Применение мер ответственности за налоговые правонарушения

Содержание

Введение

В современном цивилизованном обществе налоги – основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно технического прогресса.

Применение мер ответственности в сфере налогообложения всегда вызывает повышенное внимание налогоплательщиков, так как оно весьма серьезно затрагивает их права и интересы.

Актуальность темы курсовой работы состоит в том, что прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений сделала ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации. Развитие налогового законодательства невозможно без комплексного и системного подхода к применению норм об ответственности за налоговые нарушения.

Не менее важен этот вопрос и для государства, поскольку применение мер ответственности является основным рычагом воздействия на нерадивых налогоплательщиков.

Объектом исследования выступают общественные отношения, складывающиеся в сфере законодательства о налогах и сборах.

Предметом исследования – ответственность за налоговые правонарушения.

Целью работы – рассмотреть применение мер ответственности за налоговые правонарушения, выявленные в процессе налоговой проверки.

Для достижения цели были поставлены следующие задачи:

1. разобрать общую характеристику налогового правонарушения;
2. обозначить границу между налоговыми правонарушениями, налоговыми преступлениями и административными правонарушениями, направленных против налоговой системы;
3. рассмотреть ответственность налогоплательщиков за нарушение налогового законодательства;
4. определить принципы  установления  и  применения  налоговых  санкций.

При написании курсовой работы была изучена научная, специальная литература, материалы сайтов интернета.

Данная курсовая работа состоит из введения, двух частей, заключения, списка литературы, приложений.

Во введении указывается актуальность темы, цель, задачи работы, объект исследования, источники информации и структура работы.

В первой части рассмотрена общая характеристика налогового правонарушения.

Во второй части проводится анализ ответственности налогоплательщиков за нарушение налогового законодательства.

В заключении даны краткие выводы по результатам исследований.

Глава 1. Общая характеристика налогового правонарушения

1.1. Понятие и признаки налогового правонарушения

Основным документом, регулирующим налоговую систему РФ и устанавливающим общие принципы её построения, является Налоговый кодекс Российской Федерации. 

Налоговый кодекс Российской Федерации – это систематизированный законодательный акт, в котором содержаться нормы налогового права.

До принятия Налогового Кодекса отсутствовало четкое, ясное налоговое законодательство, предупредительные процедуры, нечетко формулировался состав налоговых нарушений, что давало возможность налоговым органам трактовать налоговое законодательство в свою пользу.

В результате в Кодексе установлено около 30 видов составов налоговых правонарушений, в то время как до принятия Кодекса их было фактически только два.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.[4,ст.106 ]

Не всякое нарушение налогового законодательства может быть основанием для привлечения лица к юридической ответственности. Основанием является такое поведение, которое имеет все предусмотренные законом признаки наказуемого деяния и все предусмотренные законом элементы состава правонарушения. 

Не всякое отрицательное деяние участника налоговых правоотношений может быть квалифицировано, как правонарушение, влекущее за собой юридическую ответственность. Чтобы деяние повлекло за собой ответственность оно должно иметь состав правонарушения.

Состав правонарушения - это система объективных и субъективных элементов деяния. Как всякая система состав правонарушения состоит из ряда взаимосвязанных подсистем и элементов. Отсутствие хотя бы одной подсистемы или элемента состава правонарушения приводит к распаду системы, т.е. отсутствию состава правонарушения в целом.  
Выделяют следующие признаки правонарушений:

• противоправность деяния – выражается в форме действия либо бездействия, нарушающего норму права;
• виновность деяния – характеризуется совершением противоправного действия либо бездействия умышленно или по неосторожности;
• наличие причинной связи между противоправным деянием и наступившими в последствии отрицательными последствиями;
• наказуемость деяния, т.е. наличие установленной законом ответственности за совершение данного правонарушения.

Отсутствие одного из выше перечисленных признаков не позволяет рассматривать деяние участника налоговых отношений как правонарушение, а, следовательно, исключает возможность привлечения его к правовой ответственности.

