Реформа бухгалтерского учета в России

Содержание  стр.

        Введение 2

        Глава 1. Международные правила  бухгалтерского учета. 5

        Глава 2. Основные различия международных  стандартов и их причины.  12

       2.1. Международные различия учета. 12

       2.2. Причины сохранения различий . 16

        Глава 3. Национальные проблемы GAAP (GENERALLY ACCEPTED ACCOUNTING PRINCIPLES).  22

        Глава 4. Академическое исследование  аспектов международных правил  учета.  25

        Глава 5. Политические аспекты.  27

        Глава 6. Реформа бухгалтерского  учета в России.  29

       6.1. Этапы реформирования бухгалтерского  учета в соответствии с международными  стандартами финансовой отчетности. 29

       6.2. Проблемы и недостатки процедуры  перехода на МСФО. 36

        Заключение.  43

        Список литературы. 44 

Введение  

Переход на международные  стандарты бухгалтерского учета  и финансовой отчетности - одно из условий  поддержки предприятий и организаций  со стороны государственных структур, в том числе налоговых.  Начиная  с начала 90-х гг. в процессе перехода от централизованно планируемого хозяйства  к рыночной экономике в нашей  стране произошли коренные преобразования. Изменения не могли не затронуть  такие важнейшие элементы управления как учёт, финансовый контроль и  анализ. Поскольку учёт в командно-административной системе выполняет принципиально  другие функции, нежели в условиях рыночной экономики, то встала проблема реформирования учёта в соответствии с общепринятой во всём мире практикой. Это необходимо для того, чтобы наши предприятия, выходящие на международные рынки, были их полноправными участниками, а стандарты бухгалтерского учёта  объективно отражали деятельность и  имущественное положение компаний. А у международного рынка свои требования к потенциальным получателям  кредитов, да и вообще к партнерам. Дело здесь хотят иметь с рентабельными, платежеспособными предприятиями. Убедиться же в том, что они  таковыми являются, инвестор или кредитор может, лишь прочитав основные бухгалтерские  документы, которые до последних  лет в России были весьма специфическими и непонятными для иностранцев. У нас, например, отсутствовали такие  сугубо рыночные экономические категории, как нематериальные активы, уставный и добавочный капитал, резервы, распределение  дебитно-кредитной задолженности  на краткосрочную и долгосрочную и т.д. 

В России, в условиях повышенных рисков, признание международных  стандартов финансовой отчётности будет  важным шагом для привлечения  иностранных инвестиций. Ведь, например, по словам аналитика банка “Морган  Стэнли” (Morgan Stanley) Д.-П. Смита иностранные  инвесторы “не готовы всерьёз  придти на российский рынок, до тех  пор, пока не будут сделаны улучшения  в области корпоративной прозрачности”. Переход на международную практику учёта существенно облегчит взаимоотношения  с иностранными инвесторами, будет  способствовать увеличению числа совместных проектов. Необходимо подчеркнуть, что  приведение системы учёта в соответствии с международными стандартами не является только российской проблемой; процесс гармонизации и стандартизации системы бухучёта носит глобальный характер. Например, в рамках ЕС эта  работа осуществляется уже около 40 лет. 

Процесс унификации бухучёта напрямую связан с фундаментальными изменениями в мировой экономике  в результате международной интеграции и интернационализации хозяйственной  деятельности (сейчас на долю внутрифирменных  поставок приходится около 1/3 международного товарооборота). Международная стандартизация учёта в полной мере отвечает интересам  транснациональных компаний. По данным ООН в настоящее время в  мире действуют около 37 тысяч ТНК  и 170 тысяч их зарубежных филиалов и  дочерних компаний, а объём зарубежного  производства ТНК составляет 5,5 трл. долларов. Поэтому, например, необходимость  анализа и модификации отчётов  дочерних компаний при составлении  консолидированной отчётности в  таких масштабах требует значительных затрат и не может удовлетворять  корпорации. 

В последнее время  с учётом широкого внедрения современных  коммуникационных технологий требования к единообразному толкованию финансовой отчётности компаний возросли ещё больше. Инвестирование всё в большей  степени осуществляется в реальном времени через всемирную электронную  сеть, а это ещё один серьёзный  довод в пользу унификации учётных  стандартов. Уже в самом ближайшем  будущем ведение бизнеса на международном  уровне будет невозможно без использования  единых учётных нормативов, применимых вне зависимости от страны. Международные  стандарты финансовой отчётности (МСФО), которые разрабатываются Комитетом  по международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО), признаны во всём мире как эффективный инструментарий для предоставления прозрачной и  понятной информации о деятельности компаний. 

