Приобретение и начисление амортизации основных средств

Введение.

    С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

    Учетная политика является одним из основных документов, который устанавливает  правила ведения бухгалтерского учета в организации. Разрабатывает учетную политику бухгалтер, а утверждает руководитель предприятия своим приказом или распоряжением. В учетной политике принято отражать только те вопросы, решение которых в соответствие с действующим законодательством многовариантно. Например, если у предприятия есть основные средства, то необходимо определить, на основе какого метода вы будите начислять на них амортизацию. Торговые организации и организации общественного питания должно указать в учетной политике, как они будут отражать товары в учете – по покупным или по продажным ценам. Предприятиям, которые поставляют свою продукцию (выполняют работы, оказывают услуги) без предоплаты, следует решить, будут ли они создавать резерв по сомнительным долгам. В то же время нет никакой необходимости указывать, что учет на предприятии ведется в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ “ О бухгалтерском учете”. Ведь требования этого закона обязательны для всех организаций.

    Следует отметить, что значение учетной политики недооценивается многими организациями, в которых к разработке учетной политики относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных ее элементов.

  Между тем выбранная организацией учетная  политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций. Учетная политика на разных предприятиях обязательно будет отличаться, она дает возможность выбора конкретных способов оценки, калькуляции, состава и порядка ведения счетов, формы бухгалтерского учета и др. Все это в целом составляет степень свободы организации в формировании учетной политики.

Итак, учетная  политика – необходимый инструмент регулирования бухгалтерского учета  на конкретном предприятии

2. Источники формирования основных средств

  Первоначальное  формирование основных средств в  организации происходит в зависимости  от формы ее собственности.

  В акционерных  обществах поступление основных средств происходит за счет взносов  учредителей (акционеров). Другие коммерческие организации формируют основные средства за счет вкладов участников (учредителей). Отдельные участники  могут вносить в качестве вклада здания, машины, оборудование, другие вносят деньги, за счет которых приобретаются основные средства. Вновь создаваемые акционерные общества приобретают основные средства главным образом за счет поступлений от продажи акций.

  Государственные и муниципальные унитарные предприятия получают основные средства от собственника и учитывают их как часть уставного фонда.

  Приватизируемые предприятия приобретают основные средства после их выкупа у государства  или акционирования.

  В условиях расширенного воспроизводства и технического прогресса происходит постоянное пополнение и обновление основных средств. Оно осуществляется в порядке капитальных вложений (строительства, монтажа, приобретения основных средств), предоставления объектов в безвозмездное пользование сторонними организациями и лицами, а также в результате дополнительных взносов по решению учредителей (акционеров).  

3. Учет поступления основных средств

  Учет поступления  основных средств ведется в разрезе  перечисленных классификационных групп и инвентарных объектов. При поступлении объекта в эксплуатацию комиссией, назначаемой руководителем организации, оформляется акт о приеме-передаче основных средств (ф. №ОС-1). В нем указываются характеристика объекта, его местонахождение, источник финансирования приобретения, год выпуска или постройки, дата ввода в эксплуатацию, результаты испытания объекта, его соответствие техническим условиям и др. Акт приема-передачи основных средств составляют на каждый объект в отдельности. По общему акту, оформляющему приемку нескольких объектов, рекомендуется приходовать лишь хозяйственный инвентарь, инструменты, станки, если они однотипны, одинаковой стоимости и приняты одновременно. К акту прилагается необходимая техническая документация (паспорта, спецификации, рабочие инструкции и т.п.). 

4. Учет наличия основных средств

  Каждому объекту основных средств, принятому  на учет, присваивается инвентарный  номер. Он сохраняется на все время  эксплуатации объекта и обозначается на нем путем прикрепления металлического жетона, нанесения краской, насечки и т.п. Объекты основных средств обычно нумеруются по порядково-серийной системе, и номер указывается во всех первичных документах и регистрах бухгалтерского учета. Инвентарными номерами объектов железнодорожных транспортных средств (электровозов, тепловозов, локомотивов) обычно служат номера, полученные на заводах-изготовителях, а у объектов автомобильного транспорта, тракторов и прицепов - знаки, присвоенные им Госавтоинспекцией. Присваивать вновь поступившим основным средствам инвентарные номера выбывших объектов нельзя в течение пяти лет после списания, так как это может привести к путанице и ошибкам в учете.