При анализе определения НК РФ можно выявить следующие признаки налогового правонарушения: виновность, противоправность, наказуемость. Данное определение отдает предпочтение формальному признаку – наказуемости деяния, оно указывает еще на два признака: виновность и противоправность. [7,стр.52]

Наказуемость получила статус первого признака налогового правонарушения, так как налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которыми НК РФ установлена ответственность. Наказуемость как составная часть противоправности в налоговых отношениях выражается в угрозе применения наказания при нарушении запрета совершать те или иные деяния либо несовершении действий.

Вторым признаком налогового правонарушения является виновность, которая означает предусмотренное Налоговым Кодексом РФ психическое отношение лица в форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям. Психологическое содержание вины занимает центральное место среди основных категорий, характеризующих вину.

В описание тех или иных налоговых правонарушений, предусмотренных гл.16 НК РФ, всегда входит определенная форма вины.

Формами вины могут быть умысел и неосторожность.

Третьим признаком налогового правонарушения является его противоправность. Противоправность является юридическим выражением материальной  характеристики  общественного свойства налогового правонарушения. Не  может  считаться налоговым правонарушением  деяние, не  предусмотренное  законодательством о налогах и сборах. 

Состав правонарушения также образуют элементы правонарушения, первичные слагаемые системы состава правонарушения: 

• объект правонарушения, т.е. объект правовой охраны, включающий в себя общественные отношения или интересы:
• субъект правонарушения – это дееспособное лицо, совершившее данное правонарушение;
• объективная сторона правонарушения -  само противоправное деяние, т.е. способ, место, время и т.д., его отрицательные последствия и причинная связь между деянием и результатом;
• субъективная сторона правонарушения характеризуется элементами цели, мотива, степени вины в форме умысла или небрежности (халатности).[13,стр.130]

Все четыре элемента состава правонарушения взаимосвязаны и взаимодействуют между собой. Объект взаимодействует с объективной стороной состава, определяя элемент ущерба. Объективная сторона, как акт поведения, взаимодействует с субъектом правонарушения, совершающим то или иное деяние, причиняющее вред объекту. 

Таким образом, составом налогового правонарушения является совокупность установленных Кодексом объективных и субъективных элементов (признаков), характеризующих деяние (действие или бездействие) как  конкретное  правонарушение.

Объект  налогового  правонарушения – охраняемые  законодательством о налогах и сборах общественные отношения, которым, совершенным налоговым  правонарушением, причиняется или причинен вред. [9,стр.36]

Объективная сторона налогового правонарушения – совокупность признаков, характеризующих   внешнюю   сторону   налогового правонарушения.[9,стр.37]

Признаками  объективной  стороны налогового  правонарушения являются  в  первую  очередь  основные  характеристики  противоправного деяния, т.е.  действие  или  бездействие.

Действие – активное, осознанное и волевое противоправное нарушение законодательства о налогах и сборах в поведении субъекта.[15,стр. 93]

Бездействие – пассивное, осознанное и волевое  противоправное нарушение законодательства о налогах и сборах, заключающееся в несовершении тех действий, которые субъект в соответствии с законодательством о налогах и сборах должен был и мог совершить.

Объективная сторона налогового правонарушения является критерием разграничения налоговых правонарушений, совпадающих по объекту и (или) другим элементам (признакам).

Субъектом правонарушения является лицо, совершившее правонарушение и подлежащее наказанию.

Субъект правонарушения характеризирует свойства, позволяющие применить к нему меры ответственности. Для физических и юридических лиц эти свойства  различны. Поэтому для четкого установления характеристик субъектов нарушений налогового  законодательства, прежде всего, выделяют группы субъектов: физические лица и юридические лица.

Субъективная  сторона  налогового  правонарушения – внутренняя сторона правонарушения, характеризующая психическое  отношение субъекта налогового правонарушения в момент совершения противоправного (в  нарушение законодательства  о  налогах  и  сборах)  деяния.

Основной  признак  субъективной  стороны – вина, т.е.  психическое  отношение  субъекта  налогового  правонарушения к совершаемому им деянию и  его  последствиям. 

Отсутствие хотя бы одного из элементов налогового правонарушения означает отсутствие состава налогового правонарушения в целом и невозможности привлечения лица к ответственности за совершения налогового правонарушения.

