Порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

      Введение 
 

      Налог на прибыль предприятий и организаций  имеет достаточно долгую историю. Особенности  его применения в различных странах  обуславливаются теми или иными  приоритетами данной конкретной страны или ее экономическим положением. В большинстве современных налоговых систем развитых стран налог на прибыль корпораций не занимает настолько важного места, какое принадлежит подоходному налогу на физических лиц или НДС. Наиболее значимую роль налог на прибыль играет в Японии, Великобритании, США. ¹

      Рационально разработанный налог на прибыль является налогом на отдачу от капитала, инвестированного в корпоративный сектор, и, кроме того, налогом на дополнительную отдачу от инвестиций, скорректированную на риск. То есть налог на прибыль в действительности представляет собой предварительную оплату части налога на полный доход индивидуума.

      Если  налог взимается со скорректированной  на риск экономической отдачи от инвестиций, то перераспределение дохода от индивидуума  государству осуществляется без  потерь в эффективности. Налог на прибыль предприятий - важный источник бюджетных доходов для экономик в стадии становления или развития. Предприятия располагают значительным запасом капитала, сформированным за счет инвестиций предшествующих периодов, причем, помимо того, что издержки ранее сделанных инвестиций в каждый момент времени в краткосрочном контексте являются необратимыми, формирование этого запаса капитала было осуществлено за счет государственных средств, а не средств новых владельцев предприятий. Таким образом, имеется потенциальная возможность с помощью налога на прибыль охватить налогообложением отдачу от прошлых инвестиций в секторах, где эластичность предложения мала, по крайней мере, в краткосрочном периоде. Заработная плата на душу населения может быть низка и таким образом доля дохода, относящегося к капиталу, может быть выше в экономиках, находящихся на стадии становления, чем в более развитых экономиках. Кроме того, предприятий меньше, чем индивидуумов, и налоговая администрация, может сконцентрировать усилия на меньшем количестве налогоплательщиков. Опасность, которая возникает при высоком налогообложении отдачи уже функционирующего капитала, состоит в том, что такое налогообложение может дестимулировать новые инвестиции. Поэтому сохранение чрезмерно высокого налогообложения отдачи капитала в поздние периоды перехода к рыночной экономике может быть нецелесообразным. Ввиду изложенного выбранная тема работы является интересной и актуальной для изучения.

      Объект  исследования –  система налогообложения. Предметом исследования, является налогообложение прибыли.

      Актуальность  темы исследования обуславливает  цель работы - комплексное исследование налогообложения прибыли. Для достижения названной цели в работе необходимо решить следующие задачи:

      1) определить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль; 2) охарактеризовать порядок исчисления и уплаты налога на прибыль; 3) рассмотреть отчетность по налогу на прибыль; 4) сделать выводы о проделанной работе.

      Методологическую  основу исследования составили современные методы научного познания. Для решения поставленных задач автор использовал как общенаучные, так и частно-научные методы исследования, включая такие как метод системного анализа, логический, анализ научных, нормативных и практических материалов.

     I. Прядок определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль 

      Налоговой базой признается денежное выражение  прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Налогового Кодекса РФ (далее НК РФ), подлежащей налогообложению.²

      Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала года.

      Если  в отчетном (налоговом) периоде получен  убыток в данном периоде налоговая  база признается равной нулю. Убытки принимаются  в целях налогообложения в  особом порядке.

      Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях.³

     Сумма налога на доходы от долевого участия  в деятельности организаций (дивиденды) определяется с учетом следующих  положений.

     Если  источником дохода является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и ставки 15%.

     При этом налогоплательщики, получающие дивиденды  от иностранной организации не вправе уменьшить сумму налога, на сумму, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.

     Если  источником дохода является российская организация, указанная организация  признается налоговым агентом. Сумма  налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по формуле:

     Н = К x Сн x (д - Д), где:  

     Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

     К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

     Сн - соответствующая налоговая ставка;

     д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом  в пользу всех получателей;

     Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (кроме дивидендов, облагаемых по ставке 0%) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.⁴

     Если  полученная разница отрицательна, обязанность  по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

     Если  российская организация - налоговый  агент выплачивает дивиденды  иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся  резидентом РФ, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется ставка 15%.

