федерального значения¹⁴.