  Акт о  приеме-передаче основных средств с  сопроводительными документами  передается в бухгалтерию организации. На основании акта бухгалтерия открывает инвентарную карточку учета основных средств (ф.№ОС-6), где указывает инвентарный номер объекта и основные данные о нем (первоначальная или восстановительная стоимость, срок полезного использования, норма амортизационных отчислений, сумма износа на момент оприходования и др.).

  На арендованные в порядке текущей аренды и  финансового лизинга основные средства инвентарные карточки не открываются. Для их аналитического учета используют копию карточки, прилагаемой арендодателем (лизингодателем) к акту сдачи объекта основных средств в аренду (лизинг). При реконструкции, значительной достройке или дооборудования объектов открывается новая карточка.

  Для обеспечения  сохранности инвентарные карточки каждого объекта регистрируются в специальных описях и хранятся в картотеке бухгалтерии сгруппированными по отраслевым классификационным группам, а внутри этих групп — по местам эксплуатации и видам объектов. При выбытии основных средств инвентарная карточка из картотеки изымается.

  В организациях с небольшим количеством объектов основных средств, а также если они  представляют собой сложные объекты, имеют много крупных составных  приспособлений и устройств (электромоторов, трансмиссий и т.п.), пообъектный  учет можно вести в инвентарных книгах. При использовании в учете компьютеров отпадает необходимость в картотеке инвентарных карточек и все необходимые сведения о наличии и движении основных средств получают на основе информационной базы банка данных в виде распечатки регистров (машинограмм), используемых для управления основными средствами. 

5. Амортизация основных средств

  Амортизация основных средств представляет собой  способ возмещения затрат, связанных  с приобретением или возведением  основных средств, путем перенесения  стоимости основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг), а по объектам непроизводственного назначения – на собственные источники.

  Если материалы  и сырье списываются на себестоимость  по мере списания в производство в  полной сумме, то основные средства –  частями.

  Во –  первых, это связано с тем, что  объекты основных средств не переносятся  непосредственно на продукцию (работы, услуги).

  Во –  вторых, срок эксплуатации основных средств  превышает один год.

  В – третьих, стоимость основных средств, как  правило, высока и включение ее сразу в себестоимость вызовет нежелательные финансовые последствия.

  Понятие амортизации означает процесс постепенного перенесения стоимости объекта  основных средств на себестоимость  продукции (работ, услуг). Осуществляется этот процесс путем начисления износа, который учитывается на счете 02 «Износ основных средств». Счет 01 не корреспондирует со счетом 02.

  Начисление  амортизации в учете отражается по кредиту счета 02 и дебету соответствующего счета затрат (расходов):

   Дебет  08,20,23,25,26,29,44,91-2,97   Кредит 02

  Порядок амортизации основных средств определен  разделом 3 ПБУ 6/01.

  Объектами амортизации являются основные средства, принадлежащие предприятию на праве  собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

  Износ не начисляется на:

• машины, оборудование и другие подобные средства труда, которые числятся на предприятии как товар или готовая продукция;
• основные средства, полученные безвозмездно и по договорам дарения, а также объекты, полностью приобретенные за счет бюджетных ассигнований;
• жилищный фонд;
• объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и др.;
• продуктивный скот, буйволов, оленей;
• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;
• приобретенные издания (книги, брошюры и др.);
• мобилизационные мощности, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

  Амортизация приостанавливается в случаях перевода основных средств на консервацию на срок не менее трех месяцев. Порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации, при этом могут быть переведены на консервацию, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства. Решение о консервации принимается руководителем предприятия, о чем издается соответствующий приказ. Никаких согласований с налоговыми органами и местными властями при этом не требуется. Амортизация приостанавливается также в период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

  Существует  четыре способа начисления амортизации  основных средств:

• линейный;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

  Линейный  способ говорит сам за себя –  суммы отчислений одинаковы за весь период эксплуатации. Второй и третий способы из приведенных выше являются нелинейными. При их применении суммы амортизационных отчислений в предыдущие годы больше, чем в последующие. Выбранный метод должен быть обязательно отражен в приказе об учетной политике. При этом не обязательно использовать один и тот же метод по всем основным средствам – один и тот же метод может применяться внутри группы однородных объектов.