1.2. Разграничение налоговых правонарушений, налоговых преступлений и административных правонарушений ,направленных против налоговой системы

Четкое понятие налогового преступления в УК РФ не дается. Однако, учитывая положения Общей и Особенной частей, такое понятие можно сформулировать.

Налоговое преступление - это виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом под угрозой наказания и посягающее на финансовые интересы государства в сфере налогообложения.

Становление налоговой системы в России сопровождается значительным ростом числа налоговых преступлений. По оценкам специалистов, государство ежегодно недополучает до трети налоговых поступлений в бюджет. Уклонение от уплаты налогов получило широкое распространение, носит массовый характер и является главной причиной непоступления налогов в бюджет. Рост налоговой преступности имеет высокую динамику, поэтому по некоторым оценкам характеризуется как катастрофический.

В связи с принятием первой части Налогового кодекса РФ, в которой в ст. 106 дано определение налогового правонарушения, возникает вопрос о соотношении понятий «налоговое преступление» и «налоговое правонарушение». 

Любое преступление представляет собой правонарушение, поскольку первое относится ко второму, как частное к общему. В связи с этим преступление должно обладать всеми основными признаками правонарушения. Это относится и к налоговым преступлениям.

Основные признаки налогового преступления и налогового правонарушения совпадают (виновность, противоправность, ответственность и т. д.).

Однако, существенным отличием налогового преступления является его общественная опасность. Налоговые преступления, в отличие от налоговых проступков, не просто наносят ущерб и вред бюджетной системе государства, а вообще создают угрозу ее существования.

Имеется отличие и в форме реализации ответственности. Налоговое преступление влечет наказание, налоговое правонарушение – «налоговую санкцию». [6,стр.49]

Существуют отличия и по порядку привлечения к ответственности за совершение налоговых преступлений и иных налоговых правонарушений, поскольку производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления, ведется в порядке, установленном уголовно-процессуальным законодательством.[4, ст.10 ]

Важной особенностью налогового преступления является то, что ответственность за его совершение может быть возложена только на физических лиц. Напротив, за совершение налогового правонарушения ответственность могут нести как физические лица, так и организации. [4,ст.107] Согласно Налоговому Кодексу привлечение организации к ответственности за налоговое правонарушение не препятствует привлечению к ответственности должностных лиц при наличии к тому оснований.[4, ст.108] Что касается вины организации, то она определяется в зависимости от вины ее должностных лиц, либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.[4,ст.110]

 Административное правонарушение - это посягающее на общественные отношения антисоциальное деяние, которое повлекло или могло повлечь наступление вредных последствий.[3, ст.10]

Деяние, в данном случае, представляет собой единство физического и психического, т.е. это осознанный, волевой акт человеческого поведения, выраженного в подконтрольном сознанию мотивированном действии или бездействии, предусмотренного конкретной статьей КоАП РФ. Оно включает в себя цель, средства, результат и сам процесс деяния, а также охватывает такие личностные категории, как мотивы, ценностные ориентации, психологическое отношение к содеянному.

Сущностью административного правонарушения составляет именно его общественная опасность, так как любой административный проступок, посягая на установленный порядок, причиняет ему тот или иной вред, нарушает упорядоченность, согласованность, гармоничность управленческих отношений. При этом нежелательный результат может проявляться как в реальном вреде, так и в создании условий для наступления вреда.

1.3. Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе налоговой проверки

По результатам налоговой проверки составляется акт установленной формы. Если в ходе проверки были выявлены нарушения, то оформление акта является отправной точкой для начала процедуры привлечения лица, в отношении которого проводилась проверка, к налоговой ответственности.

После составления акта по результатам налоговой проверки и его вручения налогоплательщику последний может представить возражения в течение 15 дней со дня вручения ему акта налоговой проверки. 
          Материалы налоговой проверки (в том числе акт и возражения по нему) рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, в течение 10 дней со дня окончания вышеуказанного срока (то есть 15 дней плюс 10 дней с даты вручения акта налогоплательщику). Этот срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.[15,стр.201]  

Налоговое законодательство разрешает налогоплательщику присутствовать при рассмотрении его дела, возражать против предъявляемых ему обвинений, давать пояснения, предоставлять доказательства и совершать другие правомерные действия с целью защиты его интересов в ходе судебного процесса. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, имеет право участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки как лично, так и передавать ведение своего дела специалисту либо иному представителю.