Очевидно, что переход  на МСФО не должен быть самоцелью. Ведь в действительности ни одна промышленно  развитая страна в мире не использует МСФО полностью как национальные стандарты. Как правило, схожи общие  принципы национального учёта и  МСФО, однако зачастую системы учёта  имеют значительные отличия. Например, в 1996 г. в результате сравнительного анализа международных стандартов и US GAAP, проведённого Советом по стандартам финансовой отчётности США (FASB), выявлено, по меньшей мере, 255 различий между  этими системами, начиная от интерпретации  некоторых принципов до принципиальных отличий в подходе к анализу. Поэтому МСФО следует рассматривать  как отправную точку реформы  и искать такие пути для адаптации международных стандартов к российской специфике, которые бы обеспечили общую сопоставимость финансовой отчётности российских и западных компаний. 

Глава 1. Международные  правила бухгалтерского учета. 

Основные принципы, предъявляемые к бухучету, - это  его существенность (по-другому прозрачность), непротиворечивость, непрерывность, приоритет  содержания над формой и принцип  начисления. Последний - новый и довольно непривычный для российских бухгалтеров, но обязательный для формирования данных финансовой отчетности предприятия. Реакция  на введение принципа начисления неоднозначна. Однако говорить о преждевременности  или неудобстве этого нововведения некорректно. Почему в бухучете необходимо относить расчет доходов и расходов, а также затрат к тому периоду, когда они формируются, когда  на них возникает право или  обязательство вне зависимости  от фактического перечисления денежных средств? Потому что, не зафиксировав такие  данные, невозможно рассчитать, к примеру, ту массу прибыли, которая к дальнейшем пойдет на выплату дивидендов. Эти  данные бухучета используются для определения  рентабельности и ликвидности, при  необходимости сделать заключение о платежеспособности предприятия. Если же говорить о сугубо фискальной стороне его деятельности, то есть о его обязанности по уплате налогов  в государственный и местные  бюджеты, то тут, помимо требований бухучета, вступают в силу правила налогообложения. А они предполагают, в частности, что формирование налогооблагаемой базы по прибыли, для исчисления НДС  и т. д. может устанавливаться  для предприятия и по кассовому  методу, то есть по мере поступления  денег на расчетный счет в банке. Веч принципа начисления в бухучете невозможно определить истинную картину  состояния дел на предприятии, в  организации, что очень важно  прежде всего для их потенциальных  партнеров. 

Комитет по международным  правилам учета (International Accounting Standard Committee, IASC) был создан в 1973 г. ассоциациями профессиональных бухгалтеров Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Объединенного королевства  и Ирландии, а также США. и выпустил с тех пор 32 Международных правила  учета (International Accounting Standards, IAS) - см. табл. 1. Комитет, по крайней мере в первые десять лет существования, пребывал в относительной тени (хотя и в  довольно экзотических местах), и процесс  выработки международных правил учета воспринимался, скорее, как  интеллектуальная забава, чем как  средство достижения большей сопоставимости финансовых отчетов компаний разных стран. Очень немногие из главных  мировых финансовых рынков формально  признали международные правила  учета, и у IASC не было возможности  требовать, чтобы компании принимали  их правила. На первых порах главной  заботой IASC было конструирование международных  правил, которые были бы совместимы с реально существующим многообразием  правил учета. В итоге получилось так, что эти международные правила  стали позволять самые разные толкования, так что национальные правила учета оказались близки к тем или иным вариантам международных. 

Деятельность IASC направляется Советом из представителей 13 стран  и 4 организаций. Задачи IASC определены в его Уставе следующим образом: 

- формулировать и  издавать в государственных интересах  стандарты учета, подлежащие применению  при составлении и представлении  финансовой отчетности, стимулировать  их принятие во всем мире  и наблюдать за их внедрением; 

- работать для  совершенствования и гармонизации  бухгалтерских инструкций, стандартов  и процедур, относящихся к представлению  финансовой отчетности». 

IASC имеет полную  автономию по отношению к Международной  федерации бухгалтеров в части  разработки и издания Международных  стандартов учета. Члены IASC согласны  решать его задачи, выполняя следующие  обязательства: 

- «поддерживать работу IASC, публикуя в своих странах  каждый Международный стандарт  учета, одобренный к изданию  Советом IASC; 

- способствовать  тому, чтобы публикуемая финансовая  отчетность соответствовала Международным  стандартам учета по всем материальным  аспектам и раскрывала факт  такого соответствия; 

- убеждать правительства  и органы по разработке национальных  стандартов в том, что публикуемая  финансовая отчетность должна  соответствовать Международным  стандартам учета во всех материальных  аспектах; 

- убеждать контролирующие  органы рынков ценных бумаг  и деловое сообщество в том,  что публикуемая финансовая отчетность  должна соответствовать Международным  стандартам учета и отражать  различные стороны экономической  деятельности; 

- гарантировать аудиторам  возможность убедиться в том,  что публикуемая финансовая отчетность  соответствует Международным стандартам  учета по всем материальным  аспектам; 

- способствовать  принятию в отдельных странах  Международных стандартов учета,  их изучению и внедрению». 

