Попередельный метод калькулирования

Попередельный метод калькулирования 

Попередельное калькулирование используется в отраслях промышленности с серийным и поточным производством, когда изделия проходят в определенной последовательности через все этапы производства, называемые переделами. Как правило, это производства, где процесс получения продуктов состоит из нескольких последовательных технологических стадий. В этих случаях объектом калькулирования становится продукткаждого законченного передела, включая и такие переделы, в которых одновременно получают несколько продуктов.

Сущность попередельного метода состоит в том, что прямые затраты отражают в текущем учете не по видам продукции, а по переделам (стадиям) производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета затрат обычно является передел.

Например, текстильное производство состоит из ряда переделов. Исходным сырьем для ткацкого производства является хлопок-волокно, грязная и мытая  шерсть, шелк-сырец и другие материалы. Они поступают в I передел —  прядение. Готовой продукцией этого  передела является пряжа. Она передается в следующий передел — ткачество, на выходе из которого получают суровье (суровую ткань). Суровье поступает  в III передел (отделку), где на ткань  наносят нужный рисунок. Технологическая  схема ткацкого производства:

ПРЯДЕНИЕ -> ТКАЧЕСТВО -> ОТДЕЛКА

В черной металлургии переделы — это выплавка чугуна (доменный цех), выплавка стали (сталеплавильный  цех), производство проката (прокатный  цех). Особенностями попередельного метода учета являются:

• организация аналитического учета к синтетическому счету 20 «Основное  производство» для каждого передела;

• обобщение затрат по переделам  безотносительно к отдельным  заказам, т.е. калькулирование себестоимости продукции каждого передела в целом;

• списание затрат за календарный  период, а не за время изготовления заказа. 

Рисунок 2 – Схема  попередельного метода калькулирования

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости может быть:

- бесполуфабрикатным –  контроль  за движением полуфабрикатов осуществляется бухгалтером оперативно в натуральном выражении и без записей по счетам;

- полуфабрикатным - себестоимость  рассчитывается по каждой стадии производства изделия.

Рассмотрим на примере  расчет себестоимости и отражение  затрат на счетах при бесполуфабрикатном варианте учета.

Швейное предприятие «Асса» в своем производственном цикле имеет 4 законченные стадии, распределенные между четырьмя цехами. В соответствии с производственным планом на предприятии было изготовлено за май 400 подростковых костюмов. На основании установленных норм первому цеху было отпущено материалов на 18 000 тыс. руб. Затраты составили по каждому цеху (стадии) в отдельности: 1-й цех — 5000 тыс. руб., 2-й цех — 6700 тыс. руб., 3-й цех — 2300 тыс. руб., 4-й цех — 500 тыс. руб.

1. Рассчитываем себестоимость  изделий по каждому цеху:

1-й цех - (18 000 000 + 5 000 000) : 400 = 57 500 руб.

2-й цех - 6 700 000 : 400 = 16 750 руб.

3-й цех - 2 300 000 : 400 = 5750 руб.

4-й цех - 500 000 : 400 = 1250 руб.

Итого себестоимость изделий: 57 500 + 16 750 + 5750 + 1250 = 81 250 руб.

2. Фактическая себестоимость  одного подросткового костюма  составляет:

(18 000 000 +5 000 000 + 6 700 000 + 2 300 000 + 500 000) : 400 =  32 500 000 : 400 = 81 250 руб.

Схема отражения затрат на счетах бухгалтерского учета в швейном  предприятии «Асса».

Таблица 3 – Корреспонденции  по учету затрат при бесполуфабрикатном варианте

При полуфабрикатном —  себестоимость рассчитывается по каждой стадии производства изделия. Полуфабрикатный  метод может быть использован  как с применением счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства», так и  без применения этого счета.

В организациях, применяющих  полуфабрикатный вариант учета, себестоимость готовой продукции  складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и  затрат последнего передела. Поэтому  одни и те же затраты повторяются  в себестоимости полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение  издержек организации называется внутризаводским оборотом и подлежит исключению при суммировании затрат по организации в целом.

Продолжим рассмотрение примера  по тем же исходным данным.

Схема отражения затрат на счетах бухгалтерского учета на швейном  предприятии «Асса» при полуфабрикатом варианте учета с использованием счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Таблица 4 – Корреспонденции  по учету затрат с использованием счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства»

Характеристика  способов и разновидностей попередельного метода калькулирования 

Калькулирование затрат может осуществляться:

• методом ФИФО, в соответствии с которым обработка единиц продукции  происходит по мере того, как новые  изделия поступают в обработку, т.е. прежде чем запущенные в производство предметы труда не будут обработаны, новые материалы не поступят в I передел;

• методом усреднения, который  предполагает, что запасы единиц продукции  на начало периода были начаты и  закончены в пределах отчетного  периода

Метод ФИФО

Данный метод предусматривает, что продукция незавершенного производства на начало периода в первую очередь  должна быть завершена обработкой в  текущем периоде. Стоимость незавершенного производства отдельно относится на готовую продукцию, и себестоимость единицы продукции основывается только на затратах текущего периода и на выпуске продукции за текущий период.

