Понятие финансовых вложений, их виды

1.Учет финансовых вложений и инструментов.

Введение.

В практике нашей  страны различают долгосрочные инвестиции и финансовые вложения предприятий. Финансовые инвестиции – вложения в ценные бумаги, а также помещение  капитала в банки. Заемные финансовые средства, привлеченные финансовые средства, получаемые от продажи акций, являются источниками финансирования капитальных вложений. В составе финансовых вложений значительное место занимают ценные бумаги.

Ценные бумаги играют огромную роль в инвестиционном процессе. С их помощью денежные сбережения физических и юридических лиц превращаются в реальные материальные объекты, оборудование и технологии. Каждый вид ценных бумаг занимает определенное место, выполняет свою функцию.

За короткое время на российском рынке появилось громадное количество ценных бумаг: акции приватизированных государственных предприятий и вновь возникших акционерных обществ, приватизационные чеки, векселя и государственные облигации. Принят целый ряд нормативных актов, регулирующих выпуск и обращение ценных бумаг, а также «правила поведения» участников фондового рынка. Однако, несмотря на это, многие вопросы функционирования рынка ценных бумаг остаются еще не отрегулированными, что создает благоприятную почву для спекуляции на рынке ценных бумаг.

Классификация, оценка и порядок  учета финансовых вложений производятся в соответствии с правилами, установленными нормативными документами.

В данной работе мы раскроем понятие финансовых вложений.

1.1 Понятие финансовых вложений, их виды

Финансовые вложения – это инвестиции, осуществляемые организацией в виде государственных и муниципальных ЦБ, облигаций и иных ЦБ в уставные(складочные) капиталы других организаций. К ним относятся так же предоставленные другими организациям займы краткосрочного и долгосрочного характера, дебиторская задолженность, приобретенная организацией на основании уступки права требования, вклады организации – товарища по договору простого товарищества и пр.   [1, c. 71].

Классификация финансовых вложений производится по разным признакам:

1. По назначению:

- Приобретенные с целью получения дохода по ним

- Приобретенные для целей перепродажи

2. В зависимости от срока, на который приобретены

- Долгосрочные (более 1 года)

- Краткосрочные

3. По связи с уставным капиталом

- Финансовые вложения с целью образования уставного капитала

- Вложения в долговые ценные бумаги

Правила формирования в  бухгалтерском учете и бухгалтерской  отчетности информации о финансовых вложениях организации установлены  Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02).

ПБУ 19/02 применяется для  организаций – юридических лиц ( за исключением кредитных организаций  и бюджетных учреждений), в том  числе профессиональных участников рынка ЦБ, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов.

Согласно ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" для принятия к бухгалтерскому учету активов  в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение условий:

• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

• переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);

• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста стоимости.[2,c.216]

Виды финансовых вложений представлены в таблице:

Для учета финансовых вложений принимается активный счет 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:

• паи и акции
• долговые ЦБ
• предоставленные займы
• вклады по договору простого товарищества и др.

По дебету счета 58 отражают финансовые вложения организации с  кредита соответствующих счетов (51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 10 «Материалы» и иных счетов). С кредита счета 58 списывают финансовые вложения на счет 91 « Прочие доходы и расходы».[3,c.359]

1.2 Поступление и первоначальная оценка финансовых вложений

Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости.  Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретением, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством).

Фактическими затратами  на приобретение ЦБ могут быть: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором  продавцу, суммы, уплачиваемые  специализированным организациям и иным лицам за информационные услуги, связанные с приобретением ЦБ; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ЦБ; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ЦБ.

Если по приобретенным  ЦБ основную часть затрат составляют сумму, уплачиваемые по договору продавцу, то остальные затраты по приобретению ЦБ могут признаваться организацией в качестве прочих расходов, т.е. учитываться на счете 91 «Прочие доходы и расходы», а не на счете 58 «Финансовые вложения».

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно. Ею может быть серия, партия и т.п. однородная совокупность финансовых вложений.

Первоначальной стоимостью перечисленных ниже финансовых вложений признается:

• по вкладам в уставный капитал организации – денежная оценка, согласованная учредителями (участниками организации);
• полученных безвозмездно – их рыночная стоимость на дату принятия к учету;
• внесенных в счет вклада организации – товарища по договору простого товарищества – их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества;
• приобретенных по договорам, предусматривающими исполнение обязательств неденежными  средствами, - стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.

