Повышение эффективности налогового контроля. 2

СОДЕРЖАНИЕ

ВЕДЕНИЕ…………………………………………………………………………3

Глава 1. Теоретические основы налогового контроля………………………….5

1.1. Понятие и особенности налогового контроля……………………………...5

1.2. Предмет и объект  налогового контроля……………………………….........7

1.3. Формы и методы проведения  налогового контроля……………………...10

1.4. Виды налогового контроля…………………………………………………13

Глава 2. Повышение эффективности  налогового контроля

2.1. Оценка эффективности  налогового контроля………………………..........17

2.2. Пути совершенствования налогового контроля…………………………..23

ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………….25СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ………………………………...27 
ВВЕДЕНИЕ

Налоговый контроль является разновидностью финансового контроля. Место налогового контроля в общей  системе финансового контроля можно  определить следующим образом: налоговый  контроль - это государственный контроль, осуществляемый специальными контрольными органами. Среди форм налогового контроля налоговые проверки занимают ведущее  положение по действенности, эффективности  и, соответственно, значимости. Вполне закономерно, что в настоящее  время вопросы правового регулирования налогового контроля имеют высокую ценность как с теоретической точки зрения - для выявления путей дальнейшего совершенствования законодательства, так и с практической точки зрения - для более эффективной защиты прав налогоплательщиков и интересов государства. Соблюдение всех процедурных требований и ограничений при осуществлении налогового и иных видов контроля требует от должностных лиц налоговых органов знания законодательства и умения применять его на практике. Нарушения, допущенные налоговым инспектором в ходе контрольных мероприятий, дают налогоплательщику дополнительные основания для оспаривания результатов проведенной проверки. Поэтому знание особенностей и порядка осуществления разных видов контроля необходимо как проверяемой стороне, так и проверяющей. Повышение качества налогового контроля и эффективности работы налоговых органов способствует увеличению налоговых доходов и стимулированию производства с целью компенсации издержек, возникающих при реформировании налогообложения, направленном на снижение налоговой нагрузки на налогоплательщиков. Осуществление преобразований в налоговой системе без ущерба для доходной базы бюджета возможно только в сочетании с эффективным налоговым администрированием.

Особенности осуществления  налогового контроля вне рамок государственного финансового контроля и выделение  его в самостоятельный вид  контроля, потребовало разработки специальных  методик его проведения в зависимости  от вида налога, объекта налогообложения, налоговой базы и других элементов. Необходимо теоретически обосновать такие  категории, как налоговый контроль, формы и методы его осуществления, определить влияние налогового контроля на эффективность общественного  производства, изменение налоговой  базы и экономическую безопасность страны.

Значительный вклад в  исследование налогового контроля в  системе общественных отношений, в  том числе и с позиции влияния  налоговой политики на экономическое  положение страны, внесли видные ученые, как М.Р. Бобоев, А.В. Брызгалин, Л.И. Гончаренко, И.В. Горский, В.В. Гусев, В.А. Кашин, В.В. Князев, Л.П. Павлова, В.Г. Пансков, А.Б. Паскачев, С.Г. Пепеляев, А.П. Починок, В.М. Родионова, Д.Г. Черник, Т.Ф. Юткина и другие.

Вместе с тем, применительно  к современному этапу ещё недостаточно изучены теоретические основы взаимодействия органов налогового контроля с правоохранительными  и другими органами государственного управления, не определены методологические подходы к формированию механизмов обеспечения экономической безопасности в налоговой сфере, особенно в  условиях экономического кризиса. Возникает  необходимость в совершенствовании  институтов и механизмов, систематизации форм и классификации методов  налогового контроля, разработке наиболее эффективных в современных условиях, перспективных форм организации  налоговых проверок.

Глава 1. Теоретические основы налогового контроля

1.1. Понятие и особенности  налогового контроля

Налоговый контроль является одним из важнейших направлений  государственного финансового контроля. От других направлений государственного финансового контроля налоговый  контроль отличается по своему объекту (предмету), содержанию, целям и задачам, формам и методам, составу контролирующих органов и контролируемых лиц.