     Особенности определения налоговой  базы налогоплательщиками, осуществляющими  деятельность, связанную  с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств.⁵

     Налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную  с использованием объектов обслуживающих  производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

     К обслуживающим производствам и  хозяйствам относятся подсобное  хозяйство, объекты жилищно-коммунального  хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

     К объектам жилищно-коммунального хозяйства  относятся жилой фонд, гостиницы, дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, а также объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.⁶

                К объектам социально-культурной сферы относятся объекты здравоохранения, культуры, детские дошкольные объекты, детские лагеря отдыха, санатории, базы отдыха, пансионаты, объекты физкультуры и спорта, объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны).

     В случае, если подразделением получен  убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных  объектов, убыток признается при соблюдении следующих условий: ⁷

     если  стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых  налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных  объектов, соответствует стоимости  аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность;

     если  расходы на содержание объектов жилищно-коммунального  хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства  и иных аналогичных хозяйств, производств  и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями;

     если  условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно  не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями.

     Если  не выполняется хотя бы одно из условий, убыток налогоплательщик вправе перенести  на срок, не превышающий 10 лет, и направить  на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных  видов деятельности.

     Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом.⁸

     Определение налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом осуществляется:

     Если  по условиям договора выгодоприобретателем является учредитель управления;

     Доходы  учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его  выручки или внереализационных  доходов в зависимости от полученного  вида дохода.

     Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления, признаются расходами, связанными с производством или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов.

     Если  по условиям договора учредитель управления не является выгодоприобретателем.⁹

     Доходы  выгодоприобретателя в рамках договора доверительного управления включаются в состав его внереализационных  доходов и подлежат налогообложению.

     Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (кроме вознаграждения доверительного управляющего в случае, если указанным договором предусмотрена выплата вознаграждения не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора), не учитываются учредителем управления при определении налоговой базы, но учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя.

     Убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного  в доверительное управление, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя), учитываемыми в целях налогообложения.¹⁰

     Особенности определения налоговой  базы по доходам, получаемым при передаче имущества  в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество  фонда).¹¹

     При размещении эмитированных акций (долей, паев) доходы и расходы эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи), определяются с учетом следующих особенностей: ¹²

     у эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных  прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи);

     у акционера (участника, пайщика) не возникает  прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

     При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой на дату перехода права собственности, с учетом дополнительных расходов, которые признаются у передающей стороны при таком внесении.

     Имущество, полученное в виде взноса в уставный (складочный) капитал организации, принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость определяется по данным налогового учета у передающей стороны с учетом дополнительных расходов, которые осуществляются передающей стороной.

     При внесении (вкладе) имущества физическими  лицами и иностранными организациями  его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации, но не выше рыночной стоимости.

     При ликвидации организации доходы акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой  организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества  за вычетом фактически оплаченной стоимости акций (долей, паев).

     При реорганизации организации у  акционеров не образуется прибыль (убыток).

     При реорганизации в форме слияния, присоединения и преобразования, предусматривающей конвертацию  акций стоимость полученных акционерами реорганизуемой организации акций, признается равной стоимости конвертированных акций реорганизуемой организации.¹³

     В случае реорганизации в форме  выделения, разделения, предусматривающей  конвертацию или распределение  акций вновь создаваемых организаций среди акционеров реорганизуемой организации, совокупная стоимость акций каждой из созданных организаций и реорганизованной организации признается равной стоимости принадлежавших акционеру акций реорганизуемой организации, определяемой по данным налогового учета акционера.

     В случае реорганизации в форме  выделения, предусматривающей приобретение реорганизуемой организацией акций (доли, пая) выделяемой организации, стоимость  этих акций (доли, пая) признается равной стоимости чистых активов выделенной организации на дату ее государственной регистрации.

     Если  стоимость чистых активов созданных (реорганизованной) с участием акционеров организаций является отрицательной  величиной, стоимость приобретения полученных акционером в результате реорганизации акций каждой из созданных (реорганизованной) организаций признается равной части стоимости принадлежавших акционеру акций реорганизуемой организации, пропорциональной отношению величины уставного капитала каждой из созданных с участием акционеров организаций к величине уставного капитала реорганизуемой организации на последнюю отчетную дату, предшествующую реорганизации.