Но IASC сумел обрести  новую жизнь. Часть новой терминологии, стремление к гармонизации просочились  в дебаты о международных правилах, отражая не только чуть заметное изменение  процесса, но и усилия сделать предлагаемые международные правила более приемлемыми для стран-участниц. Возрождению интереса к международным правилам учета способствовала конкуренция между национальными фондовыми биржами за новые акции, а также выраженное отличие режимов регулирования на рынках капитала США и других стран. Главные фондовые биржи ориентированы на прибыль; их рост и прибыльность зависят от привлечения новых акций, и биржи осознают, что фирмы готовы платить входную плату за доступ на многие, прежде всего американский, рынки, а платой является принятие правил раскрытия информации. Надежная система международных правил учета может улучшить позиции бирж в отношениях с регулирующими органами, и несколько фондовых рынков, включая Нью-Йоркскую фондовую биржу, недавно начали оказывать разнообразную помощь IASC. 

В 1987 г. IASC приступил  к новому проекту, нацеленному на ужесточение международных правил учета, и в 1993 г. опубликовал 10 новых  стандартов. Что еще более важно, IASC изменил отношение к национальным правилам. До этого предполагалось, что страны-участницы будут делать национальные правила совместимыми с международными. Теперь IASC стремится  к разработке международных правил, которые могли бы заменить национальные. В 1995 г. Международная организация  уполномоченных по ценным бумагам (International Organization of Security Commissioners, IOSCO), филиал регулирующих органов, под контролем которых  находятся главные рынки капитала, и IASC договорились к 1999 г. разработать  «основу» правил учета, которая могла  бы быть принята всеми странами, по крайней мере для иностранных  эмитентов. IASC также заявил, что намерен  предоставлять помощь в применении международных правил учета, чтобы  достичь большей однородности в  разных странах. 

В определенных областях IASC добился приемлемого успеха. Несколько  стран (например, Малайзия и Пакистан) приняли существующие международные  правила учета целиком, и этот вариант, кажется, привлекает страны (вроде  стран Восточной Европы), в которых  только формируется рынок капитала и еще не существует развитых национальных правил учета и отчетности. Другие страны приняли определенные части  международных правил для замены или развития национальных. Некоторые  национальные фондовые рынки, и особенно заметно Лондонский, разрешили доступ иностранным фирмам, предоставляющим  финансовые отчеты на основе международных  правил, и более 200 компаний (в основном из Канады, Франции и Швейцарии) представили  дополнительные отчеты, совместимые  с международными правилами. Американская комиссия по ценным бумагам и биржам разрешила иностранным компаниям  следовать международным правилам учета, таким как отчет о движении денежных средств (IAS 7), отчет об использовании  иностранных валют (IAS 21), отчет о  слиянии компаний (IAS 22), учет воздействия  инфляции (IAS 29). 

Были определенные попытки сузить разнообразие правил учета в рамках Европейского союза, преимущественно те, что затронуты  в директивах 4 и 7. Но эти директивы  постигла обычная для Евросоюза  судьба: эффекта они пока что не дали. Более того, поскольку входящие в Евросоюз страны приняли решение  признавать правила учета всех других стран-участниц, особых стимулов к унификации просто нет. Дальнейшее сближение правил не является приоритетной задачей, и  хотя структура, отвечающая за унификацию правил учета и отчетности, была создана в 1990 г., никаких предложений или решений пока не появилось. 

Перечень международных правил учета (International Accounting Standards, IAS) 

Таблица 1.  

№ 

Наименование 

Дата вступления в силу  

1 

Описание методов  учета 

01 января 1975 г.  

2 

Оценка и отражение  в учете материально-производственных запасов по фактической себестоимости 

01 марта 1976 г.  

3 

Консолидированная финансовая отчетность (заменена международным  стандартом учета 27) 

июнь 1970 г.  

4 

Учет амортизационных  отчислений 

01 января 1977 г.  

5 

Информация, подлежащая отражению в финансовой отчетности 

01 января 1977 г.  