При  оплате финансовых вложений иностранной валютой их первоначальная стоимость определяется в рублях путем перерасчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия к учету.

ЦБ, не принадлежащие  организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в  соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

1.3 Последующая оценка финансовых вложений

Первоначальная стоимость  финансовых вложений, по которой они  приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться. Поэтому для  целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:

• финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (акции и облигации, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг).
• финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (акции и облигации, которые не обращаются на ОРЦБ, долговые ценные бумаги, предоставленные займы и др).

 Под текущей рыночной  стоимостью ценных бумаг понимается  их рыночная цена, рассчитанная  организатором торговли на рынке ценных бумаг (п. 13 ПБУ 19/02).

Порядок учета финансовых вложений:

1. Финансовые вложения, по которым можно определить  текущую рыночную стоимость:

- Отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки оценки на предыдущую отчетную дату.

- Корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Результаты корректировки списываются на финансовые результаты в качестве прочих доходов и расходов.

- При повышении текущей рыночной стоимости дебетуют счет 58 и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы». Снижение текущей рыночной стоимости ЦБ отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

- В налоговом учете  корректировка финансовых вложений  не предусмотрена, что обусловливает  появление постоянных разниц или постоянных налоговых обязательств.

Пример

ООО "Ромашка" 10 августа  приобрело 10 акций ОАО "Лютик" по цене 5000 руб. за акцию. Акции ОАО "Лютик" обращаются на рынке ценных бумаг. На 30 сентября цена одной акции равна 5100 руб. ООО "Ромашка" ежеквартально корректирует стоимость финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная цена.

Проводки:

10 августа:

 Д 76 К51 - 50 000 руб. (5000 руб. * 10 шт.) - оплачены купленные  акции;

 Д 58-1, К76 - 50 000 руб. - учтены акции в составе финансовых вложений;

30 сентября:

 Д 58-1 К 91-1 - 1000 руб. [(5100 руб. - 5000 руб.) * 10 шт.] - произведена  корректировка первоначальной стоимости  акций.

 В налоговом учете  разница в сумме 1000 руб. учету  не подлежит, из-за чего в бухгалтерском учете согласно ПБУ 18/02 возникает постоянная разница и постоянный налоговый актив, что отражается записью:

 Д 68 К 99 - 240 руб. (1000 руб.* 24%) - отражен постоянный налоговый  актив.

2.Финансовые вложения, по которым их текущая рыночная  стоимость не определяется:

- Отражаются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

- По долговым ценным бумагам разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по дохода, относить на финансовые результаты (в составе операционных доходов или расходов).

- В налоговом учете разница между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг не включается в состав доходов при расчете налога на прибыль.

- Кроме  того, по долговым  ЦБ и предоставленным займам  организации могут составлять  расчеты их оценки по дисконтированной  стоимости без осуществления  записей в бухгалтерском учете.

Пример

ООО "Ландыш" 10 августа  приобрело 50 облигаций по цене 3000 руб. за штуку, со сроком обращения 1 год. Номинальная стоимость облигации - 5000 руб. Ежеквартально облигации приносят доход 5% (20% в год). ООО "Ландыш" доводит первоначальную стоимость до номинальной равномерно в течение года (срок обращения).

Проводки:

10 августа:

 Д 76 К51 - 150 000 руб. (3000 руб. * 50 шт.) - оплачены купленные  облигации;

 Д 58-2, К76 - 150 000 руб. - облигации учтены в составе  финансовых вложений;

30 сентября:

 Д76 К91-1 - 12 500 руб. (5 000 руб.. * 50 шт. * 5%) - учтены проценты по облигациям за 3 квартал;

 Д 58-2, К 91-1 - 25 000 руб. [((5 000 руб. - 3000 руб.) * 50 шт.) / 4] - учтена 1/4 разницы между первоначальной  и номинальной стоимостью облигаций.  Такая запись делается каждый  квартал в течение года. В итоге  на счете 58-2 облигации будут учтены по номинальной стоимости.

 В налоговом учете  разница 100 000 руб. [(5000 - 3000) * 50 шт.] не  признается, возникает постоянная  разница и постоянный налоговый  актив:

 Д 68 К 99 - 100 000 руб.- отражен постоянный налоговый  актив.

Субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе осуществлять последующую оценку всех финансовых вложений в порядке, установленном  ПБУ 19/02, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется. (пункт введен Приказом Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н)

1.4 Учет доходов  и расходов по финансовым вложениям

Доходы по финансовым вложениям признаются в качестве:

• доходов от обычных видов деятельности;
• прочих расходов

В первом случае доходы отражаются по кредиту счета 90 «Продажи», во втором случае – по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Например, в организациях, предметом  деятельности которых является участие  в уставных капиталах других организаций, начисление дохода (выручки) отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 90 «Продажи». Если предмет деятельности организаций иной, то начисление дохода по вкладам в уставный капитал другой организации отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Расходы по финансовым вложениям также  могут признаваться в качестве:

• расходов по обычным видам деятельности;
• прочих расходов

В первом случае они учитываются  по дебету счета 90, во втором случае –  по дебету счета 91.

Основная часть расходов, связанных с обслуживанием  финансовых вложений (оплата услуг банка и  депозитария за хранение финансовых  вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п.), признается в  качестве прочих. Прочими признаются также расходы, связанные с предоставлением организацией займов другим организациям.

Пример

ООО "Ландыш" 10 августа  приобрело 50 облигаций по цене 3000 руб. за штуку, со сроком обращения 1 год. Номинальная  стоимость облигации - 5000 руб. Ежеквартально  облигации приносят доход 5% (20% в год). Облигации хранятся в депозитарии банка, за что банк ежеквартально списывает со счета ООО "Ландыш" 1 000 рублей.

Проводки:

10 августа:

 Д 76 К51 - 150 000 руб. (3000 руб. * 50 шт.) - оплачены купленные  облигации;

 Д 58-2, К76 - 150 000 руб. - облигации учтены в составе финансовых вложений;

30 сентября:

 Д76 К91-1 - 12 500 руб. (5 000 руб.. * 50 шт. * 5%) - учтены проценты по  облигациям за 3 квартал;

 Д91-1 К51 - 1000 руб. - учтены  расходы по финансовым вложениям  (услуги депозитария)

Вложения в акции акционерных обществ

Вкладывать  свои инвестиции в уставные капиталы других организаций и в акции  открытых акционерных обществ могут:

• акционерные общества;
• общества с ограниченной и дополнительной ответственностью;
• унитарные государственные и муниципальные предприятия, имеющие уставный капитал;
• полное товарищество и товарищество на вере, имеющие складочный капитал;
• производственные кооперативы, имеющие паевой фонд.

Для того чтобы  осуществить вклад в уставный капитал другой организации принимается определенный ряд решений, оговоренных договором (срок взноса, вид и оценка имущества).

Условия вклада также зависят от организационно-правовой формы организации – объекта  финансовых вложений.

При продаже  акций российских акционерных обществ  составляются следующие проводки:

Например, на начало года стоимость пакета акции составила 100 000руб.. Текущая рыночная стоимость акций составила на конец кварталов:

1 – 90 000руб.

2 – 105 000руб.

3 – 110 000руб.

4 – 112 000руб.

 В бухгалтерском  учете ежеквартально будут произведены следующие бухгалтерские записи:

1) Д91 К58  - 10 000руб(100 000 – 90 000)

2)Д58-1 К91 - 15 000руб.(105 000 – 90 000)

3)Д58-1 К91 – 5000руб. (110 000 – 105 000)

4)Д58-1 К91 – 2000руб. (112 000 – 110 000)

[3, c. 369]

Учет  вложений в долговые ценные бумаги

В составе финансовых вложений значительное место занимают ценные бумаги.

Долговые ценные бумаги (облигации федерального займа, государственные ценные бумаги субъектов  Российской Федерации и ценные бумаги органов местного самоуправления) учитываются по своим характеристикам, по видам, эмитентам, выпускам ценных бумаг.

При покупке  по цене, отличной от их номинальной  стоимости, оценка государственных  облигаций и долговых ценных бумаг  может не меняться, а может быть в течение срока использования доведена до их номинальной стоимости.

Доведение покупной стоимости ценных бумаг до их номинальной  стоимости производится равномерно (ежемесячно) в течение срока их обращения, установленного организацией. Сумма разницы между этими  стоимостями ежемесячно списывается на финансовый результат.

При использовании  долговых ценных бумаг в течение  длительного срока организация-инвестор учитывает, как правило, уплаченные проценты по облигациям, а также  проценты, причитающиеся к получению.

При покупке или иной форме получения долговых ценных бумаг составляются следующие бухгалтерские проводки:

Например, организация приобрела облигации на 60 000руб. при номинальной их стоимости в 50 000руб. Срок погашения облигаций наступает через 10 лет. Процент на облигации составляет 10% в год и выплачивается по окончании года.