Считается, что запасы незавершенного производства на конец периода образуются при производстве новых единиц продукции, изготовление которых начато в отчетный период.

Условные единицы в  методе ФИФО вычисляются следующим  образом:

Единицы завершенного производства + (Незавершенное производство на конец периода * Степень завершенности (%)) – (Незавершенное производство на начало периода * Степень завершенности (%))

Следовательно для метода ФИФО необходимо отделить остатки незавершенного производства на начало периода. Это производится при пересчете в условные единицы полностью законченных обработкой единиц продукции на этапе 2.

Произведем подсчет условных единиц методом ФИФО:

Таблица 5 – Расчет  условных единиц методом ФИФО (этап 2)

Цель метода состоит в  том, чтобы стоимость незавершенного производства на начало периода была выделена отдельной составной частью себестоимости готовой продукции. Поэтому себестоимость незавершенного производства на начало периода не включается в расчеты себестоимости  единицы продукции, а непосредственного  прибавляется к себестоимости выпуска (т.е. текущим затратам).

Дальнейший расчет по этапам 3, 4, 5 проведем в таблице:

Таблица 5 – Расчет  условных единиц методом ФИФО (этапы 3, 4, 5)

Попроцессный метод калькулирования является разновидностью попередельного метода. Применяется в отраслях и производствах, выпускающих один-два вида продукции (в добывающей промышленности, на электростанциях, газовой, нефтяной промышленности), в которых отсутствует незавершенное производство. Отрасли также характеризуются единой единицей измерения и калькулирования. В итоге выпускаемая продукция является одновременно и объектом учета затрат и объектом калькулирования.

Все вышеперечисленное характеризуется  массовым типом производства, непродолжительным  производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции (оказываемых услуг), единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием либо незначительными размерами незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция (оказываемая услуга) является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

В производствах, подобных угольной промышленности, где:

а) производится один вид  продукции;

б) не возникают запасы полуфабрикатов; в) не образуются запасы готовой продукции (или присутствуют в ограниченных количествах), — может применяться  метод простого калькулирования.

 
Если запасов готовой  продукции у предприятия нет (энергетические, транспортные организации), используется метод простого одноступенчатого калькулирования. Себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной за этот период продукции и рассчитывается по формуле 

где С — себестоимость единицы продукции, руб.;

3 — совокупные затраты  за отчетный период, руб.;

X— количество произведенной  за отчетный период продукции  в натуральном выражении (штуки,  тонны, метры и т.д.). 

Распределение затрат совместно производимой и побочной продукции 

Совместно производимыми называются два или более продукта, изготавливаемые одновременно в едином производственном процессе. При этом формируются совокупные, т.е. затраты совместного производства, которые должны иметь некоторую базу для распределения по этим продуктам.

Каждый из совместно производимых продуктов является значимо важным для определения совокупного  дохода.

Побочными называются два или более продукта, получаемые из общего источника и не являющиеся значимо важными для структуры совокупного дохода. При этом побочные продукты имеют относительно низкую рыночную стоимость по сравнению с другими продуктами производства предприятия.

Отличительной чертой совместно  производимых и побочных продуктов  является то, что их нельзя идентифицировать как различные продукты до достижения определенной точки в процессе производства, которая называется точкой разделения.

Иногда все продукты разделяются  одновременно, а иногда в различные  моменты времени. До достижения точки  разделения невозможно отнести затраты  на отдельные продукты. Например, нельзя определить, какая часть затрат на переработку барреля сырой нефти  относится на бензин, керосин или  парафин. После точки разделения составляющие продукты могут быть реализованы или подвергнуты дальнейшей переработке.

Совместно производимый продукт  в отличие от побочного имеет высокую рыночную стоимость и товарность. Например, бензин, топочный мазут и керосин являются совместно производимыми продуктами, получаемыми в результате переработки нефти.

При изменении технологии производства и рыночной конъюнктуры  предмет производства может переходить из категории побочного продукта в совместно производимую продукцию. Так, древесные опилки и щепа являются примерами побочных продуктов, ставших совместно производимыми.

Распределение затрат совместного  производства требуется для оценки стоимости реализованной продукции, установления продажных цен, предоставления органам государственного регулирования  информации для целей налогообложения.