6 

Учет воздействия  изменяющихся цен (заменен международным  стандартом учета 15 «Информация, отражающая влияние цен») 

июнь 1977 г.  

7 

Отчет об изменениях в финансовом положении 

01 января 1979г.  

8 

Необычные статьи, статьи предшествующих лет и изменения  в методах учета 

01 января 1979 г.  

9 

Учет научно-исследовательских  и опытно - конструкторcких работ 

01 января 1980 г.  

10 

Непредвиденные статьи и статьи, возникающие после даты составления баланса 

01 января 1980 г.  

11 

Учет контрактов на строительные работы 

01 января 1980 г.  

12 

Учет налогов по доходам 

01 января 1981 г.  

13 

Отражение оборотных  активов и краткосрочных обязательств   

14 

Финансовая отчетность сегментов 

01 января 1983 г.  

15 

Информация, отражающая влияние изменения цен 

01 января 1983 г.  

16 

Учет реальных внеоборотных активов 

01 января 1989 г.  

17 

Учет в условиях аренды 

01 января 1984 г.  

18 

Регистрация доходов 

01 января 1987 г.  

19 

Учет пенсионных выплат в финансовой отчетности работодателей 

01 января 1985 г.  

20 

Учет правительственных  субсидий и отражение информации о правительственной помощи 

01 января 1984 г.  

21 

Учет влияния изменений  валютных курсов 

01 января 1985 г.  

22 

Учет слияния компаний 

01 января 1985 г.  

23 

Капитализация затрат по использованию заемных средств 

01 января 1986 г.  

24 

 Отражение информации  об участниках, с которыми имеются  деловые отношения 

01 января 1986 г.  

25 

Учет инвестиций 

01 января 1987 г.  

26 

Учет и отчетность по пенсионным фондам 

01 января 1988 г.  

27 

Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании 

01 января 1998 г.  

28 

Учет инвестиций в компанию партнера 

01 января 1980 г.  

29 

Финансовая отчетность в условиях гиперинфляционной экономики 

01 января 1990 г.  

30 

 Отражение информации  в финансовой отчетности банков  и аналогичных организаций 

01 января 1991 г.  

31 

Финансовая отчетность о доходах в совместных предприятиях 

01 января 1992 г.  
 
 
 

  

Глава 2. Основные различия международных стандартов и их причины. 

Существуют международные  различия и в правилах учета для  внутренних потребностей (для информирования собственных менеджеров), но по двум причинам эти различия привлекают меньшее внимание. Во-первых, незнание -- благо: внутренняя отчетность не попадается на глаза инвесторам и не привлекает внимания. Во-вторых, фирмы имеют известную свободу выбора относительно форм внутренней отчетности, чего нельзя сказать о внешней. С внутренней отчетностью можно экспериментировать, выбирая правила, которые кажутся более удобными (так же, как в случае выбора технологических процессов), и при этом не нужно убеждать контрольные органы в разумности своего выбора. Но внешняя отчетность всецело находится под контролем, что замедляет процесс международного сближения правил учета и отчетности. 

Международные различия учета. 

Различия бывают мелкие, а бывают довольно существенные. Начнем с мелких, которые бросаются  в глаза даже при внимательном просмотре финансовых отчетов из разных стран. Даже в странах одного языка (англоязычных, например) используется разная терминология: продажи (sales) в  США и оборот (turnover) в Великобритании; удержанный доход (retained earning) в США  и нераспределенная прибыль (undistributed profits) в Великобритании; сводный финансовый отчет (consolidated accounts) в США и совместный отчет (group accounts) в Великобритании. Формы  представления отчета различны даже в странах, использующих единые правила  учета. В США, например, активы располагаются  на левой стороне балансовой ведомости  и приводятся в порядке убывающей  ликвидности, так что вверху даются сведения по текущим активам. В Великобритании активы располагаются на правой стороне  и приводятся по мере возрастания  ликвидности, так что вверху оказываются  постоянные активы. В некоторых странах (например, Бельгии, Франции, Италии и  Германии) акционеры получают только два финансовых отчета (отчет о  доходах и расходах и балансовый отчет). А в тех странах, где  они получают и третий отчет (об изменении  финансового положения), в него включаются только источники и использование  оборотного капитала, но нет сведений об источниках и использовании денежных средств. 