Оприходование облигаций оформляется следующей  проводкой:

Д58 К51 – 60 000руб.

По окончании  года начислен доход на облигации  в сумме 5000руб. (50 000*10%), разница между покупной и номинальной ценами облигаций составила 10 тыс. руб. (60 000 – 50 000), а в расчете на один год – 1000руб. Разница между годовым доходом на облигации и годовой разницей между покупной и номинальной ценами составит 4000руб. (5000 – 1000).

По окончании  года начисление дохода указанных разниц оформляется следующей бухгалтерской  записью:

Д76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам», на сумму годового дохода (5000руб.)

К58 – на годовую  часть разницы между покупной и номинальной ценами (1000руб.)

К91 – на разницу  между доходом и годовой частью разницы (4000руб.)

Начисленную сумму  дохода (5000руб.) начисляют на расчетный  счет с кредита 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами».

В бухгалтерском  балансе на начало следующего года стоимость облигаций будет отражена в сумме 59 000руб.(60 000 – 1000).

Операции по предоставлению займов

Организации учитывают  в составе финансовых вложений на субсчете 58-3 «Предоставленные займы» денежные средства, предоставленные  другим юридическим и физическим лицам по договору займа.

Предоставленные займы, обеспеченные полученными векселями, учитываются на данном субсчете отдельно, составляются бухгалтерские проводки:

Другие виды финансовых вложений

Финансовые  вложения в виде финансовых векселей, а также купленные права требования на дебиторскую задолженность, организации учитывают на отдельных субсчетах.

В соответствии с законодательством к иным ценным бумагам относятся доходные акции (акции, приобретенные для продажи), а также производные ценные бумаги (опционы и варранты). Разновидностью операций, связанных с прочими финансовыми вложениями, являются операции с фьючерсными и опционными контрактами, которые по своей природе (способу изготовления, характеру обращения и т.п.) являются производными ценными бумагами.

Содержанием операций по покупке и продаже фьючерсных и опционных контрактов является оплата права на совершение сделки по контракту. Поэтому расходы и  доходы, связанные с покупкой и  продажей контрактов, относятся на счет учета прочих доходов и расходов, а стоимость самих объектов сделки в виде суммы контракта (ценных бумаг, продукции, работ и услуг) и денежных средств учитывается за балансом на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» (при получении права) или 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» (при продаже права).

1.5 Учет резерва под обесценение финансовых вложений

Под обесцениванием финансовых вложений понимают устойчивое существенное снижение их стоимости. Разница между учетной стоимостью финансовых вложений и суммой снижения их стоимости называется расчетной стоимостью финансовых вложений. Данный показатель исчисляют по тем финансовым вложениям, по которым не определяют текущую рыночную стоимость.[3, c. 363]

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется наличием следующих условий:

• на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно превышает их расчетную стоимость;
• в течении отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенного уменьшалась;
• на отчетную дату отсутствуют признаки существенного повышения расчетной стоимости.

Обесценение финансовых вложений происходит при появлении  у организаций – эмитентов  ЦБ признаков банкротства, совершении на РЦБ сделок с ЦБ по цене, которая существенно ниже их стоимости, отсутствии или существенном снижении поступлении от финансовых вложений и др. . При возникновении указанных или подобных ситуаций организация обязана осуществлять проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.

Образование резерва  отражается по дебету счета 91 «Прочие  доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Сумма резерва используется для формирования балансовой стоимости финансовых вложений, которая выступает как разница между учетной стоимостью и созданным резервом. Вместе с тем созданный резерв обеспечивает покрытие возможных убытков по операциям с финансовыми вложениями.

Проверка на обесценивание  финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения; она может производиться на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

Если по результатам  проверки выявляется дальнейшее снижение расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма созданного резерва соответственно увеличивается. При повышении расчетной стоимости финансовых вложений на сумму повышения уменьшают созданный резерв.

При этом дебетуют счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы». Аналогичная запись делается при списании с баланса финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы. Аналитический учет по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» ведется по каждому резерву.

Если до конца года, следующего за годом создания резерва  под обесценение финансовых вложений, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные  суммы присоединяются при составлении  бухгалтерского баланса на конец года к финансовым результатам  организации соответствующего года (дебетуют счет 59 и кредитуют счет 91).