Определение налогового контроля в законодательстве в настоящее  время отсутствует. В литературе предлагается несколько его вариантов. Так, А.В. Брызгалин определяет налоговый  контроль как установленную законодательством  совокупность приемов и способов деятельности компетентных органов, обеспечивающих соблюдение налогового законодательства и правильность исчисления, полноту  и своевременность внесения налога в бюджет или внебюджетный фонд. По мнению О.А. Макаровой, под налоговым  контролем следует понимать деятельность должностных лиц налоговых органов  в пределах своей компетенции  в формах, предусмотренных налоговым  кодексом, с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов и  сборов, а также выявления и  устранения налоговых правонарушений и причин, их порождающих, соблюдения законодательства о налогах и  сборах.

В приведенных определениях существо налогового контроля сводится к проверке соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности  уплаты налогов.

Главной целью налогового контроля является создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков, налоговых агентов и иных лиц, при которых исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно.

К числу задач налогового контроля относятся:

• неотвратимое наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах;
• обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет (государственные внебюджетные фонды);
• предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах, а также возмещение ущерба причиняемого государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами своих обязанностей.

1.2. Предмет и объект  налогового контроля

По вопросу определения  объекта налогового контроля и контрольной  деятельности в научной литературе существуют самые различные мнения.

Если рассматривать налоговый  контроль как деятельность уполномоченных государственных органов, направленную на обеспечение надлежащего поведения  лиц по уплате налогов и сборов, то непосредственным объектом налогового контроля будут являться именно действия (бездействие) налогоплательщиков, налоговых  агентов, плательщиков сборов и иных лиц по уплате (удержанию) налогов  и сборов, а также по исполнению ими иных обязанностей, предусмотренных  налоговым законодательством, которые  оцениваются с точки зрения их законности, достоверности и своевременности.

Подтверждением данного  вывода служит тот факт, что уполномоченные субъекты налогового контроля своими требованиями воздействуют именно на поведение обязанной стороны, которая  под влиянием этих воздействий совершает  действия, направленные на исправление  допущенных нарушений и на надлежащее исполнение своих налоговых обязанностей.

В то же время следует  отметить, что определенным специфическим  содержанием обладает объект учета  налогоплательщиков. На первый взгляд в силу особенностей деятельности налоговых  органов по учету налогоплательщиков может показаться, что объектом в  этом случае являются организации и  физические лица, тем более что  таково нормативное понимание объектов учета. Однако на самом деле сущность учетной деятельности состоит в  аккумулировании достоверной информации об организациях и физических лицах  с целью последующего осуществления  мероприятий налогового контроля. При  таком походе к содержанию учета  налогоплательщиков и согласно изложенной позиции объектом учета надлежит признать действия (бездействие) организаций  и физических лиц по предоставлению информации, необходимой для формирования Единого государственного реестра налогоплательщиков.

Что касается объектов конкретных мероприятий налогового контроля, то в этих случаях объект будет определяться характером того или иного конкретного  контрольного действия. Например, в  качестве объекта налоговой проверки можно определить действия (бездействие) проверяемого лица по надлежащему учету  и совершению операций с объектами  налогообложения, соблюдению порядка  уплаты налогов и сборов, правомерному использованию налоговых льгот  и т.д. В последующем указанные  действия получат свою правовую оценку в итоговом документе налоговой  проверки — акте налоговой проверки, а затем и в решении налогового органа, принимаемого на основе рассмотрения результатов проверки.

Наряду с определением объекта налогового контроля весьма целесообразным является выделение  в его структуре такого элемента, как предмет налогового контроля. Такое выделение представляется достаточно обоснованным в силу особой значимости предметов налогового контроля для оценки результатов контрольных  мероприятий, установления фактов налоговых  правонарушений и последующего возможного привлечения к ответственности  за совершение налоговых правонарушений.

Необходимо исходить из научного представления о предмете как  о том материальном носителе, который  будет подвергаться исследованию в  ходе контрольной деятельности. Вполне логично признать в качестве предмета контроля именно носителя информации о действиях обязанных лиц.

Таким образом, предложенный подход будет логически соответствовать:

во-первых, тому, что предметом  должно являться конкретное основание, которое подлежит изучению в процессе контрольной деятельности уполномоченных органов;

во-вторых, тому, что при  понимании объекта налогового контроля как действий (бездействия) обязанных  лиц предметы контроля будут характеризовать  фактическое состояние объекта  контроля.