Если бы все различия ограничивались терминологией и  формой отчетов, разработать всеобщие правила было бы нетрудно. Но существуют серьезные различия в трактовке  видов экономической деятельности (таких как слияния, пенсии, аренда оборудования и изменение ценности финансовых инструментов), и эти  различия отражают несовпадение общих  подходов и принципов, на которых  строятся правила учета в разных странах. В табл. 1 и 3 приводятся примеры  противоположности общих подходов и принципов. Когда принципы, на которых  строятся правила учета в одной  стране, прилагают к конкретной сделке, результатом может оказаться  процедура учета, противоречащая правилам учета в другой стране. Превосходным примером являются многократно обруганные германские тайные, или скрытые, резервы. На учет в Германии сильно влияет стремление защитить кредиторов, и подоходный налог там рассчитывается преимущественно  по данным, показываемым в финансовых отчетах, так что существует сильное  правовое и экономическое давление в пользу того, чтобы давать в  отчетах консервативную оценку доходов  и активов. Правила учета в  Германии, соответственно, требуют  создания резервов на случай всех возможных  потерь. Поскольку можно вообразить что угодно, менеджеры обладают завидной свободой при определении необходимых  резервов. Возможность не показывать в отчетах движение средств в  эти резервы и обратно не позволяет  внешним аналитикам определить, в  какой степени влияет на доход  движение средств в резервы и  обратно, или, более красочно, какая часть отчетной прибыли была создана на заводе, а какая -- в отделе учета. Парадоксально то, что этот внешне консервативный подход может быть использован для увеличения дохода, поскольку некоторые расходы можно осуществлять (и не показывать в отчете) за счет резервов, а не дохода. Такая практика открыто запрещена в других странах (таких как США и Великобритания), где резервы можно создавать только на случай определенных законом вероятных потерь и где движение средств в/из резервных фондов должно быть отражено в финансовом отчете. В табл. 2 приводятся данные из американского досье компании Daimler Benz, которые демонстрируют, какие поразительные суммы могут скрываться в резервных фондах. 

Различия общих  принципов учета. 

Таблица 2.  

С одной стороны 

С другой стороны  

Главная цель финансовых отчетов 

Снабдить информацией  акционеров (например, в США и  Великобритании). 

Защита кредиторов, защита от сообщения информации, которая  может повредить конкурентоспособности  компании (например, в Германии и  Японии).  

Требования правил учета 

Очень точные и детальные  инструкции (например, в США). 

Только общие принципы, что во многих случаях дает менеджерам возможность произвольных решений (например, в Германии и Японии).  

Содержание правил учета 

Правила определяют все до мелочей, включая, например, руководство  по учету издержек на модификацию  компьютерных программ, чтобы решить проблему 2000 года (США). 

Отсутствуют правила  для некоторых важных видов деятельности (например, медицинские пособия для  пенсионеров в Канаде, Германии и  Нидерландах).  

Связь с законом  о подоходном налоге 

Правила составления  налоговых и финансовых отчетов  настолько различны, что существуют два варианта учета (в Австралии, Канаде, США и Нидерландах). 

Подоходный налог  рассчитывается по данным финансовых отчетов (Германия, Франция и Великобритания).  

Частота отчетов 

Ежеквартально (США, Канада, Мексика и Израиль). 

Раз в полгода (Великобритания, Франция, Нидерланды, Германия и Япония).  

Раскрытие деталей  учета (прозрачность) 

Множество примечаний и рекомендаций: о выборе и применении методов учета, технике оценок, трансферте в/из резервов и т.п. (Австралия, Новая  Зеландия, США, Канада и Великобритания). 

Агрегирование классов  активов и пассивов, мало примечаний, в лучшем случае загадочные комментарии  о том, как применять правила  учета, как отражать движение в/из резервов (Франция, Япония, Германия, Швейцария).  

Отнесение на счет собственного капитала 

Чистая прибыль -- практически все начисления, в  том числе накопленный эффект от изменения правил учета, должны быть отражены в отчете о доходах и  расходах (США и, с большим числом исключений, Великобритания). 

Нет чистой прибыли -- некоторые начисления, в том  числе возникшие в предыдущий период из-за изменения методов учета, могут быть непосредственно отнесены на нераспределенную прибыль (Германия).  
 
 

      

        

Хотя об основополагающих принципах учета часто говорят  так, как если бы одна точка зрения была явно выше всех других, дело не так  просто. Например, как велика должна быть свобода менеджера при выборе метода учета в конкретных случаях? Ограничение свободы предпочитают те, кто склонны с подозрением относиться к менеджерам; за расширение свободы выступают те, кто хочет наделить их способностью сообщать частную информацию рынку капитала. Правительственные и квазиправительственные регулирующие органы обычно поддерживают первую установку; члены таких саморегулирующихся организаций, как ассоциации менеджеров, более привержены ко второй установке.