На руководителя (его заместителя) налогового органа возложена обязанность по извещению лица, в отношении которого проводилась эта налоговая проверка, о времени и месте рассмотрения материалов по ее результатам.[13,стр.102]

Однако в случае надлежащего извещения неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя не является препятствием для рассмотрения ее материалов. Дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.   

На налоговый орган также возлагается обязанность по заблаговременному извещению налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов не только выездной, но и камеральной налоговых проверок.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

• объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
• установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении;
• в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя; 
  разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
• вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения этих материалов.[15,стр.207]

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости - и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства и может быть принято решение о привлечении к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста. 
          В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

• устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
• устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
• определяет, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

• о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

 В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются:

• обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой. При этом в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности должна иметься ссылка на документы и иные сведения, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства;
• доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов; 
  решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности;
• размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.[15,стр.230]

В решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа, в том числе размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать данное решение, а также порядок обжалования и налоговый орган, в котором может быть обжаловано данное решение, его место нахождения и другие сведения.

Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня их вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ, вышеуказанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.[19]

Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить это решение полностью или в части до его вступления в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части. 
          После вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности руководитель налогового органа или его заместитель может принять обеспечительные меры в случае, если имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Решение о принятии обеспечительных мер вступает в силу со дня его вынесения и действует до дня фактического исполнения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом. Однако и до вышеуказанного срока обеспечительные меры могут быть отменены руководителем налогового органа или его заместителем.   

Копия решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также копия решения о принятии обеспечительных мер и копия решения об отмене обеспечительных мер вручаются лицу, в отношении которого вынесено вышеуказанное решение, либо его представителю под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения (например, путем направления заказного письма с уведомлением).

Если же процессуальные требования, установленные НК РФ для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, не будут соблюдены должностными лицами налоговых органов, то решение налогового органа может быть отменено вышестоящим налоговым органом или судом.

При этом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки служит безусловным основанием для отмены решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения . К таким существенным условиям процедуры рассмотрения налоговой проверки относятся: 

- обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась  проверка, участвовать в процессе  рассмотрения материалов налоговой  проверки лично и (или) через своего  представителя; 

-обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. 

По выявленным налоговым органом нарушениям, за которые физические лица или должностные лица организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении в пределах своей компетенции. 
     

Глава 2.Ответственность налогоплательщиков за нарушение налогового законодательства

2.1. Понятие и юридическая природа налоговой ответственности

Правовое регулирование ответственности за нарушение порядка реализации налоговых отношений относятся к объектам законодательства о налогах и сборах, и составляет институт налогового права. Юридическая ответственность является одним из механизмов эффективного регулирования налоговых правоотношений. Значимость юридической ответственности в том, что она отражает специфику любых правовых явлений, их формальную определенность. Для нее характерны неотделимость от правонарушения (поскольку выступает как его следствие) и процессуальный порядок реализации.

Юридическая ответственность как правовой институт включает несколько отраслевых институтов ответственности : гражданско-правовой, административно-правовой, уголовно-правовой и дисциплинарный. [11,стр.20]

Понятия налоговой ответственности – одна из основных категорий налогового права: ее конструкция во многом определяет место и роль правового регулирования налоговых отношений в системе права. Правовая природа ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах неразрывно связана с финансово-правовой ответственностью и местом последней в системе юридической ответственности. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах характеризуется всеми признаками, свойственными финансово-правовой ответственности.

Поскольку нормы налогового права являются разновидностью социальных норм, то и налоговая ответственность имеет две формы реализации: позитивную (добровольную, активную) и негативную (государственно-принудительную).

Для позитивной ответственности достаточно формального (нормального) основания, поскольку она возникает в силу добровольного выполнения субъектом налогового права своих обязанностей.

Одним из важнейших условий налоговой деятельности государства является добровольное соблюдение налогоплательщиками, налоговыми агентами и иными фискально-обязанными лицами, представленными им прав и реализация возможных обязанностей. [11,стр.30]