  Способ  амортизации в течение всего  срока полезного использования  не должен изменяться.

  Объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

  Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

  при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости  или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта  основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

  при способе  уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств  на начало отчетного года и нормы  амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования  этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;

  при способе  списания стоимости по сумме чисел  лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости  или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

  В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

  По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

  При способе  списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ) начисление амортизационных  отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

  Срок полезного  использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

  Определение срока полезного использования  объекта основных средств производится исходя из:

• ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
• ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
• нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

  Начисление  амортизационных отчислений по объекту  основных средств начинается с первого  числа месяца, следующего за месяцем  принятия этого объекта к бухгалтерскому учету и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

  Начисление  амортизационных отчислений по объекту  основных средств прекращается с  первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения  стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

  Примерный срок службы основных средств приведен в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства  РФ от 1 января 2002 г. №1). В ней имущество  поделено на 10 групп:

  Указанная Классификация может использоваться  для целей как налогового, так  и бухгалтерского учета.

  Следует особо отметить, что в соответствии со ст.259 НК РФ для целей налогообложения существует два метода амортизации основных средств: линейный и нелинейный.

  Выбранный способ начисления амортизации для  целей налогообложения применяется  в течении всего срока полезного  использования объекта основных средств.

  При использовании  линейного метода месячная норма  амортизации для каждого объекта  основных средств определяется так:

  Сумма ежемесячных  амортизационных отчислений определяется так: 

  Первоначальная                       Норма                          Сумма ежемесячных      

        стоимость            Х        амортизации    =      амортизационных  отчислений   

  При использовании  нелинейного метода месячная норма  амортизации для каждого объекта  основных средств определяется по следующей формуле:

  Сумма ежемесячных  амортизационных отчислений определяется так:

  Первоначальная  стоимость ОС                Норма                Сумма ежемесячных 

           минус Общая сумма             Х    амортизации   =        амортизационных

      начисленной амортизации                                                       отчислений 

  Амортизация на основное средство может начисляться  в этом порядке до тех пор, пока его остаточная стоимость не достигнет 20% от первоначальной стоимости. После этого остаточная стоимость основного средства фиксируется, и амортизация по нему начисляется линейным методом.

  Сумма ежемесячных  амортизационных отчислений определяется так:

  Сумма ежемесячных         Остаточная стоимость              Количество месяцев,

     амортизационных     =      основного средства       :     оставшихся до окончания

          отчислений                                                                   срока эксплуатации ОС 

  По основным средствам, работающим в агрессивной  среде или многосменном режиме, норма амортизации может быть увеличена в два раза. По основным средствам, которые переданы в лизинг, норма амортизации может быть увеличена в три раза.

  Допускается начисление амортизации по нормам амортизации  ниже установленных по решению руководителя организации. Решение о снижении норм должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течении всего налогового периода.

  Для налогового учета начисленной амортизации  организация может вести специальный  регистр по форме, рекомендованной  МНС России. Записи в регистр нужно  вносить ежемесячно нарастающим  итогом по каждому объекту основных средств.

  Выбранный метод начисления амортизации для целей бухгалтерского учета должен быть закреплен в учетной политике, метод начисления амортизации для целей налогового учета – в учетной политике для целей налогообложения.

  Если организация  приобретает объект основных средств, уже бывших в эксплуатации, то  его первоначальная стоимость определяется исходя из договорной цены покупки и затрат, связанных с приобретением. При этом сумма амортизации, начисленной по этому объекту прежним владельцем, в расчет не принимается. Норма амортизации по этому имуществу определяется с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

  Стоимость безвозмездно полученного объекта  основных средств, учтенную в составе  доходов будущих периодов, списывается по мере начисления амортизации:

  Дт 20,23,44 Кт 02,05 – начислена амортизация по безвозмездно полученному основному  средству (нематериальному активу)

  Дт 98-2 Кт 91-1 – соответствующая доля доходов  будущих периодов учтена в составе  прочих доходов.

  Рассмотрим  на примере различные варианты начисления амортизации:

  Линейный  метод

  ООО «Скандинавия»  приобрело станок для использования  в основном производстве. Первоначальная стоимость станка составила 120 000 руб. Срок полезного использования – 5 лет.