     Информация  о чистых активах организаций (реорганизуемых и создаваемых) по данным разделительного  баланса опубликовывается реорганизуемой организацией в течение 45 календарных дней с даты принятия решения о реорганизации в печатном издании, а также предоставляется налогоплательщикам-акционерам (участникам, пайщикам) реорганизуемых организаций по их письменным запросам.

     Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества.¹⁴

     Не  признается реализацией товаров (работ, услуг) передача имущества, в том  числе имущественных прав, в качестве вкладов участников простых товариществ.

     Если  хотя бы одним из участников товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом РФ, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения должно осуществляться российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором.

     Участник  товарищества, осуществляющий учет доходов  и расходов товарищества обязан определять нарастающим итогом по результатам  каждого отчетного (налогового) периода  прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника в прибыли товарищества.

     О суммах причитающихся доходов каждому  участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать каждому участнику.

     Доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных  доходов участников товарищества. Убытки товарищества не распределяются между  его участниками и при налогообложении ими не учитываются.

     При прекращении действия договора простого товарищества его участники при  распределении дохода не корректируют ранее учтенные ими при налогообложении  доходы на доходы, фактически полученные ими при распределении дохода.

     При прекращении действия договора простого товарищества и возврате имущества  участникам этого договора отрицательная  разница между оценкой возвращаемого  имущества и оценкой, по которой  это имущество ранее было передано, не признается убытком.

     Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования.¹⁵

     При уступке продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права  требования долга третьему лицу до наступления срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком.

     Размер  убытка для целей налогообложения  не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил  бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором.

     При уступке продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права  требования долга третьему лицу после наступления срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов.

     При этом убыток принимается в следующем  порядке:¹⁶

     50 процентов от суммы убытка  подлежат включению в состав  внереализационных расходов на  дату уступки права требования;

     50 процентов от суммы убытка  подлежат включению в состав  внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

     При дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, операция рассматривается  как реализация финансовых услуг.

     Выручка от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства.¹⁷

     Особенности определения налоговой  базы по операциям  с ценными бумагами.¹⁸

     Доходы  от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной эмитентом (векселедателем). В доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

     Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. В расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

     Ценные  бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг  только при одновременном соблюдении следующих условий:¹⁹

     если  они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

     если  информация об их ценах (котировках) публикуется  в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором  торговли или иным уполномоченным лицом  любому заинтересованному лицу в  течение 3х лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

     если  по ним в течение последних 3х  месяцев, предшествующих дате совершения налогоплательщиком сделки с этими  ценными бумагами, рассчитывалась рыночная котировка, если это предусмотрено  применимым законодательством.

     Под рыночной котировкой ценной бумаги понимается средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня через российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, включая фондовую биржу,

     для ценных бумаг, допущенных к торгам такого организатора торговли на рынке ценных бумаг, такой фондовой биржи, или цена закрытия по ценной бумаге, рассчитываемая иностранной фондовой биржей по сделкам, совершенным в течение торгового дня через такую биржу,

     для ценных бумаг, допущенных к торгам такой фондовой биржи.

     Если  по одной и той же ценной бумаге сделки совершались через двух и  более организаторов торговли, то налогоплательщик самостоятельно выбирает рыночную котировку. В случае, если средневзвешенная цена организатором  торговли не рассчитывается, то за средневзвешенную цену принимается половина суммы максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня через этого организатора торговли.

     Под накопленным процентным (купонным) доходом понимается часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты совершения сделки.

     Рыночной  ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.²⁰

     В случае реализации (приобретения) ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная (максимальная) цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

     В отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке для целей  налогообложения принимается фактическая цена сделки если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен (=20% от расчетной цены). ²¹

     Акционер, реализующий акции, полученные им при увеличении уставного капитала акционерного общества, определяет доход как разницу между ценой реализации и первоначально оплаченной стоимостью акции, скорректированной с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала.

     Налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно. При этом налогоплательщики определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

     При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик выбирает один из методов списания на расходы стоимости  выбывших ценных бумаг:

     по  стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

     по  стоимости единицы. 

     II. Порядок исчисления и уплаты налога 
 

     Налоговая ставка устанавливается в размере 20%, за исключением некоторых случаев, когда применяются иные ставки налога на прибыль.²²

     При этом:

     часть налога, исчисленная по ставке в размере 2% , зачисляется в федеральный бюджет;