Рисунок 3 – Схема  распределения неразделимых издержек

Затраты на совместно производимые продукты могут распределяться на основе:

-         рыночной стоимости в точке разделения производственных затрат;

-         чистой стоимости реализации (окончательная цена реализации минус разделимые затраты);

-         окончательной цены продажи;

-         показателей в натуральном выражении (единицы продукции);

-         удельной себестоимости;

-         валовой прибыли;

-         химических свойств;

-         метода оценочного распределения.

Методы, выбираемые для определения  себестоимости совместно производимого  продукта, должны быть обоснованными  и вытекать из реальных производственных условий компании.

Если на предприятии вся  продукция, произведенная за определенный период, реализована, то проблемы распределения  неразделимых издержек не существует. Оценка остатков готовой продукции  не нужна, а для расчета прибыли  требуется просто вычесть величину совокупной себестоимости из величины дохода от реализации. Однако, если в  конце года часть продукции не реализована, то необходимо распределить затраты между продуктами.

Методы использования  натуральных показателей. Такие методы распределения затрат предусматривают простое их распределение пропорционально объему производства.

Первоначально определяется удельный вес по каждому виду продукции  в общем объеме выпуска, а затем  полученное значение умножается на сумму  неразделимых затрат для получения  себестоимости единицы продукции. Имея исходные данные затраты можно  распределить следующим образом:

Таблица 6 – Распределение  неразделимых затрат

Если цены реализации совместно  производимых продуктов различны, то одинаковая себестоимость единицы  продукции может привести к тому, что на одни виды продукции будет  приходиться высокая прибыль, а  на другие – убытки. Это может  повлечь неверный расчет прибыли.

Используя исходную информацию, рассмотрим расчет прибыли на продукт.

Таблица 7 – Расчет прибыли  на продукт

Данный пример показывает, что при распределении неразделяемых  издержек на основе метода натуральных  показателей не принимается во внимание способность конкретных видов продукции  генерировать прибыль. На продукт С отнесена самая большая доля неразделимых издержек, но доход от его реализации наименьший; на продукт Б отнесена наименьшая доля неразделимых издержек, но его доля в совокупном доходе самая большая.

Таким образом данный метод  при всей простоте расчетов наделен  многими недостатками: на большое  количества выхода продукции приходится больший объем затрат, что может  не согласоваться с ценой покрытия; все количество совместно производимых продуктов должно измеряться в одних  натуральных единицах. Сложность  измерения возникает в отношении  продуктов, представляющих собой твердые  вещества, жидкости и газы, и необходимость  найти общую основу измерения  их количества.

Метод, базирующийся на стоимости реализации. При использовании этого метода неразделимые издержки распределяются на совместно производимые продукты пропорционально оценкам стоимости их реализации, причем предполагается, что более высоким ценам соответствуют более высокие затраты.

Согласно исходным данным, указанным на рисунке, распределение  по методу стоимости реализации будет  следующим:

Таблица 8 – Распределение   неразделимых затрат

Метод стоимости реализации свободен от недостатков метода натуральных  показателей, но имеет один недостаток: он основан на предположении, что  предыдущие затраты доходами от реализации. Например, на невыгодный продукт, дающий низкий доход от реализации, будет  распределена малая доля неразделимых издержек, что создаст иллюзию  прибыльности этого продукта.

Метод чистой стоимости  возможной реализации. Используется в том случае, если после прохождения точки разделения затрат на каждый из продуктов требуются дополнительные индивидуальные затраты по их доработке. Чтобы оценить стоимость реализации в точке разделения необходимо использовать оценку стоимости в точке продажи.

Рисунок 4 - Метод чистой стоимости  возможной реализации

При этом чистая стоимость  возможной реализации в точке  разделения может быть оценена путем  вычитания затрат на последующую  реализацию из стоимости реализации. Расчеты производятся следующим  образом:                                                       

Таблица 9 – Распределение   неразделимых затрат (ден. ед.)

Хотя три продукта получены с одного процесса, но они приносят разный процент прибыли А – 31,11% (11 200/36 000), Б- 33,33% (20 000/60 000),С – 36,67% (8 800/24 000).

Выбор метода зависит от цели оценки. В основном преимущественно  используются методы, показывающие способность  различных совместно производимых продуктов приносить доход. К  таковым относится метод определения  стоимости реализации в точке  разделения. Кроме того выбор метода завит от отрасли:

Тип отрасли                                         Метод распределения нераспределяемых                                                             

 издержек

Нефтехимические                                стоимости реализации в точке разделения или                                                                                                                                                                                                                                                                                                                              оценки                                                             

 стоимости возможной  реализации

Углеперерабатывающие                     Метод натуральных показателей

Углехимические                                  Метод натуральных показателей

Нефтеперерабатывающие                   Не распределяются из-за сложности процессов