Подводя итог вышеизложенным рассуждениям, будем считать, что  в качестве предметов налогового контроля выступают документальные, вещественные и цифровые носители информации о совершенных налогоплательщиком операциях, его действиях (бездействии). То есть к предметам налогового контроля можно отнести договоры, документы  бухгалтерского учета, отчеты, сметы, платежные  документы, декларации, счета-фактуры, компьютерную информацию и т.д.

Наиболее значимыми предметами мероприятий налогового контроля являются документы бухгалтерского и налогового учета, а также налоговые декларации, оформленные в соответствии с  требованиями, устанавливаемыми для  соответствующего вида документов нормативными актами.

Бухгалтерские документы  являются письменными доказательствами при рассмотрении судебных споров и  должны удовлетворять требованиям, установленным для судебных доказательств. Поэтому особую значимость будет  иметь соблюдение установленных  законодательством требований к  оформлению того или иного вида документов, прежде всего по форме и наличию  обязательных реквизитов.

1.3. Формы и методы проведения  налогового контроля.

Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких формах.

Форму налогового контроля можно определить как регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления  и формального закрепления результатов  мероприятий налогового контроля, представляющих собой единую совокупность действий уполномоченных органов по выполнению конкретной задачи налогового контроля.

Налоговый кодекс устанавливает следующие формы проведения налогового контроля:

— налоговые проверки;

— получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов  и плательщиков сборов;

— проверки данных учета  и отчетности;

— осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

— другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и  т.д.).

Содержание контрольной  деятельности и конкретная форма  контроля во многом определяются приемами, применяемыми уполномоченными контролирующими  органами, т.е. форма существует в  неразрывном единстве с методами контрольной деятельности.

Сама реализация контрольной  деятельности происходит лишь путем  применения уполномоченными органами соответствующих методов контроля.

Метод обычно понимается как  способ (или совокупность способов) практического осуществления или  познания изучаемых явлений. Кроме  того, категория метода может рассматриваться  как совокупность свойственных человеку эмпирических приемов познания окружающей действительности.

Как и при определении  форм контроля, в отношении методов  и методологии контроля также  существует довольно большое многообразие точек зрения.

Метод налогового контроля можно определить как совокупность приемов, применяемых уполномоченными  органами для установления объективных  данных о полноте и своевременности  уплаты налогов и сборов в соответствующий  бюджет или внебюджетный фонд, а  также об исполнении возложенных  на лиц иных налоговых обязанностей, т.е. при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояния объектов и предметов  налогового контроля.

Существуют различные  методы налогового контроля, как-то:

1) общенаучные методы, такие  как статистический, логический, сравнительный  и другие;

2) специальные методы  исследования, такие как проверка  документов; экономический анализ; исследование предметов и документов; осмотр помещений (территорий) и  предметов; инвентаризация; экспертиза  и т.д., применение которых характерно  именно для определенных видов  деятельности, в частности таких,  как контрольная деятельность;

3) методы воздействия  на поведение проверяемых лиц  в ходе осуществления налогового  контроля, такие как убеждение,  поощрение, принуждение и др.

Необходимо отметить, что  формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном, органичном единстве. Поэтому при осуществлении  контрольной деятельности в правовой форме налоговой проверки уполномоченные органы применяют проверку документов как прием или способ изучения реального состояния расчетов по налогам с бюджетом.

При этом проверка документов будет являться лишь одним из целого комплекса методов налогового контроля, применяемых налоговыми органами при  проведении своей контрольной деятельности в форме налоговых проверок.

Таким образом, в рамках одной  правовой формы организации контрольной  деятельности могут применяться  различные методы контроля, в некоторых  случаях совпадающие по наименованию с самой установленной налоговым  законодательством формой контроля.

Закрепление форм и методов  осуществления контрольной деятельности на должном законодательном уровне имеет важное значение для защиты и сохранения баланса интересов  обязанных и уполномоченных лиц  при осуществлении налогового контроля.