  Годовая норма амортизации составит 20% (100%:5). Следовательно, годовая сумма амортизации  составит 24 000 руб.(120 000 руб. х 20%).

  Ежемесячно  в течении 5 лет бухгалтер будет  делать проводку:

  Д 20 К 02 2000 руб. (24 000:12)

  – начислена  амортизация станка за отчетный месяц.

  Способ  уменьшаемого остатка

  Рассчитаем  сумму ежемесячных амортизационных  отчислений способом уменьшаемого остатка.

  Годовая норма амортизации, как и в  предыдущем случае, составит 20%.

  В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит 24 000 руб. (120 000 руб. х 20%). Остаточная стоимость станка на конец первого года – 96 000 руб. (120 000 – 24 000).

  Ежемесячно  в течении первого года бухгалтер  будет делать проводку:

  Д 20 К 02  2000 руб. (24 000:12)

  – начислена амортизация станка за отчетный месяц.

  Во второй год начисления амортизации годовая  сумма амортизации составит 19200 руб. (96 000 руб. х 20%). Остаточная стоимость  станка на конец второго года составит 76800 руб. (96 000 – 19 200).

  Ежемесячно  в течении второго года начисления амортизации бухгалтер будет делать проводку:

  Д 20 К 02 1 600 руб. (19200 руб. : 12 мес.)

  – начислена  амортизация станка за отчетный месяц.

  В третий, четвертый и пятый годы амортизация  будет начисляться аналогично.

  Способ  списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

  В нашем  примере срок полезного использования  станка – 5 лет. Следовательно, сумма  чисел лет срока полезного  использования составит:

  1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15

  В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит:

  5:15х120 000 руб. = 40 000 руб.

  Ежемесячно  в течении первого года начисления амортизации  бухгалтер будет  делать проводку:

  Д 20 К 02   3 333,30 руб. (40 000 руб. : 12 мес.)

  – начислена  амортизация станка за отчетный месяц 

  Во второй год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит:

  4:15х120х120 000 руб. = 32 000 руб.

  Ежемесячно  в течении второго года начисления амортизации бухгалтер будет  делать проводку:

  Д 20 К 02   2666,70 руб. (32 000 руб. : 12 мес.)

  – начислена амортизация станка за отчетный месяц

   В третий, четвертый и пятый годы амортизация  будет начисляться аналогично.

  Способ  списания стоимости  пропорционально  объему продукции (работ)

  Первоначальная  стоимость станка – 120 000 руб. Экономический  отдел фирмы рассчитал, что станок должен быть полностью самортизирован, когда с его помощью будет выпущено 1000 единиц продукции.

  В первый год эксплуатации станка фактический  выпуск продукции составил 600 единиц. Годовая сумма амортизации будет  рассчитана так:

  600:1000х120 000 руб. = 72 000 руб.

  Ежемесячно  бухгалтер будет делать проводку (предполагаем, что в течении года продукция производилась равномерно):

  Д 20 К 02  6000 руб. (72 000 руб. : 12 мес.)

  – начислена  амортизация станка за отчетный месяц

  Во второй год эксплуатации станка фактический выпуск продукции составил 400 единиц. Годовая сумма амортизации будет рассчитана так:

  400:1000х120 000 руб. = 48 000 руб.

  Ежемесячно  бухгалтер будет делать проводку:

  Д 20 К 02  4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.)

  – начислена  амортизация станка за отчетный месяц.

6. Учет использования основных средств

 Эффективное использование  основных средств — одно из важнейших  условий успешной работы хозяйствующего субъекта. Обеспечение максимально  возможной загрузки машин и оборудования, рационального и наиболее полного использования производственных площадей, служебных помещений и территорий способствует росту объемов выпуска продукции, снижению ее себестоимости, экономии капитальных вложений, сокращению срока окупаемости, повышению эффективности работы. Недостаточная или нерациональная, несогласованная по мощности загрузка технологических установок свидетельствует либо о неудовлетворительном качестве проектирования организации, либо о плохой ее работе: уменьшении заказов на продукцию, недостатках материально-технического снабжения, организации труда и т.п.