Тем не менее, эффективность  отдельных мероприятий налогового контроля во многом будет зависеть от последовательности и сочетания  применяемых при их проведении методов  налогового контроля.

Поэтому налоговые органы разрабатывают различного рода методические рекомендации, содержащие указания по наиболее эффективному осуществлению  тех или иных видов контрольных  мероприятий.

1.4. Виды налогового контроля.

Классификация налогового контроля по видам может быть осуществлена по различным основаниям.

В зависимости от времени  проведения налогового контроля по отношению  к проверяемой финансово-хозяйственной  операции выделяется предварительный, текущий (оперативный) и последующий  налоговый контроль.

Предварительный налоговый  контроль предшествует совершению проверяемых финансово-хозяйственных операций. Поэтому он позволяет предупредить нарушение законодательства о налогах и сборах. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь предпринимателям в организации учета и отчетности и не нацелен на выявление нарушений. Предварительным, по сути, является внутренний налоговый контроль, осуществляемый в организациях.

Текущий, или оперативный, контроль осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово-хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете. Примером оперативного контроля может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей и табачной продукции на налоговых постах.

Последующий контроль сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период времени. Эта форма контроля осуществляется на основе анализа налоговых деклараций, отчетов и балансов. Принимая во внимание цикличность налогообложения, самым распространенным следует признать именно последующий налоговый контроль, который проводится по окончании определенного отчетного периода. В частности, камеральные налоговые проверки осуществляются только в виде последующего контроля. Ведь в соответствии со ст. 88 НК РФ такие проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

По объекту выделяются комплексный и тематический, а  по характеру контрольных мероприятий  — плановый и внезапный налоговый  контроль.

Комплексный контроль охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематический контроль ограничивается проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов, применения льгот и т. п. Например, тематической может быть признана проверка по вопросу уплаты страховых взносов, а в судебной практике тематической была признана проверка по вопросу правомерности применения льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость.

Плановый контроль подчинен определенному планированию, а внеплановый (внезапный) — осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающей формой контрольной деятельности налоговых органов следует признать плановый контроль. На это указывает документ, предназначенный для использования в практической работе налоговых инспекций.

В нем, в частности, предписывается осуществлять документальные проверки плательщиков налога на прибыль в  соответствии с годовыми планами  работы инспекций и квартальными графиками проверок, которые составляются по каждому участку работы. Внеплановые  же, т. е. внезапные, проверки проводятся лишь в случае необходимости.

Исходя из метода проверки документов, налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочный.

Сплошной налоговый контроль основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета за продолжительный период времени, а выборочный налоговый контроль предусматривает проверку части первичных документов за один или несколько месяцев. Как правило, если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства, то после нее проводится сплошная проверка. По месту проведения выделяется камеральный и выездной налоговый контроль. Отличие этих видов контроля заключается в месте проведения проверок. Согласно ст. 88, 89 НК РФ камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. Выездные проверки являются более эффективными, так как позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и соответственно получить гораздо, больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет  с наименьшими затратами времени  и усилий со стороны налогового органа проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими налоговых  деклараций и других документов.

В зависимости от неизбежности для налогоплательщика налоговый  контроль подразделяется на необязательный (инициативный) и обязательный. Обязательный налоговый контроль имеет место в случае осуществления проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет организацией в связи с ее ликвидацией, закрытием филиала (представительства) или прекращением права собственности на недвижимость.

По периодичности проведения в налоговом контроле различаются  первоначальный и повторный. Первоначальным контролем являются контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые в течение календарного года. Повторность же возникает в том случае, когда за этот период осуществляются две и более выездных налоговых проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период. Действующее налоговое законодательство ограничивает налоговые органы в праве осуществления повторных выездных проверок. Согласно ст. 87 НК РФ проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок запрещается, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации — налогоплательщика (плательщика сбора — организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа.

Исходя из источников получения  данных, налоговый контроль подразделяется на документальный и фактический.

Документальный налоговый  контроль основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в учетных документах. Фактический налоговый контроль учитывает все источники информации и доказательства, в том числе показания свидетелей, результаты обследования, заключения экспертов и др.

Выделяется также встречный налоговый контроль. Он имеет место, когда при проведении камеральных и выездных налоговых проверок налоговые органы получают информацию и документы о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора) от лиц, осуществлявших с ним деятельность или как-либо с ним связанных.

Глава 2.  Повышение эффективности налогового контроля

2.1. Оценка эффективности налогового контроля

В настоящее время особо актуальна проблема оценки эффективности налогового контроля.  Эффективность  налогового  контроля  предполагает  необходимость  достижения  заданных  результатов  с  использованием  наименьшего  объема  средств  или  достижения  наилучшего  результата  с  использованием  определенного  бюджетом  государства  объема средств.  На  эффективность  налогового  контроля  оказывают  влияние  такие  факторы,  как правильный выбор форм, методов (приемов) и видов налогового контроля. Рациональные их сочетания,  которые  позволяют  с наименьшими  затратами  и  в  установленные  сроки  достигать результатов при осуществлении налогового контроля, как правило, находят свое закрепление в методиках проведения конкретных форм налогового контроля. 

В настоящее время для оценки эффективности налогового контроля налоговые органы применяют  в  качестве  основного  показателя  коэффициент  общей  эффективности,  равный отношению суммы, взысканной из дополнительно начисленных в расчете на одного работника, к сумме, затраченной на одного работника:

Кэф = Вз / З,

где Вз - сумма, взысканная из дополнительных начислений в расчете на одного работника; 

З - сумма затрат на одного работника.

Исследование данного коэффициента позволяет сделать вывод о том, что если не будет взысканий из дополнительных начислений, то работа налоговых органов будет неэффективна. Поэтому он может применяться при оценке эффективности налогового контроля только в системе с другими показателями. 

Налоговыми  органами  для  оценки  эффективности  налогового  контроля  разработана совокупность показателей. 

Анализ соотношения численности специалистов инспекции, занимающихся основной деятельностью, и налогоплательщиков, состоящих на учете, проводится с помощью показателя нагрузки на одного специалиста

Н = К / Ч · 100%,

где К - количество налогоплательщиков, стоящих на учете;

Ч - численность специалистов по основной деятельности. 

Для  оценки  количества  проведенных  проверок  рассчитывается  коэффициент  охвата налогоплательщиков выездными проверками:

К0 = КП / К · 100%,

где  К - количество  налогоплательщиков,  стоящих  на  учете; 

КП - количество  налогоплательщиков, которые проверялись в исследуемом периоде. При анализе данного показателя учитывается нагрузка на одного специалиста инспекции. Значение данного показателя рассматривается по отношению к значению аналогичного показателя предыдущего периода.  [3, с. 28]

Для оценки нагрузки на одного работника налогового органа рассчитывается  показатель количества проверок на одного сотрудника:

КПС = П / Ч · 100%,

где П - количество проведенных проверок;

Ч - численность специалистов по основной деятельности инспекции.

Последние два показателя необходимо использовать в совокупности с коэффициентом результативности проверок, который равен отношению количества проверок, в которых выявлены нарушения, к общему количеству проведенных проверок:

Кр = Р / П · 100%,

где П - количество проведенных проверок;

Р - количество проверок, в которых выявлены нарушения.

При оценке результативности проверок используется также показатель результативности проверок на одного специалиста, который равен отношению количества проверок, в которых выявлены нарушения, к численности специалистов основной деятельности:

КРС = Р / Ч · 100%,

где Р - количество проверок,  в которых выявлены нарушения;

Ч - численность специалистов по основной деятельности.

Для оценки эффективности налогового контроля значение последних двух коэффициентов должно учитываться  в совокупности  со  значением коэффициента  охвата. Нельзя  делать выводы об эффективном результате налогового контроля, когда при высоком коэффициенте охвата и высоком значении количества проверок на одного специалиста, может быть нулевой коэффициент результативности. Значение коэффициента результативности должно рассматриваться  в  динамике  по  отношению  к  аналогичному  показателю  предыдущего  периода. Снижение значения КПС не может являться прямым подтверждением снижения результативности  налогового  контроля  в  целом. 

Другим показателем, используемым для оценки эффективности налогового контроля, является коэффициент взысканий, который равен отношению суммы, взысканной из доначислений, к сумме доначислений по результатам проверки: